Мінімальне податкове зобов’язання для сільгоспЄП

Що за МПЗ?

З початку 2022 року у ПКУ з’явилося нове поняття — МПЗ. Під ним розуміють мінімальну величину сплачених податків, зборів, платежів, пов’язаних з виробництвом та реалізацією власної сільгосппродукції та/або з власністю та/або користуванням (орендою, суборендою, емфітевзисом, постійним користуванням) земельними ділянками, віднесеними до сільгоспугідь (п.п. 14.1.114² ПКУ).

Оскільки агротоваровиробники, які володіють або користуються сільгоспугіддями, зазвичай обирають сільгоспЄП, то для них МПЗ має неабияке значення.

Хотілося відразу розставити всі крапки над «і»:

1) МПЗ — це не новий податок, а по суті податок у податку. Для тих, хто працює на сільгоспЄП, як ФОП, так і юросіб, ідеться про сільгоспЄП;

2) МПЗ — це встановлена мінімальна сума податку, яку має сплатити платник сільгоспЄП у бюджет за рік. Якщо аграрій сплатить за рік податків у сумі меншій, ніж розмір МПЗ, то йому потрібно буде доплатити в бюджет різницю між МПЗ і сумою сплачених податків;

3) у рахунок виконання МПЗ враховується платниками сільгоспЄП не тільки сама сума нарахованого і сплаченого сільгоспЄП, а й низка інших сплачених податків (див. нижче);

4) уперше орієнтуватися на розмір МПЗ потрібно тільки за результатами роботи у 2022 році (п. 64 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ). Тому час підготуватися ще є.

Рахуємо МПЗ

Щоб розрахувати розмір МПЗ, аграрію слід скористатися формулами, наведеними у ст. 38¹ ПКУ (див. схему).

Із схеми випливає, що розрахувати МПЗ не так і складно. Хоча при розрахунку слід враховувати цілу низку нюансів.

Нюанси розрахунку МПЗ

Землі для розрахунку МПЗ. У розрахунку МПЗ будуть брати участь не всі землі, а тільки ті, які відповідають нижченаведеним вимогам.

По-перше, у розрахунку МПЗ будуть брати участь відповідно до п.п. 14.1.114² ПКУ тільки землі, які віднесено до сільгоспугідь, тобто рілля, сіножаті, пасовища та багаторічні насадження і перелоги (п.п. 14.1.233 ПКУ).

Якщо ж ви володієте чи використовуєте несільгоспземлі або землі із сільгоспземель, які не є сільгоспугіддями чи, наприклад, землями водного фонду (які беруть участь у розрахунку сільгоспЄП), то вони брати участь у розрахунку МПЗ не будуть. Водночас і врахувати у зменшення МПЗ податки, пов’язані з такими землями, також не вдасться.

По-друге, у розрахунку МПЗ беруть участь тільки сільгоспугіддя, на які належним чином оформлено право власності чи користування. Якщо право власності чи користування не оформлене, то до МПЗ фактичний власник чи користувач землі такі угіддя не включає.

По-третє, до розрахунку МПЗ не слід брати власникам сільгоспугідь землі, які вони не використовують самі, а передають у користування. У цьому випадку МПЗ рахують не власники, а користувачі таких угідь (п. 38¹.3 ПКУ).

Це правило стосується і випадку передачі орендарем землі в суборенду.

По-четверте, у п. 38¹.2 ПКУ перелічені землі, які апріорі не беруть участь у розрахунку МПЗ. Серед земель, на які не рахують МПЗ, є землі, віднесені до сільгоспугідь, які належать фізособам на праві власності та/або на праві користування та станом на 1 січня 2022 року знаходилися в межах населених пунктів.

Отже, до розрахунку МПЗ не слід брати землі, які знаходяться в межах населеного пункту:

— юрособі — платнику сільгоспЄП, якщо той орендує сільгоспугіддя у фізосіб-громадян;

— ФОП — платнику сліьгоспЄП, якщо такі землі він орендує в інших фізосіб або землі належать самому ФОП чи членам його сім’ї.

Крім того, МПЗ не слід нараховувати в період дії ООС щодо сільгоспугідь, які розташовані на тимчасово окупованій території та/або території населених пунктів на лінії зіткнення (п. 38.14 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ).

НГО ділянки (НГОд або НГО х S). Оскільки ми говоримо про платників сільгоспЄП, то, щоб відшукати розмір НГО, вам, по суті, слід просто відкрити декларацію з сільгоспЄП і знайти добуток к. 3 та к. 4.

Ставка МПЗ (К). Загальна ставка, яку слід брати для розрахунку МПЗ, для:

— юросіб — платників сільгоспЄП складає 0,05, або 5 % від НГО земділянки;

— ФОП — платників сільгоспЄП складає половину розміру ставки, установленої для юрособи (п.п. 38¹.1.3 ПКУ). Тобто для цих ФОП діє знижена ставка 0,025, або 2,5 %.

Водночас у 2022 і 2023 роках при розрахунку МПЗ для юросіб буде діяти пільгова ставка 0,04, або 4 % від НГО (п. 67 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ). Враховуючи це, у цей період (у 2022 та 2023 роках) ФОП мають застосовувати для розрахунку МПЗ половину цієї укороченої ставки, тобто ставку 0,02, або 2 % від НГО.

Строк використання землі (М / 12). Рахувати розмір МПЗ слід за період, що дорівнює року. Водночас, якщо аграрій володіє чи використовує землю не цілий рік, а тільки частину року, то рахувати МПЗ він має тільки за той період (показник М), який дорівнює кількості повних місяців, у яких він володів чи використовував землю.

Тобто якщо посеред року орендодавець розірвав із платником сільгоспЄП договір оренди, то

Орендодавець або новий орендар такої землі буде починати рахувати МПЗ з місяця, в якому землю повернуто з оренди власнику чи передано в оренду іншому орендарю.

При цьому розрахунок кількості місяців користування/володіння землею (тобто показника М у формулі), за які слід визначити МПЗ, буде рахуватися від того місяця, в якому відбулася реєстрація речових прав на певну землю.

Що враховує МПЗ

Коли визначати межу. Розрахувати остаточний розмір МПЗ можна тільки в кінці року. Водночас, розрахувавши розмір МПЗ, аграрій тільки визначить мінімальну межу податку, який він має сплатити за рік. Залишається запитання: які ж податки враховуються у виконання МПЗ?

Для платників сільгоспЄП перелік податків та інших платежів, які враховуються у виконання МПЗ, перелічено у п. 297¹.5 ПКУ (ср. ).

Для юросіб. До податків, які враховуються у виконання МПЗ, відносять:

1) єдиний податок;

2) податок на прибуток (у разі переходу у звітному році на спрощену систему із загальної). Ідеться, напевно, про сплату податку на прибуток за період перебування на загальній системі до моменту його злиття з іншим підприємством, приєднання до іншого підприємства або перетворення в юрособу з іншою організаційно-правовою формою господарювання. В інших випадках юрособа стати платником сільгоспЄП посеред року не може;

3) ПДФО та ВЗ, утримані з доходів:

— своїх працівників, тобто з їх зарплати. А от нарахований ЄСВ у МПЗ враховувати не вдасться;

— фізосіб, які працюють з аграрієм на підставі ЦП-договорів (крім доходів, сплачених за придбання товарів у фізосіб);

— фізосіб-орендодавців за договорами оренди, суборенди, емфітевзису земділянок сільгосппризначення.

У разі використання земділянки на праві емфітевзису і виплати фізособі плати за користування її землею наперед сплачені з такого доходу ПДФО та ВЗ враховуються у МПЗ не в періоді сплати, а щорічно у частці, розрахованій пропорційно до річної суми нарахованої амортизації на нематеріальний актив у вигляді права користування земельною ділянкою за договором емфітевзису (п. 297¹.6 ПКУ).

При виплаті фізособі дивідендів, роялті, тощо сплачені ПДФО і ВЗ у МПЗ не враховуються;

4) земподаток за земельні ділянки, віднесені до сільгоспугідь, які використовуються для здійснення підприємницької діяльності. При цьому від сплати земподатку аграрії, що працюють на сільгоспЄП, звільнені. Тому, напевно, ідеться тільки про земподаток сплачений, коли протягом року аграрій був на загальній системі, а потім перейшов на сільгоспЄП. А це може бути тільки в тому випадку, коли юрособа протягом року була створена шляхом злиття, приєднання чи перетворення;

5) рентну плату за спецводовикористання. Платники сільгоспЄП звільнені від сплати цього виду ренти. Тому тут також, напевно, ідеться про випадки, коли аграрій був на загальній системі протягом року і платив рентну плату;

6) орендну плату за сільгоспугіддя, якщо такі угіддя орендовано та/або:

— в інших юросіб;

— в органах місцевого самоврядування чи органах влади (ідеться про сплату плати за землю у вигляді орендної плати за сільгоспугіддя державної чи комунальної власності).

Водночас

При цьому у виконання МПЗ потрапляють саме сплачені податки за певний період. Тобто ПДФО і ВЗ із зарплати працнівників за грудень 2022 року потраплять у виконання МПЗ 2023 року, оскільки будуть вони сплачені у січні 2023 року. При цьому варто враховути, що збільшити виконання МПЗ шляхом авансових сплат чи переплати не вдасться. Річ у тому, що за загальним правилом у сумі сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок не враховуються помилково та/або надміру сплачені у податковому (звітному) році суми податків, зборів, платежів (п. 297¹.5 ПКУ).

Для ФОП. До податків, які враховуються ФОП у виконання МПЗ, враховуються практично все ті ж види податків і платежів, що й для юросіб — платників сільгоспЄП. Винятком є тільки те, що:

1) ФОП не можуть бути платниками податку на прибуток, тому їм дано право в період, коли вони протягом року до реєстрації платником сільгоспЄП (податківці у БЗ переконані, що ФОП можуть стати платниками сільгоспЄП і посеред року) працювали на загальній системі, включити у виконання МПЗ сплачені ПДФО і ВЗ із доходів (чистого оподаткованого доходу) від продажу (реалізації) власної сільгосппродукції;

2) ФОП на сільгоспЄП не можуть мати найманих працівників, тому вони фізично не зможуть урахувати в рахунок МПЗ сплачені ПДФО і ВЗ із доходів осіб, що перебувають з ними у трудових відносинах.

Крім того, зарахування ПДФО та ВЗ з доходів фізосіб у виконання МПЗ у ФОП — платників сільгоспЄП, які є фермерськими господарствами (ФГ) сімейного типу, викликає інше запитання: чи можуть вони сплачені ПДФО і ВЗ із доходів членів ФГ враховувати у МПЗ? На наш погляд, ПДФО і ВЗ, сплачені з доходу, що виплачується:

— за трудову участь у ФГ, будуть враховуватися у МПЗ. Річ у тому, що трудові відносини членів ФГ регулюються його Статутом (ст. 27 Закону про ФГ). Отже, навіть без укладеного трудового договору такі особи перебувають із ФГ у трудових відносинах і матимуть право бути на сільгоспЄП;

— у разі розподілу прибутку — враховуватися не будуть. Оскільки такі суми отримані не від трудової діяльності, а від розподілу прибутку і вважаються дивідендами, а ПДФО і ВЗ, сплачені з дивідендів, у МПЗ не враховуються.

Усі інші податки і збори, які сплачують платники сільгоспЄП і які не перераховані вище (а саме ПДВ, екоподаток, податок на нерухомість, транспортний податок тощо), до МПЗ не враховуються.

Крім того, до МПЗ не враховуватимуться сплачені податки, збори, платежі та витрати на оренду земельних ділянок, які були перераховані помилково та/або надміру в податковому (звітному) році. Тобто схитрувати шляхом простої переплати податків і зборів і тим самим виконати МПЗ не вдасться.

Звітування

Усі платники сільгоспЄП, як юрособи, так і ФОП, мають самостійно декларувати виконання чи невиконання МПЗ. При цьому оскільки платники сільгоспЄП звітують на рік наперед, то декларувати виконання чи невиконання МПЗ вони будуть у декларації на наступний період. Тобто виконання МПЗ за 2022 рік вони мають показати в декларації із сільгоспЄП на 2023 рік.

У декларації із сільгоспЄП (напевно, в окремому додатку, який ще має в ній з’явитися) аграрій має розрахувати МПЗ та порівняти його із сумою сплачених податків.

Якщо в результаті порівняння виявиться, що розмір МПЗ більший, ніж сплачений розмір податків, то позитивну різницю слід сплатити в бюджет. При цьому робити це аграрій буде не відразу, а протягом усього наступного року. На це вказує той факт, що аграрій зобов’язаний збільшити визначену в податковій декларації на наступний рік суму сільгоспЄП на суму такого позитивного значення (п. 297¹.7 ПКУ).

Отже, позитивна різниця між МПЗ і сплаченою сумою податку визнається сумою сільгоспЄП.

Водночас, якщо розмір сплачених податків більший, ніж МПЗ, то суму такої переплати зарахувати в рахунок сплати сільгоспЄП наступних періодів чи інших податків не вдасться.