Навчання коштом підприємства

Почнемо з того, що будь-яка юридична особа або ФОП (далі — підприємство) можуть навчати не тільки своїх працівників, а й сторонніх осіб, які не перебувають з ними у трудових відносинах, наприклад, дітей працівників. При цьому правила оподаткування та відображення у звітності вартості навчання однакові як щодо працівників, так і стосовно непрацівників.

Ще більше тішить те, що ПКУ виводить навчальні доходи фізичних осіб з-під оподаткування, хоч і встановлює для цього певні умови та обмеження. Однак про все по порядку.

Навчання без податків для всіх

ПДФО/ВЗ. Неоподатковуване навчання за рахунок суб’єктів господарювання можливе завдяки п.п. 165.1.21 ПКУ. Згідно з цим підпунктом не оподатковується сума, сплачена будь-якою юридичною або фізичною особою за здобуття освіти, підготовку чи перепідготовку платника податку, якщо одночасно виконуються такі дві умови.

Умова 1. Кошти сплачені на користь вітчизняного вищого або професійно-технічного навчального закладу (далі — виш і ПТНЗ відповідно). Вважаємо, що ця умова стосується й вітчизняних закладів фахової передвищої освіти (далі — передвиш).

Умова 2. Сума плати за кожний повний або неповний місяць навчання, підготовки/перепідготовки фізособи — платника податку не перевищує трикратного розміру мінімальної зарплати, встановленої законом на 1 січня звітного року (у 2023 році — 20100 грн) за кожний повний або неповний місяць навчання, підготовки/перепідготовки.

Якщо ці дві умови виконані, ПДФО з вартості навчання не утримуємо. Також не буде й ВЗ (див. п.п. 1.7 п. 16¹ підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ).

Цікавий момент. З умови 2 випливає, що розмір неоподатковуваної суми прив’язаний до мінзарплати, встановленої на 1 січня звітного (податкового) року. А як визначити неоподатковувану межу, якщо за навчання сплатили одним платежем за період, який охоплює й майбутні податкові роки?

Обмежень за строком, за який проведена оплата, немає. При цьому

З цим згодні й податківці (див. роз’яснення в підкатегорії 103.02 БЗ).

Зауважте, що зазначені умови є вичерпними для звільнення вартості навчання від оподаткування, й ПКУ не висуває ніяких додаткових вимог щодо:

— форми навчання (денна, вечірня, заочна, дистанційна, екстернат тощо);

— прив’язки профілю навчання до профілю діяльності підприємства, яке оплатило навчання, та посадових обов’язків фізособи, що навчається;

— умови про обов’язкове відпрацювання фізособи у суб’єкта господарювання, який оплатив вартість її навчання. Проте щодо такої умови між підприємством і фізособою може бути оформлений відповідний договір.

ЄСВ. Його не нараховуємо. Пояснимо чому.

Якщо навчаємо працівника, то беремо до уваги те, що витрати на навчання не входять до фонду оплати праці згідно з пп. 3.10 та 3.24 Інструкції зі статистики заробітної плати, затвердженої наказом Держкомстату від 13.01.2004 № 5 (далі — Інструкція № 5).

Також витрати на оплату навчання включені до складу виплат, на які не нараховується ЄСВ, відповідно до пп. 9 і 11 розд. ІІ Переліку видів виплат, що здійснюються за рахунок коштів роботодавців, на які не нараховується ЄСВ, затвердженому постановою КМУ від 22.12.2010 № 1170 (далі — Перелік № 1170).

Проте якщо підприємство компенсує витрати на навчання безпосередньо працівникові, є ризик того, що податківці наполягатимуть на сплаті ЄСВ, використовуючи п.п. 2.3.4 Інструкції № 5. Відповідно до цієї норми виплати соціального характеру у грошовій і натуральній формі включаються до фонду оплати праці.

А якщо допомагаємо здобути освіту непрацівнику? В такому разі вартість його навчання не буде базою нарахування ЄСВ через те, що вона не є ані зарплатою, ані винагородою за виконані роботи (надані послуги) за цивільно-правовим договором.

Далі з’ясуємо, до яких наслідків треба готуватися, якщо з будь-яких причин не дотримані умови, встановлені п.п. 165.1.21 ПКУ щодо неоподаткування вартості навчання.

Коли умови не виконано

Не дотримано умову 1. В такому випадку вся вартість здобуття освіти, підготовки чи перепідготовки фізичної особи за рахунок підприємства оподатковується ПДФО та ВЗ.

Це може бути у випадку, коли:

— оплата здійснена іноземному навчальному закладу чи вітчизняному навчальному закладу, але не вишу, передвишу або ПТНЗ (наприклад, загальноосвітній приватній школі).

В такому разі суму оплати за навчання оподатковуємо ПДФО як негрошовий дохід у вигляді додаткового блага відповідно до п.п. «е» п.п. 164.2.17 ПКУ. До бази оподаткування ПДФО такий дохід потрапляє збільшеним на натуральний коефіцієнт 1,219512 (див. п. 164.5 ПКУ). А ось ВЗ утримуємо з «чистої» вартості оподатковуваного навчання (п.п. 1.2 п. 16¹ підрозд. 10 розд. XX ПКУ);

— грошові кошти на навчання виплачені не на користь вітчизняного вишу, передвишу чи ПТНЗ, а безпосередньо фізособі, або їй компенсовані витрати на навчання на підставі заяви та підтвердних документів. В таких випадках виплата фізособі коштів супроводжується утриманням та перерахуванням ПДФО та ВЗ.

Не дотримано умову 2. Припустимо, умова 1 виконана, проте вартість навчання за місяць перевищує неоподатковувану межу, тобто не дотримано умову 2. У такому разі ПДФО та ВЗ утримуємо з суми перевищення. Тобто у 2023 році під оподаткування підпадає частина суми, що перевищує 20100 грн за кожний повний або неповний місяць навчання, якщо дотримані інші умови, встановлені п.п. 165.1.21 ПКУ.

До бази оподаткування ПДФО оподатковувана частина вартості навчання повинна потрапити з урахуванням натурального коефіцієнта (1,219512).

Увага!

Що стосується ВЗ, то його утримуємо з «чистої» оподатковуваної частини вартості навчання без застосування будь-якого коефіцієнта.

Навчаємо пільгові категорії

Для окремих категорій фізосіб ПКУ передбачає ще один варіант здобуття освіти без оподаткування — надання цільової благодійної допомоги у вигляді плати за навчання. Для її отримання не має значення, перебуває одержувач допомоги в трудових відносинах з благодійником чи ні.

ПДФО та ВЗ. Суму цільової благодійної допомоги у вигляді плати за навчання або за надання додаткових послуг з навчання не включаємо до оподатковуваного доходу платника податку на підставі п.п. «є» п.п. 170.7.4 ПКУ при одночасному виконанні таких трьох умов.

Умова 1. Благодійником виступає резидент — юридична або фізична особа.

Умова 2. Допомога перераховується безпосередньо навчальному закладу (а не видається на руки фізособі).

Умова 3. Допомога надається у вигляді плати за навчання або надання додаткових послуг з навчання: особи з інвалідністю; дитини з інвалідністю; дитини, в якої хоча б один із батьків є особою з інвалідністю; дитини-сироти або напівсироти; дитини з багатодітної чи малозабезпеченої родини; дитини, батьки якої позбавлені батьківських прав.

При дотриманні зазначених умов з благодійної допомоги не утримуємо й ВЗ (п.п. 1.7 п. 16¹ підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ).

Зауважте, що

До того ж для правомірності надання неоподатковуваної допомоги профіль і рівень закладу освіти та форма навчання не мають значення.

Разом з цим набувачу цільової благодійної допомоги на навчання буде не зайвим пояснити, що п.п. 170.7.5 ПКУ встановлює обмеження щодо строку її використання. Таку допомогу слід використати протягом строку, встановленого умовами допомоги, але не пізніше 12 календарних місяців, наступних за місяцем отримання допомоги.

Ще один важливий момент. Оскільки допомога цільова, подбайте про документи, які підтвердять належність фізособи, що навчається, до пільгової категорії.

ЄСВ. Якщо надаємо цільову допомогу на навчання працівнику, то у цьому випадку керуємося п. 3.31 Інструкції № 5, який визначає, що разова допомога окремим працівникам не входить до фонду оплати праці. Таким чином, цільова благодійна допомога на навчання, що надається працівнику, не є базою нарахування ЄСВ. Підтвердження цього знаходимо також у п. 14 розд. I Переліку № 1170.

Що стосується непрацівників, то на суму допомоги на їх навчання ЄСВ також не нараховуємо. Адже така виплата не є для них зарплатою чи виплатою за виконані роботи (надані послуги).

Звітність та облік

Звітність. Суми, сплачені на користь вітчизняного вишу, передвишу чи ПТНЗ за здобуття освіти, підготовку/перепідготовку фізособи (як неоподатковувані, так і ті, що перевищують неоподатковувану межу), відображайте у 4ДФ з ознакою доходу «145». При цьому оподатковувану частину вартості навчання вказуйте у гр. 3а та 3 розд. І 4ДФ збільшеною на натуральний коефіцієнт.

У разі оплати за навчання фізособи в іноземному навчальному закладі або у вітчизняному навчальному закладі, але не виші, передвиші чи ПТНЗ, така особа, як було зазначено вище, фактично отримує негрошовий дохід у вигляді додаткового блага (п.п. «е» п.п. 164.2.17 ПКУ). Тому, на нашу думку, його слід відображати у 4ДФ з урахуванням натурального коефіцієнта з ознакою доходу «126».

У випадку, коли підприємство компенсує фізособі витрати на навчання на підставі відповідних документів, відображайте таку виплату також з ознакою доходу «126» як додаткове благо (п.п. «г» п.п. 164.2.17 ПКУ).

Вважаємо, що цю ж ознаку доходу треба використовувати, і якщо кошти на навчання виплачують безпосередньо фізособі. Адже така виплата є по суті безповоротною фінансовою допомогою (див. п.п. «ґ» п.п. 164.2.17 ПКУ).

Цільову благодійну допомогу на навчання, яка не входить до складу оподатковуваного доходу одержувача на підставі п.п. «є» п.п. 170.7.4 ПКУ, відображаємо у 4ДФ з ознакою доходу «169».

А ось у Д1 вартість навчання фізособи не відображаємо.

Бухоблік. У бухобліку витрати на навчання:

1) працівника відображайте за напрямками — залежно від профілю навчання/профілю роботи працівника, а якщо це неможливо, — за дебетом субрахунку 949;

2) непрацівника — за дебетом субрахунку 949.

Оскільки оплата за навчання була здійснена вітчизняному вишу в сумі, що не перевищує 20100 грн за кожний місяць навчання (69900 грн : 10 міс. = 6990 грн/міс.), то усі умови для неоподаткування вартості здобуття освіти, встановлені п.п. 165.1.21 ПКУ, дотримані. (ср. ) Тому з навчального доходу, який отримала фізособа, не утримуємо ПДФО та ВЗ.

З суми цього доходу також не стягуємо ЄСВ, адже такий дохід не є для фізособи ані зарплатою, ані винагородою за цивільно-правовим договором.

Бухоблік операцій з навчання фізособи представлено в табл. 1.

Таблиця 1. Операції з навчання фізособи, вартість якого не оподатковується

Навчальний дохід фізособи відображаємо у 4ДФ за серпень 2023 року так, як зазначено на рис. 1.

Рис. 1. Фрагмент розд. І 4ДФ. Навчальний дохід, що не оподатковується

Оскільки оплата за навчання здійснена не вишу, передвишу чи ПТНЗ, то вся його вартість буде оподатковуватися ПДФО (як додаткове благо) та ВЗ.

Базу оподаткування ПДФО визначаємо з урахуванням натурального коефіцієнта:

24000 грн х 1,219512 = 29268,29 грн.

Сума ПДФО та, відповідно, сума, на яку збільшено базу оподаткування, дорівнює:

29268,29 грн х 18 % : 100 % = 5268,29 грн.

Сума ВЗ становить:

24000 х 1,5 % : 100 % = 360 грн.

ЄСВ на суму навчального доходу не нараховуємо, оскільки витрати на навчання не належать до фонду оплати праці.

У бухобліку операції з навчання працівника відображайте так, як зазначено у табл. 2.

Таблиця 2. Операції з навчання працівника, вартість якого оподатковується як додаткове благо

Заповнення 4ДФ за серпень 2023 року див. на рис. 2.

Рис. 2. Фрагмент розд. І 4ДФ. Навчальний дохід, оподатковуваний як додаткове благо