Мабуть, усім постачальникам програмної продукції вже відомо, що починаючи з 01.01.2023 припинила свою дію ПДВ-пільга, передбачена п. 261 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ. Відтак, постачальники програмної продукції постали перед стандартним ПДВ-правилом для перехідних операцій. А саме: якщо перша подія відбулася до 01.01.2023 — пільга працює, а якщо після цієї дати — не працює.
Однак при оплаті бюджетними коштами (з казначейського рахунку) правило першої події (п. 187.1 ПКУ) не працює. Натомість, податкові зобов’язання нараховуються виходячи зі спеціального правила — на дату надходження коштів на банківський рахунок постачальника (п. 187.7 ПКУ). Саме ця обставина і обумовлює особливі правила ПДВ-обліку перехідних операцій.
При цьому можливі три варіанти розвитку подій. Розглянемо їх усі!
Варіант 1. Бюджетні кошти надійшли авансом до 01.01.2023, а постачання відбулося після цієї дати. Це, мабуть, найпростіша ситуація. У такому випадку дата податкових зобов’язань — до 01.01.2023. Відтак, ПДВ-пільга працює.
Отже, на дату надходження коштів постачальник складає пільгову ПН (з позначкою «Без ПДВ» і кодом ставки «903»). У такому випадку фактичне постачання програмної продукції у 2023 році на ПДВ-обліку ніяк не відобразиться.
Варіант 2. Бюджетні кошти надійшли після 01.01.2023, а постачання відбулося до цієї дати. Ця ситуація набагато неоднозначніша, ніж попередня. Адже видаткова накладна складена без ПДВ, договір теж підписано без ПДВ та й бюджетні кошти розпорядником погоджені в сумі без ПДВ. Однак фактично кошти надійшли вже у 2023 році…
Тож відповідно до п. 187.7 ПКУ податкові зобов’язання нараховуються на всю суму оплати, і на дату надходження коштів складається звичайна ПН (з кодом ставки «20»). У цьому випадку, всупереч видатковій накладній, доведеться складати ПН на суму з ПДВ. Власне, ПДВ при цьому відповідно до п. 188.1 ПКУ слід нарахувати на договірну вартість «ззовні». Цей висновок ґрунтується у тому числі на позиції Верховного Суду, який зазначив, що при зміні ставки ПДВ база лишається незмінною (постанова від 09.06.2022 у справі № 912/1052/21). Наш коментар до цієї постанови читайте у статті «При зміні ставки ПДВ — база оподаткування лишається незмінною!».
Інакше кажучи, суму договору слід збільшити на суму ПДВ, пояснивши таку необхідність тим, що змінилися правила оподаткування. При цьому бюджетній організації доведеться просити про виділення додаткових коштів через збільшення договірної вартості на суму ПДВ. До речі, зміна ставок податків та зміна умов щодо надання податкових пільг — це прямі підстави для зміни умов договору закупівлі за бюджетні кошти (п.п. 6 ч. 5 ст. 41 Закону № 922*). Якщо ж змінити договір не вдається, нічого не залишиться, як платити ПДВ за власний рахунок ☹.
* Закон України «Про публічні закупівлі» від 25.12.2015 № 922-VIII.
Варіант 3. Бюджетні кошти частково надійшли до 01.01.2023, частково — після цієї дати. У такому випадку на частину оплати, що надійшла до 2023 року, складається пільгова ПН, а на решту оплати — звичайна ПН з ПДВ. При цьому ціна договору збільшується лише на суму ПДВ, котра припадає на частину оплати, що надійшла після 01.01.2023.
Як бачите, перехідні операції з бюджетниками — не така вже й складна річ. Але в будь-якому випадку не забудьте «вмовити» вашого контрагента-бюджетника внести зміни до договору у зв’язку зі скасуванням програмної пільги. Знаємо, що саме це інколи буває найскладніше…
