Організаційні питання
Інвентаризація — обов’язок. Проведення річної інвентаризації — це не забаганка підприємства, а обов’язкова процедура для всіх без винятку підприємств. Її проведення перед складанням річної фінансової звітності вимагають ч. 1 ст. 10 Закону про бухоблік та пп. 5 і 7 розд. І Положення № 879.
Коли говорять про проведення річної інвентаризації на підприємстві, то мають на увазі здійснення операцій із забезпечення достовірності даних бухобліку і фінансової звітності шляхом перевірки та документального підтвердження наявності, стану й оцінки активів і зобов’язань підприємства.
Проводять річну інвентаризацію всі підприємства незалежно від організаційно-правової форми та форми власності, спираючись на вимоги Положення № 879. Водночас при проведенні інвентаризації певних видів активів слід брати до уваги й особливості, прописані у положеннях інших нормативно-правових актів. Так, наприклад, при проведенні інвентаризації:
— нафти і нафтопродуктів спираються на положення Інструкції № 281;
— спирту етилового — Інструкції № 264;
— активів та зобов’язань сільгосппідприємств — Методрекомендацій № 37 тощо.
Обсяг робіт. Коли говорять про інвентаризацію, то мають на увазі наймасштабніший вид інвентаризацїі. Річ у тому, що
річна інвентаризація є суцільною
Тобто при її проведенні перевіряють наявність, стан та оцінку всіх видів зобов’язань та всіх активів підприємства незалежно від їх місцезнаходження, у тому числі предмети, що передані у прокат, оренду або перебувають на реконструкції, модернізації, консервації, у ремонті, запасі або резерві незалежно від технічного стану.
При проведенні річної інвентаризації перевірці підлягають активи і зобов’язання, які обліковуються на позабалансових рахунках, зокрема цінності, що не належать підприємству, але тимчасово перебувають у його користуванні, розпорядженні або на зберіганні (об’єкти оперативної (операційної) оренди основних засобів, матеріальні цінності на відповідальному зберіганні, переробці, комісії, монтажі), умовні активи і зобов’язання (непередбачені активи та зобов’язання) підприємства (застави, гарантії, зобов’язання тощо), бланки документів суворої звітності, інші активи.
Строк проведення
Загальні строки. Річну інвентаризацію проводять щорічно перед складанням річної фінзвітності. Положення № 879 рекомендує проводити її щорічно до дати балансу, тобто до 31 грудня (п. 10 розд. I Положення № 879). При цьому 31 грудня — це гранична дата, на яку інвентаризація має бути позаду. А ось сам період її проведення залежить від виду активів і зобов’язань, що інвентаризуються. Детально про строки проведення інвентаризації окремих активів і зобов’язань див. у таблиці нижче.
Строки проведення річної інвентаризації
| № з/п | Вид активів і зобов’язань | В який строк проводять |
| 1 | Необоротні активи (крім незавершених капітальних інвестицій, об’єктів ОЗ, які на момент інвентаризації знаходитимуться поза підприємством) | Не раніше ніж за три місяці до дати балансу |
| Запаси (крім незавершеного виробництва та напівфабрикатів, інших матеріальних цінностей, які на момент інвентаризації знаходитимуться поза підприємством) | ||
| Поточні біологічні активи | ||
| Дебіторська та кредиторська заборгованість | ||
| Витрати і доходи майбутніх періодів | ||
| Зобов’язання (крім невикористаних забезпечень, розрахунків з бюджетом та з відрахувань на загальнообов’язкове державне соціальне страхування) | ||
| 2 | Незавершені капітальні інвестиції | Не раніше ніж за два місяці до дати балансу |
| Незавершене виробництво та напівфабрикати | ||
| Фінансові інвестиції | ||
| Грошові кошти | ||
| Кошти цільового фінансування | ||
| Зобов’язання у частині невикористаних забезпечень, розрахунків з бюджетом та з відрахувань на загальнообов’язкове державне соціальне страхування | ||
| 3 | Об’єкти основних засобів, зокрема автомобілі, морські й річкові судна, які відбудуть у тривалі рейси | До дати тимчасового вибуття з підприємства |
| Інші матеріальні цінності, які на дату інвентаризації знаходитимуться поза підприємством |
Особливі строки. У таблиці наведено граничні строки проведення річної інвентаризації. Водночас п. 10 розд. ІІ Положення № 879 встановлює певні особливості при визначенні строків проведення інвентаризації для окремих активів. А саме він дає право підприємству проводити інвентаризацію:
1) земельних ділянок, будівель, споруд та інших нерухомих об’єктів — один раз на три роки. Всі інші основні засоби, що не згадані вище, слід інвентаризувати щороку;
2) інструментів, приладів, інвентаря (меблів) — щорічно в обсязі не менше 30 % усіх зазначених об’єктів з обов’язковим охопленням усіх цих об’єктів протягом 3 років;
3) бібліотечних фондів за рішенням керівника — протягом року за графіком. У випадку коли обсяг бібліотечних фондів становить від 100 до 500 тис. одиниць, то інвентаризація може проводитись протягом 5 років з охопленням щорічно не менше 20 % одиниць, а понад 500 тис. одиниць — протягом 10 років з охопленням щорічно не менше 10 % одиниць;
4) дорогоцінних металів та каміння, які містяться у приладах, обладнанні та інших виробах, — одночасно з інвентаризацією цих активів.
Конкретні строки початку/закінчення інвентаризації (у межах строків з Положення № 879), її тривалість, а також об’єкти, що підлягають інвентаризації, встановлює керівник у наказі про проведення інвентаризації.
Встановлюючи строки проведення інвентаризації певних активів на підприємстві, варто пам’ятати, що
інвентаризацію конкретних об’єктів починають уже після дати, на яку вона призначена
Так, наприклад, згідно з наказом керівника інвентаризацію проводять станом на 01.12.2021 р. Це означає, що сама інвентаризація проходитиме в грудні (наприклад, з 2 по 20 грудня 2021 року). Хоча документи про проведення інвентаризації (а саме інвентаризаційні описи) слід заповнювати на день проведення інвентаризації, визначеної у наказі керівника (у нашому випадку на кінець дня 1 грудня 2021 року).
Це правило не стосується тільки інвентаризації об’єктів ОЗ і цінностей, які на дату інвентаризації перебуватимуть за межами підприємства. Їх інвентаризують до моменту тимчасового вибуття з території підприємства.
Інвентаризаційні комісії
Постійно діюча комісія. Щоб провести річну інвентаризацію, керівник підприємства має створити інвентаризаційну комісію (п. 1 розд. ІІ Положення № 879). Склад такої комісії затверджується розпорядчим документом керівника підприємства. До складу такої комісії входять:
— представники апарату управління підприємства;
— представники бухгалтерської служби (аудиторської фірми, централізованої бухгалтерії, суб’єкта підприємницької діяльності — фізичної особи, яка здійснює ведення бухобліку на підприємстві на договірних засадах). Як бачите, на правах представника бухгалтерії до складу інвентаризаційної комісії може входити і підприємець, що веде бухоблік на підприємстві відповідно до укладеного цивільно-правового договору;
— досвідчені працівники підприємства, які знають об’єкт інвентаризації, ціни та первинний облік (інженери, технологи, механіки, виконавці робіт, товарознавці, економісти, бухгалтери).
До відома! За рішенням керівника підприємства до складу інвентаризаційної комісії можуть також входити члени ревізійної комісії товариства.
Очолити інвентаризаційну комісію може керівник підприємства (його заступник) або керівник структурного підрозділу підприємства, уповноважений керівником підприємства. А у випадку, коли бухоблік веде безпосередньо керівник підприємства, то саме керівник самостійно має очолити інвентаризаційну комісію (абзац другий п. 1 розд. ІІ Положення № 879).
Інвентаризаційна комісія працює цілорічно
При цьому якщо обсяги робіт із проведення інвентаризації не великі (таке відбувається зазвичай на невеликих підприємствах), то постійно діюча інвентаризаційна комісія сама безпосередньо і проводить інвентаризацію.
Якщо ж на підприємстві великий обсяг робіт, а отже, постійно діючою інвентаризаційною комісією не може бути забезпечено належне проведення інвентаризації, то на такому підприємстві створюються робочі інвентаризаційні комісії.
Робочі комісії. Створюються робочі інвентаризаційні комісії розпорядчим документом керівника (наказом, розпорядженням). До складу таких комісій входять ті ж фахівці, що й до складу постійно діючої комісії. Відмінність тільки в тому, що до складу таких комісій можуть бути включені члени інвентаризаційної комісії (п. 2.2 розд. ІІ Положення № 879).
Робочі комісії створюються саме для безпосереднього проведення інвентаризації у місцях зберігання та виробництва.
Створюючи робочу комісію, слід пам’ятати про певні обмеження (п. 2.4 розд. ІІ Положення № 879):
1) забороняється призначати головою робочої інвентаризаційної комісії одного й того самого працівника два роки підряд для перевірки активів, що знаходяться на відповідальному зберіганні у тих самих матеріально відповідальних осіб;
2) до складу робочої інвентаризаційної комісії не можна включати матеріально відповідальних осіб для перевірки активів, що знаходяться у них на відповідальному зберіганні. Хоча, на нашу думку, не буде нічого кримінального, якщо матеріально відповідальна особа братиме участь в інвентаризації у складі іншої робочої комісії, яка перераховуватиме активи, що перебувають у веденні інших матеріально відповідальних осіб.
Особливі комісії. На сьогодні не рідкісні випадки, коли на підприємстві у штаті працює лише одна особа — директор. Незважаючи на це, проводити річну інвентаризацію на підприємстві все одно слід. Виникає запитання, як її провести?
Мінфін знайшов два виходи з цієї ситуації (див. лист від 27.05.2014 № 31-08410-07-29/12918):
— перший — затвердити склад інвентаризаційної комісії з однієї особи (з директора) або
— другий — включити до складу комісії фахівців, найманих за цивільно-правовим договором.
Ті, хто обере перший (легший і економніший варіант), можуть ненароком порушити вимоги п. 2.4 розд. ІІ Положення № 879 і включити до інвентаризаційної комісії працівників, у віданні яких перебувають активи, щодо яких проводиться інвентаризація. Коли на підприємстві один директор, то саме він і є матеріально відповідальною особою за всі активи підприємства. Тому, на наш погляд, щоб було точно все в рамках дозволеного, — краще включити до комісії фахівця, запрошеного для проведення інвентаризації на підставі цивільно-правового договору.
Проведення інвентаризації
Відсутній член комісії. Після того як на підприємстві створені інвентаризаційні комісії, можна приступати до проведення інвентаризації. Проводити їх має повний склад інвентаризаційної комісії (робочої інвентаризаційної комісії) (п. 1 розд. ІІ Положення № 879).
Спираючись на це, можна сміливо говорити, що коли з якихось причин (відпустка, хвороба) відсутній хоча б один із членів інвентаризаційної комісії, то проводити інвентаризацію ця комісія не зможе, поки відсутня особа не з’явиться.
Якщо член інвентаризаційної комісії буде відсутній (через хворобу, відрядження, відпустку) довгий період часу, то щоб не зупиняти проведення інвентаризації, можна провести заміну цього члена комісії на іншу особу (див. лист Мінфіну від 15.12.2003 № 31-04200-30-23/19). Для цього необхідно видати наказ керівника, яким відсутнього працівника виключають зі складу комісії, а замість нього вводять до складу комісії іншого працівника.
Інвентаризація під час відпустки. Бувають випадки, що через певні причини особи, за якими закріплені матеріальні цінності, відсутні на підприємстві. Тоді виникає запитання: чи можна проводити інвентаризацію активів, які закріплені за такими особами, у час їх відсутності?
За загальним правилом цього робити не можна. Річ у тому, що
проводити інвентаризацію активів слід обов’язково в присутності матеріально відповідальних осіб (п. 1 розд. ІІ Положення № 879)
Хоча кожний випадок відсутності слід розглядати окремо. Так, якщо матеріально відповідальна особа йде у відпустку, то тут проблем із проведенням інвентаризації виникнути не повинно. Річ у тому, що коли така особа йде у відпустку, то довірені їй матеріальні цінності зазвичай передаються іншій особі, оскільки без цього такими цінностями не можна скористатися у випадку виробничої необхідності, що може призвести до вкрай негативних наслідків...
А коли здійснюється передача цінностей від однієї матеріально відповідальної особи до іншої (хоча й тимчасово), Положення № 879 вимагає обов’язкового проведення інвентаризації.
Отже, виходить, що коли одна особа йде у відпустку, то цінності, що були за нею закріплені, передаються іншій особі, а отже, проінвентаризувати їх можна без проблем.
Інвентаризація під час хвороби. Інша справа, коли матеріально відповідальна особа захворіла. У цьому випадку вона точно не передасть закріплені за нею цінності іншій особі.
То як чинити в цьому разі? На наш погляд, слід спиратися на вимоги:
— п. 1 розд. ІІ Положення № 879, де говориться, що така особа має бути присутня при інвентаризації;
— п. 18 розд. ІІ Положення № 879, де обумовлено, що інвентаризаційні описи (акти інвентаризації) підписують і матеріально відповідальні особи.
Тому можна констатувати: допоки матеріально відповідальна особа не вийде з лікарняного, провести інвентаризацію цінностей, що за нею закріплені, не вдасться.
За час, поки чекатимуть, що матеріально відповідальна особа одужає, інвентаризаційна комісія може здійснити перевірку інших активів і зобов’язань.
Декілька слів скажемо про випадок, коли матеріально відповідальна особа захворіла під час інвентаризації цінностей, що за нею закріплені. У цьому випадку слід ураховувати рекомендації, наведені у п. 8 розд. ІІ Положення № 879. Відповідно до них, якщо інвентаризація активів у приміщенні, де вони зберігаються, не закінчена протягом одного дня, вона має бути закінчена протягом наступних днів. Після того як інвентаризаційна комісія (робоча інвентаризаційна комісія) покинула це приміщення, голова інвентаризаційної комісії (робочої інвентаризаційної комісії) опечатує його пломбіратором.
При цьому під час перерви в роботі інвентаризаційної комісії (поки хворіє матеріально відповідальна особа) інвентаризаційні описи повинні зберігатися в закритому приміщенні, де проводиться інвентаризація.
Якщо хворіє матеріально відповідальна особа довго, то виходить, що матеріальні цінності, закріплені за нею протягом її хвороби, будуть опечатані. Але якщо вони потрібні для роботи підприємства, то їх вдасться усе-таки отримати.
Щоб це зробити, слід здійснити певні операції. А саме на видаткових документах про активи, які відпущені зі складу під час інвентаризації з дозволу керівника підприємства в присутності членів інвентаризаційної комісії, потрібно зробити позначку «після інвентаризації». При цьому роблять посилання на дату інвентаризаційного опису, де записані ці активи.
Якщо матеріальні цінності ще не внесли в інвентаризаційний опис, їх повинні внести в окремий інвентаризаційний опис (п. 9 розд. ІІ Положення № 879).
Після того як матеріально відповідальна особа вийде з лікарняного, комісія може продовжити інвентаризацію цінностей, що за нею закріплені.
Документальне оформлення
Старт інвентаризації. Щоб розпочати проведення інвентаризації, керівник має видати розпорядчий документ (наказ, розпорядження) про проведення інвентаризації. У ньому, зокрема, вказують: дату, на яку проводять інвентаризацію, строки її проведення, види активів і зобов’язань, що інвентаризуються. Цим же наказом нерідко затверджують склад робочих інвентаризаційних комісій.
Водночас бувають випадки, коли строки і порядок проведення інвентаризації визначають у наказі про організацію бухобліку або в наказі про облікову політику. У цьому випадку, щоб почалася річна інвентаризація, можна обійтися без окремого наказу. Достатньо безпосередньо перед її початком окремим наказом керівника затвердити склад робочих інвентаризаційних комісій.
Проведення інвентаризації. Під час проведенні інвентаризації інвентаризаційна комісія складає (п. 15 розд. II Положення № 879):
— інвентаризаційні описи, в яких фіксує наявність, стан і оцінку активів підприємства й активів, що належать іншим підприємствам та обліковуються поза балансом.
В інвентаризаційному описі активи наводяться за найменуваннями в кількісних одиницях виміру, прийнятих в обліку, окремо за місцезнаходженням таких цінностей та особами, відповідальними за їх зберігання, з можливим виділенням за субрахунками та номенклатурою.;
— акти інвентаризації, в яких показують наявність грошових документів, бланків документів суворої звітності, фінінвестицій, готівки, а також повноту відображення грошових коштів на рахунках у банку (реєстраційних рахунках), дебіторської та кредиторської заборгованостей, зобов’язань, коштів цільового фінансування, витрат і доходів майбутніх періодів, забезпечень (резервів), що створюються відповідно до вимог П(С)БО, МСФЗ та інших актів законодавства.
Акти інвентаризації заповнюються з урахуванням об'єктів інвентаризації, при цьому мають бути забезпечені їх ідентифікація та співставлення з даними бухгалтерського обліку.
Інвентаризаційні описи (акти інвентаризації) слід складати без помарок і підчисток. Виправлення помилок повинно робитися в усіх примірниках описів шляхом закреслення неправильних записів і написання над ними правильних.
Виправлення повинні бути підписані всіма членами інвентаризаційної комісії (робочої інвентаризаційної комісії) та матеріально відповідальними особами.
За якою формою оформляти такі документи, у Положенні № 879 не визначено. На наш погляд, для цього можна:
1) використовувати вже затверджені форми інвентарних описів, наприклад постановою Держкомстату від 28.12.89 № 241, наказом Мінфіну від 17.06.2015 № 572, чи наведені в додатку до листа Мінагрополітики від 04.12.2003 № 37-27-12/14023;
2) розробити власні форми, наприклад спираючись на затверджені. Головне, щоб вони відповідали вимогам п. 2 Положення № 88 і ст. 9 Закону про бухоблік.
Складені інвентаризаційні описи (акти інвентаризації) передають до бухгалтерії. Там їх перевіряють, таксують. А потім бухгалтерська служба має звірити дані з документів, наданих інвентаризаційною комісією, із даними обліку. Для цього вона складає звіряльні відомості активів і зобов’язань, в яких відображаються розбіжності між даними бухгалтерського обліку і даними інвентаризаційних описів (актів інвентаризації) (пп. 19 та 20 розд. II Положення № 879).
Висновки. Після цього інвентаризаційна комісія ставить крапку у своїх дослідженнях.
Оформляють результати інвентаризації протоколом інвентаризації
У ньому наводять (п. 1 розд. IV Положення № 879) причини нестач, втрат, лишків, а також пропозиції щодо заліку внаслідок пересортиці, списання нестач у межах норм природного убутку, а також понаднормових нестач і втрат від псування цінностей із зазначенням причин та вжитих заходів щодо запобігання таким втратам і нестачам. Підприємства можуть додавати до протоколів іншу інформацію, що є суттєвою для прийняття рішень щодо визнання та оцінки активів і зобов’язань та розкриття відповідної інформації у фінансовій звітності.
Протокол інвентаризаційної комісії затверджується керівником підприємства протягом 5 робочих днів після завершення інвентаризації.
На підставі затвердженого протоколу результати інвентаризації відображаються у бухгалтерському обліку та фінансовій звітності того звітного періоду, в якому закінчена інвентаризація.
