Консервація і розконсервація основних засобів під час війни

Що таке консервація?

Необхідність проведення консервації ОЗ можуть зумовити не тільки техніко-економічні причини (скорочення обсягів виробництва, припинення певного виду діяльності, нераціональне використання об’єкта тощо), але й форс-мажорні обставини, зокрема — військова агресія рф проти України.

(п. 2 Положення № 1183*).

* Положення про порядок консервації основних виробничих фондів підприємств, затверджене постановою Кабміну від 28.10.97 № 1183.

Відтак, аби об’єкт ОЗ вважався законсервованим, мало просто його не експлуатувати. Щодо такого ОЗ має бути:

1) виконано цілий комплекс консерваційних заходів з метою підготувати об’єкт до тривалого зберігання з тим, щоб запобігти втраті його роботоздатності;

2) передбачено довгострокове припинення його діяльності.

Недержавні підприємства, а також підприємства, що не мають стратегічного значення для економіки і безпеки держави, можуть законсервувати ОЗ і на більш тривалий (ніж три роки) строк (див. лист Мінрегіонрозвитку від 14.11.2012 № 7/15-18364). Адже для них Положення № 1183 має виключно рекомендаційний характер.

А от мінімальний строк консервації згідно з п. 2.3 Методрекомендацій № 274* не може бути менше одного року. Але за потреби об’єкт ОЗ можна достроково розконсервувати за рішенням керівника підприємства (п. 9 Положення № 1183).

* Методрекомендації про підготовку та розгляд матеріалів стосовно консервації ОЗ, затверджені наказом Мінпромполітики від 09.06.2004 № 274.

Зауважте! Норми Положення № 1183 не передбачають можливості законсервувати частину об’єкта ОЗ. А тому в разі такої потреби можна вдатися до бухоблікового поділу об’єкта ОЗ на частини. Для цього видають відповідний наказ. А саму розподільну операцію можна здійснити на підставі бухгалтерської довідки.

Як оформити консервацію і розконсервацію?

Консервація. Підставою для консервації ОЗ (та їх розконсервації) для недержавних підприємств є рішення керівника підприємства — наказ про консервацію ОЗ (п. 7 Положення № 1183).

Власне процедуру консервації ОЗ та її належне документування визначає Положення № 1183. Його нормами передбачена складна й трудомістка низка етапів консерваційних заходів. А саме має бути:

1) видано наказ про створення спеціальної консерваційної комісії для підготовки обґрунтованих матеріалів щодо консервації ОЗ та тимчасового виведення їх із виробничого процесу підприємства (пп. 6, 10 Положення № 1183);

2) підготовлено техніко-економічне обґрунтування подальшої тимчасової недоцільності використання об’єктів ОЗ, що складається з (пп. 3, 12 Положення № 1183):

— відомостей про ОЗ, що підлягають консервації;

— проєкту консервації, затвердженого та погодженого з власником;

— акта технічного стану ОЗ на момент їх консервації;

— даних про облік ОЗ із розподілом за групами, що підлягають консервації;

3) затверджено проєкт консервації ОЗ (п. 13 Положення № 1183);

4) проведено технологічні роботи, пов’язані з консервацією ОЗ (п. 8 Положення № 1183);

5) прийнято об’єкти ОЗ на консервацію на підставі рішення комісії про тимчасове виведення ОЗ із виробничого процесу та їх консервацію (п. 17 Положення № 1183). Це рішення оформляється актом за формою з додатка 1 до Положення № 1183 або у довільній формі з обов’язковими реквізитами первинного документа, передбаченими ч. 2 ст. 9 Закону про бухоблік*.

* Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.99 № 996-XIV.

Попри це, вважаємо,

Таким підприємствам достатньо обмежитися наступною послідовністю кроків, необхідних для консервації об’єктів ОЗ (див. таблицю).

Алгоритм дій недержавного підприємства під час консервації об’єктів ОЗ

Що стосується об’єктів ОЗ, до яких немає безпечного та безперешкодного доступу (ті, що знаходяться на тимчасово окупованій території чи перебувають у зоні бойових дій), вважаємо, законсервувати їх не вийде. Адже щодо них неможливо здійснити ніяких консерваційних заходів. Вихід тут один — за рішенням керівника підприємства вивести їх з експлуатації на період тимчасового невикористання.

Розконсервація. Порядок дій під час розконсервації ОЗ для недержавних підприємств може бути таким:

1) приймають рішення про розконсервацію ОЗ керівником підприємства —оформляється відповідний наказ (п. 7 Положення № 1183);

2) проводять необхідні технологічні заходи щодо розконсервації ОЗ;

3) складають комісією акт про розконсервацію ОЗ і введення в експлуатацію об’єкта у довільній формі із зазначенням обов’язкових реквізитів первинного документа або ліквідацію такого об’єкта (див. лист Мінрегіонрозвитку від 14.11.2012 № 7/15-18364).

Бухоблік консервації, ремонту і розконсервації ОЗ

Консервація. Після переведення на консервацію об’єкти ОЗ, як і раніше, продовжують обліковувати на відповідних субрахунках рахунка 10 «Основні засоби». Водночас до цих субрахунків доцільно ввести додаткові субрахунки і обліковувати законсервовані ОЗ відокремлено, аби зафіксувати, що наразі вони не тимчасово не експлуатуються (п. 9 Методрекомендацій № 561*). Причому ввести окремі аналітичні рахунки логічно і до субрахунку 131 «Знос основних засобів». Це дозволить легко виділити їх залишкову вартість і розкрити відповідну інформацію у Примітках до річної фінансової звітності за формою № 5 (чого вимагає п.п. 37.5 НП(С)БО 7 «Основні засоби»).

* Методрекомендації з бухобліку основних засобів, затверджені наказом Мінфіну від 30.09.2003 № 561.

Згідно з нормами п. 23 НП(С)БО 7

(п. 29 НП(С)БО 7, п. 27 Методрекомендацій № 561). Але з цього загального правила є виняток — якщо для законсервованих ОЗ застосовується виробничий метод, то амортизацію припиняють з дати, що настає за датою консервації.

Укладачі ж МСФЗ-звітності законсервовані об’єкти ОЗ продовжують амортизувати (§ 55 МСБО 16 «Основні засоби»). Хоча сам факт консервації може вплинути на строк корисного використання об’єкта ОЗ та його ліквідаційну вартість. А це, у свою чергу, позначиться на сумі нарахованої амортизації. Подробиці МСФЗ-обліку ОЗ читайте в «Податки & бухоблік», 2020, № 69.

У процесі консервації об’єкта ОЗ підприємство може нести витрати, пов’язані з проведенням відповідних консерваційних робіт. Такі витрати відносять до складу інших витрат звітного періоду і обліковують на субрахунку 977 «Інші витрати діяльності» (див. лист Мінфіну від 24.04.2009 № 31-34000-20-10/11663).

За дебетом субрахунку 977 відображають і витрати на утримання законсервованих ОЗ — витрати на охорону об’єктів, опалення, освітлення, водопостачання, водовідведення, а також інші витрати, спрямовані на забезпечення належних умов зберігання переведеного на консервацію об’єкта.

Якщо в процесі консервації здійснюються витрати капітального характеру (наприклад, зводяться будови для зберігання законсервованого майна), то ці витрати логічно обліковувати в порядку, встановленому для необоротних активів, із попереднім групуванням на рахунку 15 «Капітальні інвестиції». Після введення новостворених об’єктів ОЗ в експлуатацію накопичені на рахунку 15 витрати формують їх первісну вартість (Дт 10, 11 — Кт 151, 152, 153). Амортизують такі об’єкти починаючи з місяця, наступного за місяцем, у якому вони стали придатними для корисного використання (п. 29 НП(С)БО 7). Витрати на амортизацію відображають за Дт 977 поряд з іншими витратами, пов’язаними з консервацією ОЗ.

(ср. )Поліпшення/ремонт законсервованих ОЗ. При відображенні в бухобліку витрат на поліпшення/ремонт законсервованих ОЗ керуємося загальними нормами пп. 14 і 15 НП(С)БО 7. Тобто:

— або капіталізуємо такі витрати (збільшуємо первісну вартість законсервованих ОЗ), якщо вони призводять до збільшення майбутніх економічних вигод, первісно очікуваних від використання об’єкта (Дт 151, 152, а після закінчення робіт з поліпшення: Дт 10 — К 151, 152);

— або відносимо на витрати періоду, якщо вони спрямовані на підтримання об’єкта в робочому стані та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод (Дт 977).

Розконсервація. Витрати на розконсервацію законсервованих раніше об’єктів ОЗ уключають до складу інших витрат і відображають їх за дебетом субрахунку 977.

За розконсервованими об’єктами ОЗ поновлюють нараховувати амортизацію, починаючи з місяця, наступного за місяцем введення об’єкта ОЗ в експлуатацію після розконсервації (п. 27 Методрекомендацій № 561). Або з дати, що настає за датою розконсервації, — при виробничому методі (п. 29 НП(С)БО 7).

Консервація ОЗ і податок на прибуток

У податковому обліку амортизувати об’єкти ОЗ, що перебувають на консервації, прямо забороняє п.п. 138.3.1 ПКУ. Але така заборона стосується лише прибутківців, що застосовують коригування з розд. III ПКУ, — тобто високодохідників і малодохідників-добровольців. Тож

Відповідно у платників, які застосовують МСФЗ, виникне збільшуюча різниця в сумі бухгалтерської амортизації законсервованих ОЗ (п. 138.1 ПКУ). Позаяк підприємства, які ведуть облік за МСФЗ, не припиняють нараховувати бухгалтерську амортизацію щодо об’єктів ОЗ у періоді їх консервації.

А ось малодохідники-відмовники, які за правилами МСФЗ нараховують амортизацію, в усьому орієнтуються на бухгалтерський облік.

Витрати на консервацію, утримання, ремонт та розконсервацію ОЗ зменшують прибутковий об’єкт за даними бухобліку. Жодних коригувань ПКУ для них не передбачає.

ПДВ-облік консервації ОЗ

Консервація ОЗ свідчить про те, що вони тимчасово не експлуатуються — тимчасово призупинено їх використання. Проте сама по собі консервація ОЗ (якщо не змінюється їх господарське призначення) не передбачає зміни напряму їх використання. Об’єкти ОЗ, як і раніше, продовжують перебувати в статусі призначених для використання в оподатковуваних операціях. Адже згодом після виведення з консервації ОЗ будуть брати участь у господарській діяльності. Отже, немає підстав застосовувати п.п. «г» п. 198.5 ПКУ і нараховувати компенсуючі податкові зобов’язання з ПДВ виходячи з балансової (залишкової) вартості законсервованого ОЗ (див. лист ДПСУ від 23.03.2020 № 1195/6/99-00-07-03-02-06/ІПК).

Щодо сум вхідного ПДВ за операціями, пов’язаними із забезпеченням процесу консервації і наступної розконсервації, то їх відносять до складу податкового кредиту за загальними правилами на підставі зареєстрованих податкових накладних від постачальників товарів/послуг.