Експорт товарів — продаж товарів українськими суб’єктами зовнішньоекономічної діяльності іноземним суб’єктам господарської діяльності (у тому числі з оплатою в негрошовій формі) з вивезенням або без вивезення цих товарів через митний кордон України, включаючи реекспорт товарів (ст. 1 Закону про ЗЕД).
Тобто формально операція є експортною незалежно від того, перетнув товар митний кордон чи ні. При цьому валютний контроль тут не працює, адже власне вивезення товару не буде. Однак в обліку особливості такого «експорту без вивезення» все ж будуть. Давайте розберемося в цьому!
Бухгалтерський облік
У бухобліку при експорті без вивезення фактично відображається стандартний продаж. Єдина особливість — цей продаж відображається у іноземній валюті й проходить як розрахунок з іноземним покупцем. Тому при відвантаженні товару (скажімо, відвантаження йде на користь третьої особи — резидента України) робимо проводку Дт 362 — Кт 702. Цю проводку слід відображати на ту дату, коли відповідно до умов договору ризики та контроль за товаром перейшли до нерезидента (п. 8 НП(С)БО 15 «Дохід»).
Чи відображаються за такою операцією курсові різниці? Якщо заборгованість монетарна, то однозначно так! Адже сума заборгованості в розрахунках з нерезидентом відображається в іноземній валюті. Відповідно, цю суму потрібно перераховувати у гривні за курсом НБУ на дату здійснення господарської операції, як це передбачає НП(С)БО 21 «Вплив зміни валютних курсів». А отже, і курсові різниці теж можуть визначатися.
Нагадуємо: якщо першою подією був аванс, постачальник просто фіксує заборгованість за курсом НБУ на дату авансу. Ця стаття є немонетарною і в подальшому при відвантаженні не перераховується. Якщо ж першою подією було відвантаження, то спочатку виражаємо суму заборгованості за курсом НБУ на дату відвантаження. В подальшому при оплаті перераховуємо цю монетарну заборгованість вже за курсом на дату оплати і визначаємо курсові різниці. Також курсові різниці можуть виникати тоді, коли між відвантаженням і оплатою вклинилася дата балансу (пп. 7, 8 НП(С)БО 21).
Податок на прибуток
Податковоприбутковий облік у загальному випадку аналогічний до бухгалтерського. Виняток — це коли покупцями товарів є нерезиденти, країна чи організаційно-правова форма яких визначена у ризикових переліках (відповідно Переліку № 1045 і Переліку № 480). При продажу товарів зазначеним нерезидентам високодохідник (і малодохідник-доброволець) мають збільшити бухфінрезультат на суму 30 % вартості проданих товарів (п.п. 140.5.51 ПКУ).
ПДВ
Хоча формально операція з продажу нерезиденту і відповідає критеріям експортної, але для цілей оподаткування ПДВ вона такою не є. Для цілей ПДВ-обліку експортною вважається лише операція з вивезення товарів за межі митної території України. І фіксує її МД, яка засвідчує перетин митного кордону (п.п. «б» п. 187.1 ПКУ).
У нашому випадку перетину митного кордону немає. Тому датою виникнення податкових зобов’язань буде дата першої події (п. 187.1 ПКУ). Відтак, і нульова ставка, призначена для експортних операцій (ст. 195 ПКУ) у таких відвантаженнях не працює. Оподатковуємо операцію з постачання за стандартними правилами. Тобто під 20 %.
При цьому майте на увазі: відвантаження прямо не пов’язане з передачею ризиків на товар. Відвантаження для цілей ПДВ-обліку означає початок фізичного переміщення зі складу продавця для передачі покупцю або перевізнику.
Приклад. Підприємство 29.09.2022 продало нерезиденту товарів на 10000 доларів без їх вивезення за межі митної території України. Курс НБУ на дату відвантаження 40,31 грн/$, на дату оплати (04.10.2022) — 40,35 грн/$, на дату балансу (30.09.2022) — 40,41 грн/$.
Експорт без вивезення
| № з/п | Дата операції | Зміст господарської операції | Кореспонденція рахунків | Сума, грн/$ | |
| Дт | Кт | ||||
| 1 | 29.09 | Відвантажено товар нерезиденту | 362 | 702 | $10000 403100 |
| 2 | 29.09 | Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ | 702 | 641/ПДВ | 67183,33 |
| 3 | 29.09 | Списано собівартість реалізованих товарів | 902 | 28 | 150000 |
| 4 | 30.09 | Відображено курсову різницю на дату балансу | 362 | 714 | 1000 |
| 5 | 04.10 | Надійшла оплата за товар на розподільчий рахунок | 316 | 362 | $10000 403500 |
| 6 | 04.10 | Відображено курсові різниці | 945 | 362 | 600 |
| 7 | 05.10 | Перераховано кошти на поточний рахунок (курс НБУ — 40,36 грн/$) | 312 | 316 | $10000 403600 |
| 8 | 05.10 | Відображено курсові різниці | 316 | 714 | 100 |
Як бачите, порядок бухобліку при експорті без вивезення — багато в чому схожий на звичайний експорт. Але все-таки це не експорт.
