Якби підприємство встигло до морозів зібрати увесь урожай кукурудзи, то бухгалтер мав діяти за стандартною схемою. Тобто потрібно було оприбуткувати отриманий урожай за вибраною оцінкою, визначити фактичну собівартість і коректно (виходячи з вибраного способу оцінки сільгосппродукції) закрити субрахунок 231.
Про те, як це слід зробити, детально читайте у «Розраховуємо фактичну собівартість сільгосппродукції» // «Податки & бухоблік», 2023, № 97.
Водночас у запитання говориться, що через те, що рано випав сніг, аграрне підприємство до кінця 2023 року не змогло зібрати усю кукурудзу, яка була посіяна у цьому році. Її доведеться дозбирати на початку наступного року.
Якщо так сталося, то відразу виникає запитання:
як бухгалтеру відобразити таке часткове збирання врожаю у поточному (2023) році і дозбирання у наступному (2024) році?
Розпишемо алгоритм відображення таких операцій на рахунках бухобліку.
Крок 1. Оприбуткування зібраного
Незалежно від того, що зібрано кукурудзу тільки з частини засіяної площі, бухгалтеру потрібно оприбуткувати урожай, зібраний у 2023 році, і оцінити отриману продукцію за вибраною оцінкою: справедливою вартістю чи фактичною собівартістю (Дт 27 — Кт 231/кукурудза).
Крок 2. Поділ витрат
Оскільки у поточному році вдалося зібрати кукурудзу не по всій засіяній площі, то витрати на вирощування кукурудзи варто розділити на дві категорії:
— які стосуються зібраної кукурудзи;
— які стосуються кукурудзи, що лишилася не зібраною на кінець поточного року і буде зібрана на початку наступного року.
Усі витрати на вирощування кукурудзи були зібрані на Дт субрахунку 231/кукурудза. І ділити їх слід спираючись на площу посівів кукурудзи. Але перед цим треба із загального обсягу витрат виключити витрати, понесені на збирання врожаю 2023 року. Такі витрати стосуються тільки витрат на вирощування кукурудзи, зібраної у 2023 році.
Далі робимо просту пропорцію:
«очищені» загальні витрати на вирощування кукурудзи (тобто за мінусом витрат на збирання кукурудзи у 2023 році) ділимо на загальну площу посівів кукурудзи і множимо на площу, з якої не зібрана кукурудза. Так ми отримуємо витрати 2024 року.
Щоб визначити витрати 2023 року, слід від загального обсягу витрат відняти витрати 2024 року.
Крок 3. Окремий рахунок для обліку витрат
Далі поділ витрат відображаємо у бухобліку.
Для цього слід перекинути витрати на вирощування кукурудзи-2024 із аналітичного рахунку, де вони обліковувалися протягом поточного року (Дт 231/кукурудза під урожай 2023 року), на окремий аналітичний рахунок. Проводка може мати такий вигляд: Дт 231/незібрана кукурудза у 2023 році — Кт 231/кукурудза під урожай 2023 року.
Після цього можна приступати до визначення собівартості зібраного врожаю кукурудзи і закриття субрахунку 231/кукурудза під урожай 2023 року.
Крок 4. Оцінка посівів на кінець року
Але відокремити витрати на незібрану кукурудзу, це ще не означає забути про них до наступного року.
Річ у тому, що посіви, які продовжують рахуватися на кінець року, вважаються поточними біологічними активами рослинництва (п. 4 НП(С)БО 30 «Біологічні активи»). А тому їх потрібно належним чином оцінити і, виходячи з цього, продовжувати обліковувати до збору урожаю у наступному році.
Враховуючи вимоги п. 11 НП(С)БО 30 і п. 5.19 Методрекомендацій № 1315*, аграрій буде обліковувати незібрану кукурудзу таким чином:
1) якщо справедливу вартість незібраних посівів на дату балансу достовірно визначити неможливо, то їх слід обліковувати як незавершене виробництво і оцінювати як на кінець року, так і в наступному році до збирання за виробничою собівартістю, сформованою відповідно до НП(С)БО 16 «Витрати».
Тобто
до збирання врожаю з незібраної на кінець (2023) року кукурудзи всі витрати на її вирощування слід обліковувати на дебеті субрахунку 231/незібрана кукурудза у 2023 році
2) якщо справедливу вартість таких посівів можна достовірно визначити, то їх визнають активом і відображають у складі поточних біологічних активів. Для цього формують проводку Дт 211 — Кт 231/незібрана кукурудза у 2023 році.
При цьому на субрахунок 211 посіви слід зараховувати в кінці року за справедливою вартістю. А оскільки справедлива вартість навряд чи буде дорівнювати витратам, закумульованим на субрахунку 231/незібрана кукурудза у 2023 році, то щоб цей субрахунок наприкінці року закрити, аграрію слід було визнати:
— або доходи від первісного визнання та від зміни вартості активів (Дт 231 — Кт 710). Дохід виникає, коли справедлива вартість посівів більша, ніж фактичні витрати;
— або втрати від первісного визнання та від зміни вартості активів (Дт 940 — Кт 231). Витрати виникають, коли справедлива вартість менша за фактичні витрати.
Крок 5. Збирання незібраного урожаю
Як прийде час, аграрій має дозібрати незібраний урожай, але вже у 2024 році. Для цього аграрій, який визнав посіви:
— незавершеним виробництвом, має всі витрати, понесені на збирання врожаю, і загальновиробничі витрати за місяці з початку наступного року і до місяця збирання урожаю (включно) віднести на витрати, пов’язані з вирощуванням незібраної у минулому році продукції (Дт 231/незібрана кукурудза у 2023 році — Кт 66, 65, 13, 91 тощо). Далі аграрію слід у загальному порядку провести оприбуткування отриманої після збирання кукурудзи продукції і закрити субрахунок 231/незібрана кукурудза у 2023 році;
— поточними біологічними активами, має на початку наступного року перенести вартість посівів на субрахунок 231/незібрана кукурудза у 2023 році. Тобто варто зробити проводку: Дт 231/незібрана кукурудза у 2023 році — Кт 211. Відображати в обліку такі операції слід на підставі бухгалтерської довідки. Після цього, як і у випадку з визнанням посівів незавершеним виробництвом, слід доформувати витрати на вирощування незібраної у минулому році кукурудзи (Дт 231/незібрана кукурудза у 2023 році — Кт 66, 65, 13, 91 тощо), оприбуткувати отриману після збору урожаю продукцію та закрити субрахунок 231/незібрана кукурудза у 2023 році.
Звертаємо увагу! Закривати субрахунок 231/незібрана кукурудза у 2023 році після збирання урожаю аграрій може як наприкінці року, в якому відбулося збирання продукції, так і в тому місяці, в якому відбулося збирання. Адже витрати, які б стосувалися вирощування такої продукції, будуть уже сформовані і сидітимуть у Дт субрахунку 231/незібрана кукурудза у 2023 році.
Приклад. Підприємство у 2023 році посіяло на полі площею у 200 га кукурудзу. Частину врожаю, а саме на площі 140 га, до псування погодних умов воно встигло зібрати у 2023 році, а частину збере в березні 2024 року. На вирощування кукурудзи на площі 200 га було витрачено 5000000 грн. З них витрати на збирання кукурудзи у 2023 році — 700000 грн. Від збору врожаю у 2023 році отримано 840 тонн кукурудзи. Вирішили оцінити кукурудзу за справедливою вартістю 6000 грн/т.
Справедливу вартість незібраних посівів кукурудзи визначити неможливо. Тому вирішили обліковувати незібрані посіви кукурудзи як незавершене виробництво.
З початку 2024 року до збору врожаю підприємство понесло витрати:
— на збирання кукурудзи — 350000 грн;
— загальновиробничі витрати — 20000 грн.
Від урожаю, зібраного у 2024 році, отримали 360 тонн кукурудзи.
Облік несвоєчасного збирання врожаю кукурудзи
| № | Зміст господарської операції | Кореспондуючі рахунки | Сума, грн | |
| дебет | кредит | |||
| 2023 рік | ||||
| 1 | Понесено витрати на вирощування кукурудзи | 231/кукурудза | 66, 65, 13, 20, 234, 91 тощо | 5000000 |
| 2 | Отримано урожай після збору кукурудзи на площі 140 га (840 т х 6000 грн/т) | 271 | 231/кукурудза | 5040000 |
| 3 | Визнано витрати на вирощування кукурудзи, яку не було зібрано у поточному році: (5000000 грн - 700000 грн) : 200 га х 60 га | 231/незібрана кукурудза у 2023 році | 231/кукурудза | 1290000 |
| 4 | Визнано у 2023 році дохід від первісного визнання сільгосппродукції (5040000 - (5000000 - 1290000)) | 231/кукурудза | 740 | 1330000 |
| 2024 рік | ||||
| 5 | Віднесено до витрат на виробництво: | |||
| — витрати на збирання кукурудзи, не зібраної у 2023 році | 231/незібрана кукурудза у 2023 році | 66, 65, 13, 234 тощо | 350000 | |
| — загальновиробничі витрати, які стосуються посівів кукурудзи, не зібраної у 2023 році | 91 | 20000 | ||
| 6 | Отримано урожай кукурудзи після обмолоту посівів 2023 року (360 т х 6000 грн/т) | 271 | 231/незібрана кукурудза у 2023 році | 2160000 |
| 7 | Визнано у 2024 році дохід від первісного визнання сільгосппродукції (2160000 - (1290000 + 350000 + 20000)) | 231/незібрана кукурудза у 2023 році | 740 | 500000 |
Висновки
- Якщо урожай кукурудзи не вдалося повністю зібрати до кінця року, то в обліку треба відокремити витрати на вирощування по не зібраному врожаю. Такі витрати переносяться на наступний рік.
- Якщо на кінець року не можна визначити справедливу вартість незібраної кукурудзи, то її слід відображати як незавершене виробництво.
- Якщо на кінець року можна визначити справедливу вартість незібраної кукурудзи, то її слід визнати поточними біологічними активами.
