ПДВ-нюанси, пов’язані з роботою на спец-ЄП, встановлюють спеціальні пп. 9.5, 9.9 підрозд. 8 розд. ХХ ПКУ. Розберемо їх по черзі!
Спец-ЄП = ПДВ-звільнення
Платники спец-ЄП звільняються від обов’язку нараховувати та сплачувати ПДВ:
1) за операціями з постачання товарів, робіт та послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України.
Звільнення стосується у тому числі й випадків, коли платник спец-ЄП виступає отримувачем послуг від нерезидента, місце постачання яких знаходиться на митній території України (п.п. «б» п. 185.1 ПКУ). У загальному випадку отримувач таких послуг нараховує ПДВ згідно зі ст. 208 ПКУ. Але платники спец-ЄП цей ПДВ не нараховують (див. запитання 72 роз’яснення ДПСУ від 07.04.2022).
Звільнення не працює, якщо ідеться про постачання товарів, які мають походження з держави-агресора. При постачанні таких товарів ПДВ платник спец-ЄП має нараховувати у загальному порядку;
2) при ввезенні товарів на митну територію України.
Виняток із цього правила — імпорт з держави-агресора. Такий імпорт оподатковується у платників спец-ЄП на загальних підставах. А якщо ухвалять законопроєкт № 7311-д, платники спец-ЄП можуть узагалі залишитися без звільнення від ПДВ при імпорті.
Отже, спец-ЄП — це той унікальний випадок, коли від ПДВ звільняється саме платник, а не операція. Тут НЕ ідеться про ПДВ-пільги, перелічені у ст. 197 ПКУ та у підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ. Тут ідеться про те, що саме платники спец-ЄП не нараховують і не сплачують ПДВ із тих самих операцій, з яких інші суб’єкти господарювання ПДВ неодмінно сплачують. Крім того, платники спец-ЄП звільняються від обов’язку подавати податкову звітність з ПДВ.
Призупинення ПДВ-реєстрації
Якщо до переходу на спец-ЄП суб’єкт господарювання був зареєстрований платником ПДВ, на період перебування на спец-ЄП його ПДВ-реєстрація призупиняється. Це означає, що для платників спец-ЄП призупиняються права та обов’язки, встановлені розд. V та підрозд. 2 розд. XX ПКУ.
Наголошуємо: ПДВ-реєстрація не анулюється, а саме призупиняється. Тому платник ПДВ при переході на спец-ЄП НЕ нараховує податкові зобов’язання на придбані з ПДВ товари, послуги та необоротні активи, які він не встиг використати в оподатковуваних операціях. Це передбачено п. 184.7 ПКУ, але тільки у випадку, коли ПДВ-реєстрація анулюється. У платників спец-ЄП ПДВ-розреєстрації немає, тож їх ця вимога не стосується. Податківці теж схиляються до такого висновку (див. запитання 1 роз’яснення ДПСУ від 07.04.2022).
Усі операції з постачання товарів, робіт та послуг, здійснені платником спец-ЄП, вважаються такими, що не є об’єктом оподаткування ПДВ. Тобто на такі операції платник спец-ЄП не складає і не реєструє податкові накладні. Також ці операції не включаються у розрахунок ПДВ-мільйона для цілей обов’язкової ПДВ-реєстрації. Тому коли платники повернуться зі спец-ЄП на загальну систему, операції з постачання, здійснені на спец-ЄП у розрахунок ПДВ-мільйона не потраплять. А от безпосередньо під час перебування на спец-ЄП про ПДВ-реєстрацію не йдеться. Правило ПДВ-мільйона для платників ЄП груп 1 — 3 не працює (п. 181.1 ПКУ). Це якщо раптом платник спец-ЄП до переходу на цю систему оподаткування ще не був зареєстрований платником ПДВ.
За операціями з придбання платник спец-ЄП, звичайно ж, ніякого податкового кредиту не має. Податкові накладні, складені платниками ПДВ на його придбання, складаються як на звичайного неплатника ПДВ.
Спец-ЄП і СЕА ПДВ
На період перебування на спец-ЄП СЕА щодо призупинених платників ПДВ теж призупиняється. Фактично їх ПДВ-ліміт заморожується в тому стані, в якому він знаходився на момент переходу на спец-ЄП. Усі операції, здійснені на спец-ЄП, на показник ПДВ-ліміту жодного впливу не мають. І це не дивно: адже на вихідні операції платник спец-ЄП не складає податкові накладні, а у вхідних податкових накладних він взагалі не позначений, а фігурує неплатник ПДВ.
Дізнатися про те, що контрагент став платником спец-ЄП можна з даних ЄП-Реєстру (див. запитання 4 роз’яснення ДПСУ від 07.04.2022). А якщо продавець навіть «проґавив» зміну ПДВ-статусу покупця, що став платником спец-ЄП, і продовжував складати на нього податкові накладні як на платника, це ПДВ-ліміту не допоможе. Якщо дата податкових зобов’язань припадає на період, коли покупець був платником спец-ЄП, вхідний ПДВ до показника ∑НаклОтр не включається. До того ж, враховую чи те, що СЕА ПДВ наразі практично не працює, може ітися про випадки, коли в майбутньому реєструватимуться податкові накладні на операції, складені під час перебування покупця на спец-ЄП.
Компенсуючі податкові зобов’язання
За вимогами п.п. 9.9 підрозд. 8 розд. ХХ ПКУ платник ПДВ відповідно до п. 198.5 ПКУ повинен нарахувати компенсуючий ПДВ за придбаними/виготовленими до початку застосування спец-ЄП товарами/послугами, необоротними активами, які використані в операціях, що не є об’єктом оподаткування. За умови, що такі товари поставлені або реалізовані в період перебування на спец-ЄП з обороту. Нараховують компенсуючий ПДВ за умови, що суми вхідного ПДВ були включені до складу ПК до переходу на спец-ЄП. Зробити це ПДВ-платник повинен буде не пізніше останнього дня звітного періоду, в якому буде відновлено ПДВ-реєстрацію.
ПДВ-базу при нарахуванні компенсуючого ПДВ визначають так:
— за товарами/послугами — виходячи з вартості придбання таких товарів, послуг;
— за необоротними активами — виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного періоду, протягом якого здійснюються такі операції, а в разі відсутності обліку необоротних активів — виходячи із звичайної ціни.
Зауважте! При переході на спец-ЄП втрачаються підстави для застосування нульової ПДВ-ставки при експорті товарів.
Відповідно, визначити компенсуючі податкові зобов’язання з ПДВ доведеться за товарами/послугами, що були придбані з ПДВ до переходу на спец-ЄП та (1) експортовані під час застосування спец-ЄП за ставкою 2 % або (2) використані для виробництва продукції, експорт якої був здійснений під час застосування спец-ЄП (див. запитання 17 роз’яснення ДПСУ від 07.04.2022).
Відповідно, платник зобов’язаний скласти не пізніше останнього дня ПДВ-періоду, в якому буде відновлено його ПДВ-реєстрацію, і зареєструвати в ЄРПН зведену ПН за такими товарами/послугами, необоротними активами (див. БЗ 101.13). Тобто податковий кредит потрібно компенсувати в тому періоді, коли платник повернеться зі спец-ЄП на попередню систему оподаткування.
Щодо необоротних активів, вважаємо, йдеться про нарахування компенсуючого ПДВ саме за поставленими/реалізованими в період перебування ПДВ-платника на спец-ЄП. Податківці з цим погоджуються. Але тут же заявляють, що компенсуючий ПДВ за п. 198.5 ПКУ не нараховуються за необоротними активами, які в період перебування платника на ЄП за ставкою 2 % доходу, використані частково (див. запитання 13 роз’яснення ДПСУ від 07.04.2022).
Схоже, що під використанням податківці розуміють ситуацію, коли необоротний актив був введений в експлуатацію та повністю замортизований на спец-ЄП. Якщо ж він амортизувався і на ЄП, і продовжують використовуватись після відновлення його реєстрації платником ПДВ, то нараховувати компенсуючий ПДВ після відновлення ПДВ-реєстрації не потрібно. Податківці теж погоджуються з цим (див. роз’яснення ДПСУ від 06.05.2022). На наш погляд, так само треба чинити коли об’єкт амортизувався і до переходу на ЄП при його ліквідації (або повній амортизації) під час спец-ЄП.
