Відшкодування шкоди, компенсація витрат і ПДВ

Відшкодування шкоди

Щодо відшкодування шкоди є своя норма в ПКУ.

Згідно з п. 188.1 ПКУ суми відшкодування шкоди, у тому числі відшкодування упущеної вигоди за рішеннями міжнародних комерційних та інвестиційних арбітражів або іноземних судів, отримані платником через невиконання або неналежне виконання договірних зобов’язань, не включаються в договірну вартість (базу оподаткування ПДВ). Таким чином у ПКУ прямо позначено, що

І це справедливо, адже об’єктом оподаткування ПДВ виступають операції постачання (ст. 185 ПКУ). А операція з відшкодування шкоди (збитків) постачанням не є і ознак постачання (у розумінні п.п. 14.1.191 ПКУ) не містить. Втрачене (пошкоджене) майно або втрати через заподіяну шкоду як такі не є предметом договору. Зіпсоване майно ніхто не продає / не купує (нести додаткові витрати в цьому випадку ніхто не доручає) — а вони стають лише причиною для пред’явлення претензії до винуватця.

І те, що вартість втраченого (пошкодженого, зіпсованого) майна враховується при розрахунку величини шкоди (ст. 225 ГКУ), зовсім не означає, що відбувається постачання цього майна і виникає об’єкт для ПДВ. Оскільки, повторимо: жодного постачання в цьому випадку не відбувається, а відбувається стягнення шкоди з винуватця — відшкодування втрат.

Тому, коли заходить мова про відшкодування шкоди, то головним чином це означає, що за договором щось пішло не так, тобто

і виникнення внаслідок цього втрат (збитків), які сторона-винуватець відшкодовує постраждалій стороні.

Недотримання строків постачання, постачання неякісних товарів (робіт, послуг), псування (втрата) товарів при перевезенні, несвоєчасна оплата та ін. — усе це приклади порушення договірних умов, через які одна сторона зазнає збитків. І у зв’язку з чим контрагент, що порушив зобов’язання за договором, зобов’язаний відшкодувати заподіяні збитки постраждалій стороні (ст. 224, 226 ГКУ).

Та і за своєю правовою природою відшкодування збитків є господарсько-правовою санкцією (ч. 2 ст. 217 ГКУ) — тобто (разом зі штрафами, пенею) одним з можливих видів відповідальності за порушення договірних зобов’язань (детальніше про це див. окрему статтю тематичного номера). Таким чином передбачено, що

Тому тут (як і в ситуації зі штрафами / пенею) просто відсутній об’єкт для ПДВ (зі ст. 185 ПКУ).

Компенсація витрат

Порівняйте: інша річ — компенсація витрат.

А навпаки, за домовленістю замовник компенсує виконавцеві витрати, які безпосередньо або опосередковано пов’язані з виконанням укладеного договору.

З яскравих прикладів:

— за договором транспортного експедирування — експедитор має право на компенсацію (у погоджених з клієнтом обсягах) додаткових витрат, які виникли при виконанні договору транспортного експедирування, якщо такі витрати здійснені в інтересах клієнта (ст. 10 Закону України «Про транспортно-експедиторську діяльність» від 01.07.2004 № 1955-IV);

— за договором комісії — комісіонер має право на компенсацію витрат, понесених ним у зв’язку з виконанням своїх обов’язків за договором комісії (ст. 1024 ЦКУ);

— за договором оренда — орендар за домовленістю може компенсувати орендодавцеві витрати на сплату комунальних платежів та ін.

Таким чином,

Причому можливість їх компенсації, зазвичай, заздалегідь обумовлюється із замовником.

У такому разі, по суті, маємо справу з посередництвом на придбання послуг — коли виконавець придбаває відповідні послуги за дорученням замовника, а замовник готовий їх прийняти й оплатити. Тому, зазвичай, у такому разі присутнім є постачання (передача послуг, п.п. 14.1.185 ПКУ). А отже,

Проте водночас слід врахувати, що якщо йдеться про компенсацію витрат, то взагалі-то витрати повинні компенсуватися в тій сумі, в якій вони були понесені. І залежно від того, був чи не був за витратами ПДВ «на вході», передаватися замовникові також «з ПДВ» або «без ПДВ». І, зокрема:

— якщо витрати були «з ПДВ» — то перевиставлятися замовникові з тією ставкою ПДВ, яка була на вході, а

— якщо витрати були «без ПДВ» (скажімо, послуги отримувалися в неплатника ПДВ) — то передаватися замовникові також «без ПДВ».

Проте в податківців із цього приводу інша думка.

Що говорять податківці?

Відразу скажемо, податківці висловлюються по-різному.

Є консультації, в яких контролери справедливо визнають: якщо кошти, що надходять платникові за пошкоджене, знищене, втрачене майно, є відшкодуванням шкоди, заподіяної такому платникові, то такі кошти згідно з п. 188.1 ПКУ не включаються в базу оподаткування — не оподатковуються ПДВ (листи ДПСУ від 27.05.2024 № 2924/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК, від 05.04.2024 № 1854/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК, від 22.03.2024 № 1567/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК, від 21.03.2023 № 611/ІПК/99-00-21-03-02-06). Тобто важливо, щоб такі операції за своєю суттю були відшкодуванням шкоди за невиконання або неналежне виконання договірних зобов’язань. І були належним чином підтверджені документально: умовами договору, документально оформленою претензією про відшкодування шкоди та ін. (лист ДПСУ від 12.12.2022 № 2202/ІПК/99-00-21-03-02-06).

Проте також можна натрапити на консультації, в яких контролери чіткої відповіді не дають, а витіювато роз’яснюють, що:

— якщо кошти, отримані платником, є відшкодуванням шкоди внаслідок невиконання (чи неналежного виконання) договірних зобов’язань, то такі кошти відповідно до п. 188.1 ПКУ не включаються в базу оподаткування ПДВ, а

— якщо кошти, отримані платником, за своєю суттю є компенсацією (відшкодуванням) вартості втраченого, пошкодженого або зіпсованого майна, то сума такого відшкодування включається в базу оподаткування ПДВ. Тому в такому разі платникові слід нарахувати ПЗ з ПДВ, а також скласти і зареєструвати ПН (листи ДПСУ від 20.12.2023 № 4791/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК, від 07.04.2023 № 843/ІПК/99-00-21-03-02-06, від 12.12.2022 № 2202/ІПК/99-00-21-03-02-06, від 13.07.2022 № 1041/ІПК/99-00-21-03-02-06, від 06.07.2022 № 971/ІПК/99-00-21-03-02-06).

Тому щойно податківці бачать слово «компенсація», то на ділі не дуже-то хочуть вникати в суть компенсації, що проводиться, і за першої-ліпшої можливості починають говорити, що раз ідеться про компенсацію, то така компенсація повинна на загальних підставах оподатковуватися ПДВ. Причому, майте на увазі, що при «компенсаційному» варіанті податківці вимагають оподатковувати 20 %-вим ПДВ компенсацію будь-яких витрат — навіть при придбаннях у неплатників ПДВ (лист ДПСУ від 02.02.2022 № 288/ІПК/99-00-21-03-02-06, БЗ 101.04) і навіть компенсацію податків (лист ДПСУ від 03.05.2023 № 1107/ІПК/99-00-21-03-02-06). Тобто, на думку податківців, такі витрати виконавець повинен перевиставити замовникові з нарахуванням 20 % ПДВ. Детальніше про це див. у статті «Перевиставлення послуг і ПДВ» // «Податки & бухоблік», 2020, № 94 (ср. ).

Тому, враховуючи ставлення контролерів до «компенсацій»,

і оперувати тими поняттями, залежно від того, яка операція відбувається — «відшкодування шкоди» чи «компенсація витрат». Зокрема, якщо йдеться про відшкодування шкоди, то не варто нехтувати складанням претензії з розрахунком суми шкоди, що стягується з винуватця (ст. 222 ГКУ). Тим більше, самі контролери зазначають, що кожен конкретний випадок повинен розглядатися з урахуванням договірних умов та обставин здійснених операцій, а також первинних документів, оформлених за цими операціями (лист ДПСУ від 22.03.2024 № 1567/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК).

Якщо плату за товар замаскувати під відшкодування шкоди

А що коли плату за товар представити як відшкодування шкоди?

Наприклад, можна поділити вартість товару на «оподатковувану ПДВ» і «штрафну» (не оподатковувану ПДВ) частини. І, скажімо, продати товар покупцеві за ціною придбання — з мінімальним ПДВ (щоб не порушити правило мінбази з п. 188.1 ПКУ — яке передбачає, що при постачанні товарів база оподаткування не може бути нижча за ціну їх придбання). Проте в договорі з покупцем при цьому прописати, що покупець сплачує штраф (скажімо, у розмірі 100 % вартості товару або в іншому розмірі — дивлячись який закладемо прибуток) у разі несвоєчасної оплати. Звичайно ж, при цьому покупець прострочує оплату і в результаті платить продавцеві за договором штраф.

У такій ситуації у виграші продавець, оскільки в нього виникнуть ПЗ з ПДВ у мінімальній сумі. Проте якщо покупець — теж платник ПДВ, то він може бути не зацікавлений у такому придбанні, оскільки зі штрафу «втратить» податковий кредит (який міг би в нього зменшувати в декларації поточні ПЗ і розрахунки з бюджетом). Втім, покупцем тут може виявитися дружній платник ПДВ. Або такі операції можливі з покупцями — неплатниками ПДВ (зокрема, звичайними фізособами), яким ПК неважливий.

У будь-якому разі, ми не радимо вдаватися до подібних штучних маніпуляцій, адже реакція фіскалів на такі схеми загальновідома, та й позицію суду передбачити складно.

Знищене війною майно — без компенсуючих ПЗ

Ще врахуйте, що оскільки знищене майно не може бути використане в господарській діяльності, то в загальному випадку (якщо за ним був ПДВ на вході) платникові його треба компенсувати — нарахувати компенсуючі ПЗ згідно з п. 198.5 ПКУ (БЗ 101.07).

Проте у зв’язку з воєнним станом для знищеного війною майна встановлено виняток з правил. І передбачено, що за таким майном:

— зберігається податковий кредит (ПК) (щоправда, є обмеження — такий ПК не можна заявляти до бюджетного відшкодування, а він може враховуватися в декларації до повного погашення і зменшувати поточні ПЗ з ПДВ, п.п. 69.29 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ) і

— нараховувати компенсуючі ПЗ за п. 198.5 ПКУ в такому разі не треба. Оскільки знищене війною майно не вважається використаним у неоподатковуваній / негосподарській діяльності (абз. 2 п. 32¹ підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ).

Причому, схоже, податківці не вбачають перешкод у застосуванні норм п. 32¹ і в тому випадку, якщо відбувається відшкодування шкоди за знищеним війною майном (листи ДПСУ від 21.03.2023 № 611/ІПК/99-00-21-03-02-06, від 20.03.2024 № 1501/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК).

Щоправда,

Про це йшлося в листі ДПСУ від 09.07.2024 № 19744/7/99-00-21-03-02-07 і БЗ 101.15. Детальніше див. «Товари / ОЗ знищено війною: податківці знову вимагають сертифікат ТПП» // «Податки & бухоблік», 2024, № 58.