Бухгалтерський облік
Зобов’язання, що не підлягає погашенню, боржник (обдаровуваний) визнає доходом (п. 15 НП(С)БО 15 «Дохід», п. 5 НП(С)БО 11 «Зобов’язання»). Тому суму списуваної кредиторської заборгованості (прощеного боргу) боржник включає до складу інших операційних доходів: Дт 63, 68 — Кт 717 «Дохід від списання кредиторської заборгованості».
Податок на прибуток
У податковоприбутковому обліку боржників (і малодохідників, і високодохідників) прощений борг (списання кредиторської заборгованості) відобразиться за бухобліковими правилами. Тобто через бухдоходи збільшить фінрезультат (об’єкт оподаткування). Податкові різниці при списанні кредиторської заборгованості (прощенні боргу) для боржників ПКУ не передбачені (листи ДПСУ від 09.02.2023 № 274/ІПК/99-00-21-03-02-06, від 18.10.2021 № 3884/ІПК/99-00-21-02-02-06).
ПДВ
Тут усе залежить від того, яка заборгованість (грошова чи товарна) прощається.
Прощення грошової заборгованості. Товар отриманий, але так і не оплачений. Покупцеві (боржнику) продавець простив грошовий борг.
У такому разі для покупця (боржника) неоплачені товари (послуги) стають безоплатно отриманими (п.п. 14.1.13 ПКУ). І хоча в коригувальній ст. 192 ПКУ така ситуація не згадується, за безоплатно отриманими товарами покупцеві в періоді прощення заборгованості треба відкоригувати ПК (оскільки борг прощено і не буде сплати ПДВ). При цьому коригувати ПК контролери пропонують:
— якщо ПК відображався після 01.07.2015, — шляхом нарахування компенсуючих ПЗ (листи ДПСУ від 09.02.2023 № 274/ІПК/99-00-21-03-02-06, від 26.05.2021 № 2019/ІПК/99-00-21-02-02-06);
— якщо ПК відображався до 01.07.2015, — шляхом зменшення ПК на підставі бухдовідки (листи ДФСУ від 08.02.2019 № 459/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, ДПСУ від 01.06.2021 № 2175/ІПК/99-00-21-03-02-06).
Хоча, правду кажучи, про прощення боргу в п. 198.5 ПКУ не сказано. Тому нарахування компенсуючих ПЗ — вигадка податківців, і правильно саме зменшувати (коригувати) ПК.
Прощення товарної заборгованості. Отримана передоплата, але товар так і не відвантажений. Продавцеві (боржнику) покупець простив товарний борг.
Якщо отримана передоплата (під яку товар так і не відвантажений), то після прощення заборгованості операція перетворюється на безповоротну фінансову допомогу (п.п. 14.1.257 ПКУ). Така операція не є об’єктом ПДВ (зникає об’єкт оподаткування ПДВ). Тому продавцеві треба відкоригувати ПЗ.
Щоправда, з коригуванням (зменшенням) ПЗ без наявності зменшуючого РК (зареєстрованого покупцем) у продавця можуть бути проблеми. Оскільки, незважаючи на відсутність об’єкта оподаткування ПДВ, коригування ПЗ без зареєстрованого РК не визнають податківці (лист ДПСУ від 07.07.2023 № 1741/ІПК/99-00-21-03-02-06).
Єдиний податок
Прощення грошової заборгованості. Окремої норми, що вимагає від єдиноподатників включати суму грошового прощеного боргу до складу ЄП-доходу (як за кредиторкою зі строком позовної давності, що сплив), у ПКУ немає. Проте, за роз’ясненнями податківців, отримані товари (роботи, послуги), які не були оплачені і за якими кредиторська заборгованість списана за домовленістю сторін (прощена), вважаються згідно з п.п. 14.1.13 ПКУ безоплатно отриманими (БЗ 107.01.03, листи ДПСУ від 23.12.2022 № 2357/ІПК/99-00-04-03-03-06, від 06.11.2020 № 4594/ІПК/99-00-04-05-03-06). А як відомо, безоплатно отримані товари (роботи, послуги) збільшують дохід єдиноподатника (п. 292.3 ПКУ). Тому
вартість таких безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг) включається в періоді домовленості про прощення заборгованості в ЄП-дохід
Причому вартість безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг) збільшує дохід усіх єдиноподатників: незалежно від ПДВ-статусу (тобто і платників, і неплатників ПДВ) й усіх груп 1 — 3 (тобто і фізичних, і юридичних осіб). При цьому вартість безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг) включається в ЄП-дохід з урахуванням звичайних цін (БЗ 108.01.02, БЗ 107.01.03).
Зверніть увагу: під безоплатно отриманими товарами (роботами, послугами) п. 292.3 ПКУ розуміє товари (роботи, послуги), отримані за письмовими договорами (тому якщо договір був усним, — формально єдиноподатковий дохід не виникає). Проте при прощенні боргу без письмового документа навряд чи можна обійтися.
Прощення товарної заборгованості. Якщо отримана передоплата, під яку товар так і не відвантажений, то на дату списання (прощення) товарної заборгованості отримана передоплата стає безповоротною фінансовою допомогою. Проте передоплата вже була включена єдиноподатником у ЄП-дохід при отриманні. Тому повторно включати її в ЄП-дохід і оподатковувати такі грошові кошти ЄП не треба. Хіба що якщо єдиноподатник — платник ПДВ (у якого раніше в ЄП-дохід потрапила передоплата без урахування ПДВ), то при прощенні заборгованості суму ПДВ доведеться довключити в ЄП-дохід.
Інша справа — якщо передоплата була отримана ще на загальній системі оподаткування, а після переходу на ЄП єдиноподатнику (боржникові) прощається товарний борг. Тоді сума отриманої передоплати в оподаткуванні ще не взяла участі. Тому при прощенні заборгованості її доведеться єдиноподатнику (боржникові) включити в ЄП-дохід.
А ось якщо товарний борг прощається єдиноподатнику-підприємцю (боржникові), то також слід урахувати, що при отриманні передоплати таку суму єдиноподатник-підприємець вже включив в ЄП-дохід. А отже, при прощенні товарної заборгованості повторно така сума відображається у складі доходів і оподатковуватися ЄП не повинна.
Проте податківці можуть розглядати прощену заборгованість як отримання ФОП-єдиноподатником безповоротної фінансової допомоги і вимагати її оподаткування (як «цивільних» доходів) за цивільними правилами, тобто з ПДФО (18 %) і ВЗ (1,5 %). Оскільки, на думку податківців, отримання безповоротної фіндопомоги не пов’язане із здійсненням підприємцем господарської діяльності на ЄП (БЗ 107.01.03). А при такому підході (щоб не виникло подвійного оподаткування) треба відкоригувати ЄП-дохід, а суму авансу, яка була оподаткована єдиним податком, з ЄП-доходу виключити. Проте у такому разі краще отримати ІПК на свою адресу.
Підсумовуючи усе вищесказане, покажемо відображення прощення боргу в обліку обдаровуваного (боржника).
Прощення боргу в обліку обдаровуваного (боржника)
| № з/п | Зміст господарської операції | Кореспонденція рахунків | Сума, грн | |
| Дт | Кт | |||
| У продавця (прощення товарного боргу — постачання товару під передоплату) | ||||
| Ситуація 1. Отримана передоплата від покупця в сумі 60000 грн (у тому числі ПДВ — 10000 грн). Продавцеві (боржнику) покупець простив товарний борг. | ||||
| 1 | Отримано передоплату | 311 | 681 | 60000 |
| 2 | Нараховано ПЗ з ПДВ | 643 | 641/ПДВ | 10000 |
| 3 | Прощено товарний борг: | |||
| — списано суму прощеного боргу | 681 | 717 | 60000 | |
| — відкориговано ПЗ з ПДВ (на підставі зареєстрованого покупцем зменшуючого РК) | 643 | 643/2* | 10000 | |
| 643/2 | 641/ПДВ | 10000 | ||
| * Рекомендуємо використати додатковий субрахунок 643/2 «Податкові зобов’язання: РК без реєстрації» (для обліку тимчасового розриву між датою складання РК і датою його реєстрації покупцем в ЄРПН). | ||||
| У покупця (прощення грошового боргу — оплати за отриманий товар) | ||||
| Ситуація 2. Отримані товари вартістю 120000 грн (у тому числі ПДВ — 20000 грн). Покупцеві (боржнику) продавець простив грошовий борг. | ||||
| 1 | Отримано товари | 281 | 631 | 100000 |
| 2 | Відображено ПК з ПДВ (за наявності зареєстрованої ПН) | 644/1 | 631 | 20000 |
| 641/ПДВ | 644/1 | 20000 | ||
| 3 | Прощено грошовий борг: | |||
| — списано суму прощеного боргу | 631 | 717 | 120000 | |
| — відкориговано ПК шляхом нарахування компенсуючих ПЗ | 949 | 641/ПДВ* | 20000 | |
| * Якщо платник дотримується роз’яснень податківців і нараховує компенсуючі ПЗ, а не зменшує ПК. | ||||
Висновки
- У бухгалтерському обліку сума прощеного боргу в обдаровуваного (боржника) включається в доходи.
- У податковоприбутковому обліку у боржників (малодохідників і високодохідників) прощення боргу (списання кредиторської заборгованості) відобразиться за бухобліковими правилами (тобто через бухдоходи збільшить фінрезультат — об’єкт оподаткування).
- За прощеним боргом боржникові треба провести коригування ПДВ. Податківці радять покупцеві (боржнику) — відкоригувати ПК, нарахувавши компенсуючі ПЗ за п. 198.5 ПКУ. А ось продавець (боржник) зможе зменшити (відкоригувати) ПЗ тільки на підставі зменшуючого РК, зареєстрованого покупцем.
