* Див.: reyestr.court.gov.ua/Review/92660521
Позиції сторін
ФОП (позивач) вважає, що зазначені витрати пов’язані з його господарською діяльністю, а тому відображені правомірно.
Податковий орган (відповідач) стверджує, що: (1) ФОП-загальносистемник має право уключати до своїх витрат амортизацію лише тих ОЗ, які придбано після 01.01.2017 р.; (2) витрати на оренду легкового автомобіля та придбання пального для нього не пов’язані з господарською діяльністю ФОП. Уключивши зазначені витрати до своїх підприємницьких витрат, ФОП занизив свій чистий оподатковуваний дохід і, відповідно, недоплатив ПДФО.
Суди першої інстанції задовольнили позов у частині недоплати ПДФО. Податківці звертаються з апеляційною скаргою.
Вирішення справи судом
Апеляційний суд у частині недоплати ПДФО погодився із висновками суду першої інстанції. Поглянемо на аргументи суду!
Амортизація «старих» ОЗ. На думку суду, ст. 177 ПКУ не забороняє ФОП уключати до своїх витрат амортизацію ОЗ, придбаних до 01.01.2017 р. Починаючи з 01.01.2017 р. у ФОП з’явилося право відображати такі витрати, і воно поширюється на усі ОЗ, придбані ФОП, незалежно від того, коли саме їх придбано. Якщо дотримано умови, прописані у ст. 177 ПКУ, ФОП має право відображати у витратах амортизацію ОЗ, придбаних до 01.01.2017 р.
Оренда легкового автомобіля. Суд вважає, що ФОП належним чином довів, що використовує орендований легковий автомобіль у своїй господарській діяльності. При цьому підставою для відображення таких витрат суд називає п.п. 177.4.4 ПКУ.
Пальне для легкового автомобіля. Оскільки автомобіль використовується у господарській діяльності, то і витрати, пов’язані з експлуатацією цього автомобіля (зокрема, придбання пального, щоб його заправляти), теж пов’язані з госпдіяльністю.
Думка редакції
Амортизація «старих» ОЗ. Дійсно, офіційне право на включення амортизації ОЗ до складу своїх витрат з’явилося у ФОП-загальносистемників лише з 01.01.2017 р.** До цього обстояти право на ці витрати ФОП могли лише через суд. Чи не вперше позитивний для платника висновок з’явився в ухвалі ВАСУ від 20.09.2012 р. у справі № 2а/0570/15348/11***// «Податки & бухоблік», 2013, № 48, с. 37.
** Див. наш коментар щодо цієї новації у «Податки & бухоблік», 2017, № 3, с. 20.
*** Див.: reyestr.court.gov.ua/Review/26154166.
Звичайно, податківцям хотілося б думати, що до 01.01.2017 р. амортизація власних ОЗ була для ФОП-загальносистемників повністю заборонена. А тому навіть після 01.01.2017 р. вона буцімто не повинна потрапляти до витрат, якщо власне придбання (оплата) ОЗ відбулося до 01.01.2017 р. (див. БЗ 104.05, втратила чинність 23.05.2020 р.)****. Мовляв, коли у п.п. 177.4.6 ПКУ йдеться про те, що амортизації підлягають «витрати на придбання» ОЗ, маються на увазі витрати на придбання, понесені після 01.01.2017 р. Бо ж норма набула чинності саме з цієї дати.
**** Лише в окремих ІПК податківці під тиском судової практики доходили протилежного висновку.
Однак у ст. 177 ПКУ не конкретизується, коли саме мають бути придбані ОЗ, які підлягають амортизації у ФОП-загальносистемника. Немає з цього приводу також жодних перехідних норм у розд. ХХ ПКУ. Вимоги, які має дотримати ФОП для амортизації своїх ОЗ, — це: (1) зв’язок ОЗ із господарською діяльністю (п.п. 177.4.6 ПКУ); (2) застосування прямолінійного методу (п.п. 177.4.7 ПКУ); (3) врахування мінімальних строків амортизації та документальне підтвердження придбання ОЗ (п.п. 177.4.9 ПКУ).
Також ФОП має пам’ятати, що йому заборонено амортизувати ОЗ, які раніше називалися об’єктами подвійного призначення. Наразі до таких належать об’єкти житлової нерухомості та легкові автомобілі (п.п. 177.4.6 ПКУ). Спірна амортизація стосувалася виробничих приміщень, верстатів, навантажувачів, сушильних камер, обладнання для обігріву і водопостачання тощо, придбаних у 2015 році. Тобто про амортизацію «подвійних» ОЗ не йшлося. Суд цілком слушно зауважив, що ФОП, уключивши до своїх витрат амортизацію ОЗ, придбаних до 01.01.2017 р., не порушив жодних вимог ст. 177 ПКУ (ср. ).
Оренда легкового автомобіля. У ФОП-загальносистемника є право включити до своїх витрат витрати на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності (п.п. 177.4.4 ПКУ). Податківці завжди трактували зазначену норму таким чином, що ФОП має право уключати до підприємницьких витрати на експлуатацію лише тих ОЗ, які підлягають амортизації (див. БЗ 104.04, 104.05). Тож не дивно, що до витрат на оренду підхід аналогічний.
Легкові автомобілі належать до ОЗ, які у ФОП-загальносистемника амортизації не підлягають (п.п. 177.4.6 ПКУ). Тож, на думку фіскалів, не може бути й мови про те, щоби ФОП уключав до витрат оплату оренди такого автомобіля. На додачу податківці звернули увагу на те, що ФОП орендує автомобіль бізнес-класу. Мовляв, яка господарська діяльність? Підприємець просто орендує елітну автівку для власних потреб, а витрати на її експлуатацію намагається прив’язати до діяльності ФОП.
Суд залишив без уваги такі міркування податківців. При цьому наголосивши, що законодавством чітко не встановлено клас автомобіля, який може бути використаний у господарській діяльності. Тобто якщо авто бізнес-класу — це ще не означає, що воно орендується, щоб «шикувати». Та головним аргументом, який переконав суд, були, звичайно ж, документи. Суд називає серед них: договори оренди, акти прийому-передачі, акти здачі-прийняття робіт, подорожні листи службового легкового автомобіля, картки рахунку обліку, платіжні доручення, податкові накладні. Тобто суд виходив із того, що фактично орендований легковий автомобіль використовувався в госпдіяльності.
На жаль, це питання не однозначне. Річ у тім, що у п.п. 177.4.5 ПКУ міститься пряма заборона уключати до підприємницьких витрати на утримання ОЗ, які не підлягають амортизації. Визначення терміна «утримання транспортного засобу» знаходимо у п.п. 26 п. 6 Правил № 550)*. Із цього визначення можна зробити висновок, що витрати на ремонт, страхування чи охорону легкового автомобіля для ФОП-загальносистемника — під забороною. А от оренда під це визначення не підпадає. Якщо ви отрамаєте таку ІПК — здорово! Однак п. 17 НП(С)БО 16 містить неоднозначне формулювання, утім, до ФОПів він не застосовується.
Пальне для легкового автомобіля. Здавалося б, витрати на пальне — це одна зі складових витрат на утримання автомобіля. Тому якщо п.п. 177.4.5 ПКУ забороняє ФОП витрати на утримання легкових автомобілів, то й з пальним для таких авто має бути та сама ситуація. Однак для пального є ще п.п. 177.4.1 ПКУ, який дозволяє ФОП уключити до витрат ФОП вартість палива й енергії, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об’єкта витрат.
Тож витрати на пальне, яким заправляється легковий автомобіль (у межах установлених норм), мають усі шанси на те, аби податківці визнали їх госпвитратами ФОП. Про це свідчить і консультація із БЗ 104.05.
