З чим маємо справу
З’ясуємо спочатку правову підставу для направлення податківцями ФОПу листа. Обирати тут особливо нема з чого. Маємо справу із запитом податкового органу, направленим згідно з п.п. 73.3 ПКУ. Адже якщо би йшлося, наприклад, про документальну позапланову невиїзну перевірку, то:
— в неї є спеціальна процедура реалізації. Так, згідно з п.п. 79.2 ПКУ платнику мають вручити копію наказу про її проведення та письмове повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки;
— проведення таких перевірок під час воєнного стану є обмеженим. Дозволені з 01.08.2023 позапланові документальні перевірки перелічено в п.п. 69.21 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ. І в ньому проведення їх у разі неподання звітності (п.п. 78.1.2 ПКУ) є можливим лише у частині контролю за трансфертним ціноутворенням. Це явно не наш випадок*.
* До речі, з 01.12.2023 узагалі передбачається введення річного мораторію на проведення документальних перевірок (планових, позапланових) у платників ЄП груп 1 та 2. Крім перевірок у разі реєстрації припинення та перевірок, що проводяться на звернення самого платника. Це передбачено законом, прийнятим на базі законопроєкту від 16.10.2023 № 10016-д (свого часу ми писали про нього у статті «Повернення податкових перевірок з 1 листопада: законопроєкт» // «Податки & бухоблік», 2023, № 84).
А от підстави для направлення платнику запиту тут як раз можна знайти. Зокрема, податківці мають право направляти платнику запит на підставі п.п. 1 п.п. 73.3.1 ПКУ — у разі, якщо за результатами аналізу податкової інформації, отриманої у встановленому законом порядку, податківцями виявлено факти, які можуть (!) свідчити про порушення платником податків у тому числі податкового законодавства (із обов’язковим зазначенням таких фактів у запиті).
Відповідь на запит
Відповідно до п.п. 73.3.3 ПКУ
платник, якому належним чином (відповідно до вимог ст. 42 ПКУ) вручили письмовий запит*, має надавати інформацію, визначену в запиті контролюючого органу, та її документальне підтвердження (крім проведення зустрічної звірки) протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту
* У т. ч. відправили в електронний кабінет (п.п. 69.21 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ).
Умови, за яких платник звільняється від обов’язку надання відповіді на запит, передбачено п.п. 73.3.4 ПКУ — у разі якщо запит складено з порушенням вимог, визначених абз. 1 — 5 п. 73.3 ст. 73 ПКУ*.
* Тобто з порушенням наступних вимог:
«73.3. Контролюючі органи мають право звернутися до платників податків та інших суб’єктів інформаційних відносин із письмовим запитом про надання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій, завдань, та її документального підтвердження.
Такий запит підписується керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу і має містити:
1) підстави для надсилання запиту відповідно до цього пункту із зазначенням інформації, яка це підтверджує;
2) перелік інформації, яка запитується, та перелік документів, які пропонується надати;
3) печатку контролюючого органу».
Відповідно якщо зазначених вище вимог податківці дотримались, тобто є законні підстави для надання запиту і дотримано вимоги до його формування, платник має надати:
— інформацію, визначену в запиті;
— документи, які пропонується надати в запиті.
Чи є «воєнні» особливості? З 01.08.2023 відновлено перебіг строків, визначених податковим та іншим законодавством, дотримання якого контролюють податківці, під час воєнного стану*. У рівній мірі це стосується і строків надання відповідей на запити. Тож незважаючи на воєнний стан 15-денний строк на відповідь спливає у загальному порядку.
* Дію п.п. 69.9 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ обмежено 01.08.2023.
Чи має значення той факт, що ФОП знаходиться за кордоном? У п.п. 73.3 ПКУ та Порядку отримання інформації за запитами* про це прямо нічого не сказано.
* Порядок періодичного подання інформації органам державної податкової служби та отримання інформації зазначеними органами за письмовим запитом, затверджений постановою КМУ від 27.12.2010 № 1245.
Перебування платника за межами України згадується у ст. 102 ПКУ як загальна підстава для:
— зупинення відліку строку давності (п.п. 102.3.1 п. 102.3 ПКУ);
— продовження граничних строків для подання податкової декларації, скарги про перегляд рішень контролюючого органу, заяви про повернення надміру сплачених грошових зобов’язань (п.п. 102.6.1 п. 102.6 ПКУ).
Але, як бачимо, по-перше, ці норми прямо не стосуються відповіді на запит. По-друге, ці норми є нормами загального характеру, у той час як на період воєнного стану запроваджене спеціальне регулювання.
Що це за спеціальне регулювання? Це п.п. 69.1 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ та Порядок № 225*.
* Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов’язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, затверджений наказом Мінфіну від 29.07.2022 № 225.
У Порядку № 225 також згадується випадок перебування ФОП за межами України (через посилання на п.п. 102.6.1 ПКУ у п. 2 розд. II Порядку № 225). І якщо б ФОП за встановленою Порядком № 225 процедурою підтвердив неможливість виконувати податкові обов’язки, зокрема з подання декларації за 2022 рік, то у податківців були б відсутні підстави для надання запиту через неподання декларації, — бо були б відсутні факти, які можуть свідчити про порушення ФОП податкового законодавства.
Базовий строк для підтвердження неможливості, нагадаємо, був не пізніше 30.09.2022. Але це для тих, у кого на момент набуття чинності Порядком № 225 (06.09.2022) була можливість подати відповідну заяву та підтверджуючі документи у цей строк. Якщо ж така можливість була відсутня, то платнику фактично дається на підтвердження 60 календарних днів з першого дня місяця, наступного за місяцем відновлення можливості виконати хоча б якийсь податковий обов’язок (більше деталей знайдете у статті «Неможливість виконувати податкові обов’язки: нагадуємо про головне» // «Податки & бухоблік», 2022, № 98).
Судячи із запитання, ФОП не займався підтвердженням неможливості. Тож
оскільки податківці не отримували від ФОП заяви і документів на підтвердження неможливості виконувати податкові обов’язки, відповідно рішення щодо неможливості не приймали, то і вважають правомірним направлення запиту ФОП
І з цим важко сперечатися, бо факт неподання декларації платником, який не підтвердив свою неможливість, може свідчити про порушення платником податків податкового законодавства.
А чи стосується п.п. 69.1 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ та Порядок № 225 власне виконання обов’язку з надання відповіді на запит податківців?
Тут є певна неоднозначність. Бо в тому ж п.п. 69.1 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ, окрім прямо названих податкових обов’язків, є розширювальне слово «тощо». З іншого боку, в ПКУ є визначення, що є податковим обов’язком (п. 36.1 ПКУ). І відповідь на запит податківців цьому визначенню не відповідає. Але в п.п. 69.1 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ як податкові прямо згадані обов’язки, які теж цьому визначенню не відповідають. Та і сам Порядок № 225 взагалі говорить про податкові обов’язки, передбачені ПКУ або взагалі іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
На цьому тлі при широкому трактуванні можна дійти висновку, що норми про неможливість виконання податкових обов’язків можуть бути поширені і на відповіді на запит податківців. Тож якщо мова йде про ФОП, в якого досі не відновилась можливість виконувати будь-які податкові обов’язки, то виходить, що і на запит він може тимчасово не відповідати. А коли в нього з’явиться/відновиться можливість виконувати хоча б якийсь податковий обов’язок, то він має подати заяву з документами, що підтверджують неможливість виконання у минулому/майбутньому податкових обов’язків. І якщо податковий орган на підставі заяви та підтверджуючих документів прийме Рішення щодо неможливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов’язку, то відповідальності за відсутність своєчасної реакції на запит не буде (за умови, якщо буде підтверджено у т. ч. неможливість такого реагування).
Але що це має бути за ФОП, в якого досі немає можливості виконувати будь-які податкові обов’язки через перебування за кордоном? Оскільки більшість обов’язків може бути виконано дистанційно, то уявити такий випадок досить важко. Відповідно є низькою і ймовірність прийняття податківцями Рішення щодо неможливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов’язку.
Та і взагалі важко передбачити, чи будуть податківці у випадку з запитом звертатися до норм Порядку № 225. А якщо так, то
ФОП краще у встановлений строк відповісти на запит. А якщо мова не про «сплячого» ФОП, а про такого, який продовжує здійснення діяльності, то тут і взагалі питання немає (слід відповідати)
Як бути з документами. Щодо документів, які податківці запитують у запиті, то якщо у ФОП є можливість їх надати, то це, безперечно, слід зробити. А якщо такої можливості немає?
На час воєнного стану встановлене спеціальне правило щодо первинних документів — для тих платників (у т. ч. ФОП), хто здійснював діяльність на територіях активних бойових дій або тимчасово окупованих територіях (згідно з Переліком № 309*).
Так, відповідно до п.п. 69.28 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ підставами неможливості пред’явлення первинних документів для таких платників є втрата (знищення чи зіпсуття) первинних документів або знаходження їх на територіях із Переліку № 309, у разі якщо їх неможливо вивезти або їх вивезення пов’язане з ризиком для життя чи здоров’я платника податків, фізичних осіб чи неможливе у зв’язку з адміністративними перешкодами, встановленими органами влади.
У разі втрати та/або неможливості вивезення первинних документів платник податків подає до контролюючого органу в довільній формі повідомлення про неможливість вивезення первинних документів, в якому зазначаються: обставини, що призвели до втрати та/або неможливості вивезення первинних документів, податкові (звітні) періоди, а також загальний перелік первинних документів (за можливості — із зазначенням реквізитів).
Якщо це саме випадок ФОП, то формально у відповіді на запит чи у додатку до відповіді, вважаємо, ФОП може зробити заяву/повідомлення про неможливість вивезення, а відповідно і неможливість надання первинних документів (із дотриманням наведених вище правил до такого повідомлення).
А якщо причина в тому, що дістатися до документів ФОП заважає саме перебування його за кордоном? У такому разі, вважаємо, ФОП може спробувати діяти через підтвердження неможливості виконання обов’язку з надання документів. Адже, як ми з’ясували вище, на нього можна поширити вимоги Порядку № 225 (ср. ).
Тобто у відповіді на запит ФОП напише, що не має можливості надати документи, а також надасть:
— заяву, складену за правилами п. 3 розд. II Порядку № 225;
— підтверджуючі документи, про які йдеться у Переліку № 225*, зокрема «паспорт громадянина України для виїзду за кордон або інший документ, що дає право на виїзд з України і в’їзд в Україну, з візами та без віз (для країн, в’їзд громадян України на територію яких не потребує наявності візи (дозволу на виїзд)) за наявності відповідних відміток органів прикордонної служби».
* Перелік документів, що підтверджують неможливість платника податків — фізичної особи, зокрема самозайнятої особи, своєчасно виконати свій податковий обов’язок, у тому числі обов’язок податкового агента, затверджений наказом Мінфіну від 29.07.2022 № 225.
Втім важко передбачити, як податківці будуть реагувати на такий підхід. Формально, якщо за наслідком розгляду заяви та документів, вони все ж приймуть Рішення щодо неможливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов’язку, то відповідальності за ненадання цих документів не має бути.
Щодо відповідальності. У загальному випадку, якщо ФОП не відповість на запит або запитану інформацію чи документи буде подано ним не в повному обсязі, йому загрожує штраф за ч. 2 п. 121.2 ПКУ — 6700 грн (1 мінзарплата на 01.01.2023).
Висновки
- Якщо ФОП не подавав податківцям документи на підтвердження неможливості виконання податкових обов’язків, то податківці можуть сприйняти неподання декларації як факт, що може свідчити про порушення податкового законодавства. Як наслідок, ФОП можуть направити письмовий запит.
- Платник, якому належним чином вручили письмовий запит, має надавати інформацію, визначену в запиті, та її документальне підтвердження протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту.
- Якщо ФОП не відповість на запит або запитану інформацію чи документи буде подано ним не в повному обсязі, йому загрожує штраф 6700 грн.
- Якщо у ФОП через перебуванням за кордоном є об’єктивні проблеми з відповіддю на запит та наданням запитуваних документів, можна спробувати використати норми:
— п.п. 69.28 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ — якщо ФОП здійснював діяльність на територіях активних бойових дій або тимчасово окупованих територіях;
— Порядку № 225 — в інших випадках.
