Облік лишків після інвентаризації

Зайві активи

Щоб з’ясувати, як в обліку слід відобразити виявлені зайві активи, а саме ОЗ, НМА і ТМЦ, слід орієнтуватися на причину виникнення таких лишків. Їх зазвичай може бути дві:

1) допущені помилки в обліку при оприбуткуванні активів. Наприклад:

— ОЗ надійшли на підприємство з усіма підтвердними первинними документами, але помилково не були оприбутковані на баланс;

— було списано на господарські цілі більше ТМЦ, ніж фактично.

Для оприбуткування активів слід використовувати порядок виправлення помилок (див. лист Мінфіну від 13.12.2004 № 31-04200-30-10/22823);

2) відсутність первинних документів на активи. Цей випадок виявлення зайвих активів і є реальними лишками, які виникли за помахом чарівної палички. Оскільки саме в цьому випадку джерело появи активів на підприємстві не відоме.

Розглянемо кожен випадок виникнення лишків окремих активів далі.

Лишки ОЗ і НМА

Помилкові ОЗ/МНА. Незалежно від причини виникнення лишків ОЗ і НМА їх слід зарахувати на баланс. Але порядок відображення в обліку операцій з оприбуткування буде залежати від того, що було причиною — неоприбуткування помилки чи реально виникнення лишків.

Про те, як відобразити в обліку зарахування ОЗ і НМА через помилку, покажемо у таблиці.

Облік виникнення лишків ОЗ/НМА через допущення помилки

Відображати в обліку вищенаведені проводки слід на підставі бухдовідки.

Після таких виправлень підприємство вийде на потрібну вартість об’єкта ОЗ/НМА на дату проведення інвентаризації і надалі амортизацію нараховуватиме в загальному порядку.

Реальні лишки. Якщо документів про придбання об’єкта чи його надходження з інших джерел на підприємстві не існує, то оприбуктовувати ОЗ/НМА слід за іншим сценарієм. Він прописаний у п. 4 розд. IV Положення № 879. За ним виявлений об’єкт ОЗ оприбутковують на баланс з одночасним збільшенням доходів майбутніх періодів. Тобто на баланс його оприбутковують складанням проводки: Дт 10 — Кт 69.

При цьому визначати доходи в майбутньому від використання такого активу слід, як і в безоплатному варіанті оприбуткування активу, на баланс. Тобто пропорційно нарахованій у звітному періоді амортизації на зайвий ОЗ/НМА (Дт 69 — Кт 746). При цьому амортизацію слід нараховувати уже після того, як ОЗ чи НМА буде оприбуткований на баланс. Оскільки визначити, коли саме ОЗ чи НМА з’явився на підприємстві, нереально.

Податок на прибуток. Для всіх платників податку на прибуток сам факт виявлення зайвого ОЗ/НМА жодним чином не вплине на податковоприбутковий облік як високодохідника, так і малодохідника. Через те що оприбуткування виявлених лишків ОЗ/НМА відображають в обліку за бухправилами без застосування податкових різниць.

Вся проблема криється у донарахуванні за період «нелегального» використання ОЗ/НМА амортизації. При цьому для малодохідників, які податкові амортизаційні різниці не застосовують:

— взагалі не буде жодних наслідків, якщо ОЗ/НМА почали нелегально використовувати у поточному році. Донарахована амортизація тільки за поточний рік потрапить у річну звітність і зменшить фінрезультат до оподаткування;

— доведеться уточнити розмір нарахованого податку на прибуток щодо донарахованої амортизації за періоди минулого року. А саме слід зменшити фінрезультат до оподаткування на суму нарахованої амортизації і зменшити суму нарахованого податку на прибуток.

Що стосується високодохідників і малодохідників-добровольців, то якщо виявлені ОЗ/НМА мають:

— невиробниче спрямування, то донарахування амортизації за минулі квартали поточного року і минулі роки не викличе розходжень при визначенні податку на прибуток. Оскільки амортизація, нарахована на такі об’єкти ОЗ/НМА, через податкові різниці виключається при розрахунку податку на прибуток. Тому може здатися, що подавати уточнюючу декларацію в цьому випадку не слід. Але взагалі-то донарахування амортизації, хоча й за невиробничими ОЗ, за минулі періоди вплине на розмір фінрезультату до оподаткування, відображений у фінзвітності і перенесений у декларацію з податку на прибуток. Тому щоб не виникало претензій з боку фіскалів, краще підкоригувати фінзвітність і уточнити декларацію з податку на прибуток (хоча таке уточнення на суму податку до сплати не вплине);

— виробниче спрямування, то донарахована амортизація за минулі квартали поточного року і минулі роки має зменшити фінрезультат до оподаткування певного минулого звітного періоду та взяти участь у амортизаційних різницях (на донараховану амортизацію за бухправилами слід збільшити фінрезультат до оподаткування і зменшити на донараховану амортизацію за податковими правилами). А отже, у цьому випадку слід провести уточнення раніше нарахованих податкових зобов’язань з податку на прибуток.

ПДВ. Тут усе взагалі просто:

— якщо на підприємстві буде належним чином складена і зареєстрована у ЄРПН податкова накладна на придання ОЗ/НМА, які раніше не оприбуткували на баланс, то таку податкову накладну можна включити до свого податкового кредиту. Головне, щоб з дати її складання не минуло 1095 днів;

— якщо виявлені лишки ОЗ/НМА надійшли безоплатно, то вхідної накладної точно не буде. А отже, ця операція на ПДВ-облік не вплине;

— якщо виявили ОЗ/НМА, які з’явилися нізвідки (без будь-яких документів), то в цьому випадку також податкової накладної не буде. А отже, немає й податкового кредиту. Тобто оприбуткування реальних лишків ОЗ пройде повз ПДВ-облік.

Лишки ТМЦ

Бухоблік. У бухгалтерському обліку лишки ТМЦ відображаються, як і лишки ОЗ/НМА, залежно від причин, які вплинули на їх виникнення. Про те, як відобразити в обліку виникнення таких лишків, покажемо у таблиці нижче.

Облік виникнення лишків ТМЦ

Відображати в обліку вищенаведені проводки слід на підставі бухдовідки.

Податок на прибуток. Виявлені лишки ТМЦ (незалежно від причин їх виникнення) жодних чином не вплинуть на прибутковоподатковий обліку. Причому це стосується як малодохідників, так і високодохідників. Річ у тому, що жодних податкових різниць у зв’язку з виявленими лишків ТМЦ у ПКУ не передбачено. Тут усе відображають за правилами бухобліку.

ПДВ. Щоб суб’єкт, який виявив лишки ТМЦ, мав право на податковий кредит:

1) у нього на руках мають бути правильно складені і зареєстровані в ЄРПН податкові накладні;

2) з дати складання таких податкових накладних ще не минуло 1095 днів.

Якщо у вас є такі податкові накладні (вони можуть бути у випадку, якщо ТМЦ придбані, але своєчасно не оприбутковані), то можете їх сміливо включати до свого податкового кредиту.

Пам’ятати слід тільки про одне: якщо виявлені ТМЦ підприємство вирішить використовувати не в неоподатковуваних операціях або не в господарській діяльності, то доведеться нарахувати компенсуючі податкові зобов’язання з ПДВ згідно з п. 198.5 ПКУ (ср. ).

Якщо ж у підприємства немає правильно складеної і зареєстрованої у ЄРПН податкової накладної (це може бути у випадку виявлення подарованих ТМЦ або виявлення ТМЦ без документів), то у ПДВ-обліку сформувати податковий кредит не вдасться.

Грошові кошти

Бухоблік. Якщо підприємство після перевірки каси виявило лишки готівкових коштів, а саме готівку, надходження якої на підприємство не підтверджене касовими документами, то її слід оприбуткувати. Для цього складають касовий ордер і визнають дохід від отримання таких коштів. Тобто формують проводку: Дт 30 — Кт 719.

Податковий облік. Виявлення лишку готівки жодним чином не впливає на податковоприбутковий облік платників податку. Тут буде все за бухправилами.

ПДВ. Зайві готівкові кошти, які виявили після інвентаризації, на ПДВ-облік не впливають.

Лишки у спрощенців

Якщо юрособа є платником ЄП, то у неї у випадку виявлення при інвентаризації лишків ОЗ/НМА/ТМЦ виникає запитання: чи включати вартість таких активів до свого доходу?

При цьому, як ви розумієте, йдеться про виявлення реальних лишків, тобто коли такі активи з’явилися на підприємстві нізвідки.

Річ у тому, що коли виявлені лишки ОЗ/НМА/ТМЦ:

— були придбані, але через помилку у бухобліку їх не оприбуткували, то тут про дохід платника ЄП говорити не варто. Ці активи надійшли на підприємство за плату;

— надійшли безоплатно, тобто були подаровані, але через ту ж бухгалтерську помилку їх не оприбуткували, то вартість таких активів спрощенець має включити до свого доходу. Аргументуємо це тим, що цього вимагає п. 292.3 ПКУ. Відповідно до нього до оподатковуваного доходу спрощенця включають вартість безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг).

При цьому варто враховувати, що дохід у платника ЄП виникає в цьому випадку в періоді, коли актив (ОЗ/НМА/ТМЦ) надійшов на підприємство. Тому якщо лишки надійшли на підприємство як подарунок у минулих періодах, то спрощенцю слід подати уточнюючу декларацію і збільшити свій оподаткований дохід.

Якщо ж активи з’явилися нізвідки, то ось тут і виникає вищеозвучене запитання.

Податківці вважають, що сума виявлених лишків товарів включається до складу доходу платника єдиного податку (див. лист ДПСУ від 03.08.2018 № 25569/6/99-99-12-02-03-15). При цьому такий висновок вони роблять, опираючись на те, що активи, які з’явилися нізвідки, є безоплатно отриманими. А безоплатно отримані активи відповідно до вимоги п. 292.3 ПКУ мають бути включені до оподатковуваного доходу спрощенця.

На наш погляд, їх висновки помилкові. Річ у тому, що відповідно до п. 292.3 ПКУ безоплатно отриманими вважаються товари (роботи, послуги), надані платнику ЄП згідно з письмовими договорами дарування та іншими письмовими договорами, укладеними відповідно до законодавства, за яким не передбачено грошової або іншої компенсації вартості таких товарів (робіт, послуг) чи їх повернення, а також товари, передані платнику єдиного податку на відповідальне зберігання і використані таким платником ЄП.

Якщо йдеться про активи, які виявлені при інвентаризації, то письмового договору дарування на них навряд чи відшукаєте, а тому вважаємо, що для цілей оподаткування ЄП визнавати їх безоплатно отриманими не можна. Отже, вважаємо, що їх не слід включати й до оподатковуваного доходу.

Водночас якщо ви не хочете сперечатися з податківцями у випадку з лишками товарів, щодо яких відсутні прибуткові документи (а не таких, які виникли внаслідок облікових помилок), безпечніше включити їх до доходу єдиноподатника за справедливою вартістю.

Приклад. Після проведення річної інвентаризації за 2021 рік було виявлено:

— ноутбук, який через бухгалтерську помилку було не оприбутковано на баланс. Вартість ноутбука за документами становить 25200 грн (у тому числі ПДВ — 4200 грн). Ноутбук було придбано у листопаді 2020 року. Нарахована амортизації за час використання у 2020 році становить 350 грн, а у 2021 році — 2450 грн;

— запасні частини (шини) без документів на надходження. Справедлива вартість шин становить 6000 грн;

— віднесення до витрат на збут зайві пакувальні матеріали на суму 1000 грн.

Відобразимо зазначені операції в обліку.

Облік лишків ОЗ, виявлених при інвентаризації