Строки податкової давності та перевірки під час війни

Строки давності за загальним правилом

Строк. Правило про строк податкової давності встановлено у ст. 102 ПКУ. Також нас цікавитиме посилання на цю статтю з п. 113.1 ПКУ.

Отже, протягом 1095 днів (2555 днів — щодо питань трансфертного ціноутворення та КІК та 1825 днів — щодо надання інформації про фінансові рахунки фінагентами та власниками рахунків відповідно до ст. 39² ПКУ) податківці мають право:

— провести перевірку (п. 102.1 ПКУ);

— донарахувати грошові зобов’язання (пп. 102.1, 102.2 ПКУ);

— застосувати штрафні санкції (п. 113.1 ПКУ).

Строк податкової давності не поширюється на (ч. 16 ст. 25 Закону № 2464, п. 102.2 ПКУ):

— зобов’язання щодо ЄСВ;

— ситуацію, коли декларація/звітність не була подана (у тому числі коли фінагент не подав звіт про підзвітні рахунки за звітний період);

— ситуацію, коли посадову особу юрособи-платника або фізособу-платника засуджено за ухилення від сплати податків або у кримінальному провадженні винесено рішення про його закриття з нереабілітуючих підстав, яке набрало законної сили.

* Закон України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 № 2464-VI.

Коли стартує строк? Строк податкової давності починає відлічуватися:

1) для перевірок та донарахування грошових зобов’язань:

— з дня, наступного за останнім днем граничного строку подання декларації/звіту про використання доходів (прибутків) для неприбутківців; та/або

— з дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати нарахованих податківцями грошових зобов’язань; або

— з дня, наступного за днем фактичного подання декларації, — якщо декларація була надана із запізненням; або

— з дня подання уточнюючого розрахунку (декларації) — якщо платник подавав уточненку; або

— з дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати місцевих податків, — якщо йдеться про місцеві податки, за якими передбачено подання річної декларації та одночасно про виявлення в межах перевірки заниження з цих податків;

2) для застосування штрафних санкцій:

— з дня вчинення правопорушення — якщо йдеться про порушення, не пов’язані безпосередньо з декларуванням податкових зобов’язань (наприклад, неподання ф. № 20-ОПП) або це порушення вимог іншого, підконтрольного податківцям законодавства (наприклад, у частині РРО або «алкогольних», «тютюнових» та «пальних» ліцензій);

— з дня, визначеного у п. 1 цього переліку, — якщо йдеться про порушення, пов’язані з декларуванням податкових зобов’язань.

Строки давності у період карантину

Так, карантин завершився 30.06.2023. Однак на розрахунок строків давності (і, відповідно, на можливість штрафувати та здійснювати донарахування) цей факт усе ще впливає.

Отже, строки давності були зупинені на період з 18.03.2020 по останній календарний день місяця (включно), в якому завершиться карантин (п. 52² підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ). Оскільки в п. 113.1 ПКУ є пряме посилання на ст. 102 ПКУ, то ми вважали, що і строки давності для притягнення до податкової відповідальності так само призупинені.

Тобто виходило, що

Наприклад, візьмемо зобов’язання з податку на прибуток за 2018 рік (річне декларування, граничний строк подання декларації — 01.03.2019). Якщо враховувати тільки карантинну зупинку строку без урахування нюансів воєнного стану, то виходить така ситуація. 30.06.2023 — останній день карантину. У такому разі зобов’язання з прибутку за 2018 рік змогли б чіпляти перевіркою аж до 13 червня 2025 року (1095 днів + 713 днів карантину, на які цей строк давності припав).

Той же принцип мав би працювати й у частині штрафів. Приміром, якщо йшлося б про порушення у декларації податку на прибуток за 2017 рік (річне декларування, граничний строк подання декларації — 01.03.2018). Оскільки частина цього строку припала знову ж таки на карантин, то і застосувати штраф могли б до 17.06.2024 (1095 днів + 349 днів карантину, на які цей строк давності припав). Але повторимося: це якщо не враховувати воєнний стан.

Бо норми щодо воєнного стану з 24.02.2022 наклалися на карантинні норми.

Строки давності у період воєнного стану

З початком уведення воєнного стану строки давності не було запущено. Тобто вони були призупинені, зокрема, і щодо періоду для перевірки, і щодо штрафів, і щодо уточненок, і щодо донарахувань.

Потім, з 27.05.2022 по 24.11.2022, строк давності було частково запущено. Зокрема, у п.п. 69.9 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ у винятки щодо зупинки строків на цей період потрапили строки «визначення грошових зобов’язань». Але лише у межах фактичних та камеральних перевірок.

І виглядало усе так: якщо йшлося про дозволені у період воєнного стану фактичні і камеральні перевірки, то строки давності запускалися. Якщо ж говорили про заборонені перевірки (наприклад, планові), то цей строк залишався зупиненим.

У підсумку виходило так, що до строку давності (нічим не зупиненого) потрібно було додавати кількість днів, що припали на карантин та/або воєнний стан, але за мінусом 181 дня. Причому це доведеться робити тільки у випадку, коли йтиметься про фактичні та камеральні перевірки.

Але це ще не все! З 01.08.2023 строки давності так само частково запускаються! Причому знову тільки в контексті певних дозволених на період воєнного стану перевірок (тобто тих податкових перевірок, які не потрапляють під мораторій*).

* Увесь список читайте у статті «Дозволені та заборонені податкові перевірки під час війни: що після 1 серпня» // «Податки & бухоблік», 2023, № 63.

Зокрема, відповідно до п.п. 39.36 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ для контролюючого органу та платників зупиняється відлік строку давності щодо документальних планових та позапланових перевірок, які не передбачені п.п. 69.2¹ (перелік дозволених позапланових документальних перевірок) та п.п. 69.35 (перелік дозволених планових перевірок) підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ.

Отже, виходить, що якщо ми говоримо про камеральні та фактичні перевірки, то в їх межах строки давності починають спливати з 01.08.2023. А ось якщо кажемо про заборонені планові та позапланові документальні перевірки, то там строки давності продовжують бути призупиненими. При цьому досить спірно виглядає зупинка строків для штрафування (хоча про них так само йдеться у ст. 102 ПКУ, яка стосується строків давності). Бо, на відміну від карантинних норм, прямого посилання на ст. 102 ПКУ немає. Але, скоріше за все, на цей нюанс звертати увагу не будуть.

Карантин + воєнний стан + загальні норми: як рахувати строк давності?

Тож якою буде ситуація, наприклад, з тією ж декларацією з податку на прибуток за 2017 рік, якщо поєднати карантинні та воєнні норми?

Алгоритм такий:

— починається відлік від 02.03.2018 (день, наступний за днем подання декларації);

— 18.03.2020 строк зупинився. Тож у нас ще не спливли 348 днів з 1095 днів строку давності;

— від цих 348 днів ми віднімаємо 181 день (якщо нас далі будуть перевіряти в рамках камеральної перевірки щодо цієї декларації). Виходить, що в нас залишається ще 167 днів. Якщо ж не йдеться про проблеми з декларацією та камеральною перевіркою, то залишаємо невикористаними 348 днів;

— якщо ця декларація потрапить під дозволену з 1 серпня 2023 року позапланову документальну перевірку, то ці 348 днів почнуть спливати з 01.08.2023. Тобто в рамках позапланової перевірки, яка дозволена у період воєнного стану, її зможуть перевірити аж до 14.07.2024. Якщо ж податківці цікавитимуться у майбутньому цією декларацією в рамках забороненої наразі планової перевірки (бо платник, наприклад, не потрапляє у винятки), то 348 днів строку давності, які не спливли ще до початку карантину, почнуть спливати тоді, коли відновляться перевірки.

Ось така складнувата система. Тобто виходить, що під кожне зобов’язання, кожне донарахування строк давності слід визначати індивідуально.