Нарахування амортизації — не припиняємо. Дійсно, навіть не зважаючи на те, що підприємство певний час не здійснювало діяльність, нарахування амортизації ОЗ за ці періоди повинно було продовжуватися. Адже за вимогами НП(С)БО 7 (п. 23) нарахування амортизації призупиняють лише на період реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання та консервації основних засобів.
Отже, якщо підприємство не приймало рішення про консервацію об’єкта (зазначимо, що навіть тривале невикористання ОЗ не зобов’язує підприємство консервувати такий об’єкт), то
в бухобліку за періоди невикористання ОЗ у зв’язку з відсутністю діяльності, нарахування амортизації не призупиняється
У тому числі не припиняється нарахування амортизації і на період, коли підприємство перевозило ці об’єкти на нове місце і здійснювало їх монтаж та налагоджування на новому місці.
Що стосується податкової амортизації (це актуально для підприємств-високодохідників), то тут ситуація така. Раніше податківці досить скептично ставилися до податкової амортизації за періоди, коли ОЗ фактично не використовувалися. Такі ОЗ податківці безпідставно прирівнювали до ОЗ, не призначених для використання в господарській діяльності (до невиробничих ОЗ), за якими права на податкову амортизацію немає (п.п. 138.3.2 ПКУ).
Проте
нинішні роз’яснення податківців свідчать, що зараз вони погоджуються з правом на податкову амортизацію за періоди «невикористання» ОЗ у зв’язку з відсутністю діяльності (БЗ 102.05)
Більш того, вони навіть визнають право на податкову амортизацію за ОЗ, які знаходяться на тимчасово окупованій території або в районах проведення бойових дій (про це сказано в цій же консультації в БЗ та в листі ГУ ДПС у Харківській області від 11.07.2023 № 1807/ІПК/20-40-04-03-10).
Облік амортизаційних витрат за періоди відсутності діяльності. Тепер перейдемо конкретно до нашого питання: в якому періоді ми маємо показати амортизацію за періоди невикористання ОЗ у зв’язку з відсутністю діяльності?
Тут ми маємо виходити з основоположних правил:
1. Господарські операції мають відображатися в бухобліку в періоді їх здійснення (ч. 5 ст. 9 Закону про бухоблік);
2. Відповідно до п. 7 НП(С)БО 16:
— витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені;
— витрати, які неможливо прямо пов’язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.
І тут варто врахувати, що:
нараховану амортизацію за періоди, коли виробництва не було, не можна вважати пов’язаною з доходом. Немає виробленої в цьому періоді продукції, від якої ми б отримали дохід, а отже, і вважати таку амортизацію витратами, прямо пов’язаними з доходом, безпідставно
Така амортизація має визнаватися витратами періоду. За ОЗ виробничого/загальновиробничого призначення такі витрати мають відображатися у складі інших операційних витрат (Дт 949). Тобто ми щомісячно (в періодах бездіяльності) мали б здійснювати проводку: Дт 949 — Кт 13.
Якщо мова йде про ОЗ адміністративного призначення, то амортизаційні витрати відображаються на рахунку 92.
Отже,
за періоди, коли підприємство діяльності не здійснювало (не було виробництва), нарахована амортизація визнається витратами періоду (не прив’язується до періоду отримання доходу)
Щодо можливості вважати цю амортизацію (нараховану за періоди бездіяльності) витратами майбутніх періодів (Дт 39 — Кт 13).
Підстав визнавати її витратами майбутніх періодів теж немає
Витратами майбутніх періодів є витрати, здійснені в поточному періоді, які підлягають віднесенню на витрати в майбутніх звітних періодах. Відповідно до Інструкції № 291 до витрат майбутніх періодів віднесені:
— витрати, пов’язані з підготовчими до виробництва роботами в сезонних галузях промисловості;
— витрати, пов’язані з освоєнням нових виробництв і агрегатів;
— сплачені авансом орендні платежі;
— оплата страхового поліса;
— передплата газет, журналів, періодичних та довідкових видань тощо.
Амортизація, нарахована за періоди простою ОЗ, якщо це не сезонне виробництво, не є такими витратами, а тому їй і не місце у витратах майбутніх періодів.
А отже, доходимо висновку, що амортизаційні витрати за періоди бездіяльності підприємства не можна відкласти до періоду відновлення діяльності і отримання доходу. Ці витрати мають бути визнані як витрати періоду в періодах бездіяльності підприємства.
Які наслідки будуть, якщо підприємство амортизацію за періоди відсутності діяльності покаже в наступних періодах (коли відновилась діяльність і з’явився дохід)? Є ризик, що податківці знімуть такі витрати (як такі, що не належать до свого періоду). Тому якщо підприємство не показало амортизацію у своєму періоді, доцільно виправити таку помилку самостійно. Навіть не зважаючи на те, що в такому разі фінзвітність та декларація з податку на прибуток у цих періодах, у зв’язку з відсутністю доходів, швидше за все, виявиться збитковою.
Висновки
- У бухобліку за періоди невикористання ОЗ у зв’язку з відсутністю діяльності нарахування амортизації не призупиняється.
- Наразі податківці згодні з тим, що за періоди невикористання ОЗ у зв’язку з відсутністю діяльності право на податкову амортизацію теж зберігається (актуально для високодохідників).
- Амортизація за періоди, протягом яких підприємство не здійснювало діяльність і не виробляло продукцію, має відображатися як витрати періоду у періодах бездіяльності. Вважати таку амортизацію витратами, пов’язаними з доходом (а отже, і відкладати відображення амортизаційних витрат до періоду отримання доходу) немає підстав.
- Немає підстав визнавати амортизацію за періоди бездіяльності і витратами майбутніх періодів.
