Заборгованості довгострокові / поточні: тестуємо на предмет дисконтування

Яку заборгованість дисконтують?

За теперішньою (дисконтованою) вартістю відображати в Балансі НП(С)БО вимагають:

— довгострокову дебіторську заборгованість (п. 12 НП(С)БО 10 «Дебіторська заборгованість»);

— довгострокові зобов’язання (п. 9 НП(С)БО 11 «Зобов’язання»).

І навіть для мікропідприємств і непідприємницьких товариств, які складають скорочену фінансову звітність за НП(С)БО 25 «Спрощена фінансова звітність», жодних звільнень від дисконтування не передбачено. Таким підприємствам п. 7 розд. І НП(С)БО 25 дозволяє лише включати поточну дебіторську заборгованість до підсумку Балансу за її фактичною сумою (тобто не нараховувати резерв сумнівних боргів).

Не встановлюють НП(С)БО винятків і щодо видів довгострокової заборгованості, які підлягають дисконтуванню. Також не впливає на необхідність дисконтування і вид валюти (гривні чи іноземна валюта). Тобто під дисконтування може потрапити й заборгованість в іноземній валюті. Заразом

(див. лист Мінфіну від 20.02.2024 № 41010-06-62/5120, БЗ 102.12). Тобто у період воєнного стану дисконтувати довгострокові заборгованості потрібно за загальними правилами.

Однак при цьому слід враховувати такі ключові моменти:

1) дисконтуванню підлягають суто довгострокові заборгованості / зобов’язання. Короткострокові — не дисконтують;

2) за теперішньою вартістю оцінюють саме грошові довгострокові заборгованості і зобов’язання — тобто заборгованості, за якими передбачаються майбутні платежі (див. постанову ВС від 15.12.2023 у справі № 640/11526/19). А саме ті, які повинні погашатися грошима (монетарні заборгованості / зобов’язання). Адже теперішня вартість — це дисконтована вартість майбутніх платежів грошима;

3) необхідність дисконтувати здебільшого виникає в тих випадках, коли фінансові інструменти (дебіторські заборгованості / зобов’язання) видані / отримані на неринкових умовах (яскравий приклад — безвідсоткова позика). Позаяк дисконтування — один із способів визначення справедливої вартості фінансових активів та зобов’язань. У разі ж якщо договірна ставка відсотка відповідає ринковій, то теперішня вартість заборгованості дорівнює номінальній. У такому випадку дисконт за рахунок ринкових відсотків дорівнює нулю (див. постанову ВС від 16.12.2021 у справі № 640/16539/20).

Яку заборгованість вважають довгостроковою?

Довгострокова заборгованість — це... Визначення поняття «довгострокові зобов’язання» наведено в п. 4 НП(С)БО 11, а терміна «довгострокова дебіторська заборгованість» — у п. 4 НП(С)БО 10. Головний орієнтир розмежування з поточною заборгованістю — установлений договірний строк погашення заборгованості / зобов’язання має бути більшим за 12 місяців (погашення очікується після 12 місяців з дати балансу). Наприклад, безвідсоткову позику видано / отримано на строк більше 12 місяців — це довгострокова заборгованість.

Тут урахуйте! Якщо умовами договору визначено, що строк виконання зобов’язання настає більш ніж протягом 12 місяців починаючи з дати балансу, то таку довгострокову заборгованість не можна визнати короткостроковою лише через те, що за відповідним договором сторонами погоджено можливість її дострокового погашення (див. постанову ВС від 21.06.2023 у справі № 640/9281/19). Це за ситуації коли, скажімо, довгостроковий договір безпроцентної позики містить фразу на кшталт — «позичальник має право достроково повернути позику повністю або частково».

Якщо ж на підставі додаткової угоди частина тієї ж поворотної фінансової допомоги підлягає поверненню у строк до 12 місяців, то така заборгованість є поточною та відповідно не підлягає дисконтуванню (див. постанову ВС від 15.02.2023 у справі № 640/24292/21).

Прострочена заборгованість. Водночас не слід плутати довгострокові заборгованості та довгострокові зобов’язання із простроченими.

(див. статтю «Дисконтування контрагентських заборгованостей» // «Податки & бухоблік», 2023, № 73). Важливий саме договірний строк виконання зобов’язання.

Якщо, скажімо, за договором покупець повинен був сплатити за придбаний товар, наприклад, протягом 30 днів із дня його отримання, то така заборгованість сама собою є короткостроковою. Той факт, що заборгованість за зобов’язанням фактично не повернена на дату балансу (до закінчення строку позовної давності), не надає їй статусу довгострокової. Позаяк у будь-який момент кредитор має право вимагати повернення всієї суми такої заборгованості. Тож прострочену заборгованість не дисконтують (див. постанову ВС від 09.08.2023 у справі № 160/12804/21).

Поточна заборгованість. Усі поточні (строком погашення до 1 року) зобов’язання не дисконтують, а відображають за номіналом. Адже п. 11 НП(С)БО 11 вимагає показувати короткострокові зобов’язання в Балансі за сумою погашення.

А от щодо поточної дебіторської заборгованості п. 7 НП(С)БО 10 зобов’язує створювати резерв сумнівних боргів. Але це вже інша історія. Докладно про створення резерву сумнівних боргів див. статті «Як малодохіднику розпочати створювати резерв сумнівних боргів?» // «Податки & бухоблік», 2024, № 4, «Змінилася платоспроможність дебіторів: не забудьте про резерв сумнівних боргів» // «Податки & бухоблік», 2022, № 47 і «Резерв сумнівних боргів» // «Податки & бухоблік», 2020, № 23.

Чи дисконтують пролонговані заборгованості?

Насамперед тут важливо з’ясувати, чи визнаватиметься борг у разі його пролонгації, як і раніше, поточним. Для того щоб та ж позика розцінювалася як короткострокова, мають виконуватися одночасно дві умови:

— первісно позика має видаватися на строк до 12 місяців і ідентифікуватися в обліку як поточна;

— і пролонгуватися теж повинна на строк до 12 місяців (очікуватися до погашення протягом 12 місяців).

Тоді пролонгація не вплине на зміну статусу такої заборгованості станом на дату балансу і цей борг не підлягатиме дисконтуванню. Суди, загалом, підтримують такий підхід (див. постанови Шостого апеляційного адмінсуду від 19.04.2021 у справі № 640/14503/19 і від 11.11.2020 у справі № 640/14983/19, постанову ВС від 29.07.2020 у справі № 640/4003/19).

Тобто щоб визнати заборгованість, за якою строк погашення на дату балансу складає менше 12 місяців, довгостроковою, обов’язкова сукупність двох умов (див. постанову Шостого апеляційного адмінсуду від 23.05.2024 у справі № 320/30577/23):

1) первісний строк погашення такої заборгованості має бути більшим, ніж 12 місяців, та

2) до затвердження фінзвітності існує угода про пролонгацію (переоформлення) такої угоди на строк понад 12 місяців.

(див. постанови ВС від 20.01.2022 у справі № 160/6107/19 і Другого апеляційного адмінсуду від 26.01.2023 у справі № 480/5217/19). Утім ніяких підстав для цього немає. Благо вищі судові інстанції дотримуються лояльної думки і цілком справедливо стають на бік платника (див. постанову ВС від 23.03.2023 у справі № 420/25524/21).

Якщо ж договір укладено на короткостроковий період, а його наступна пролонгація здійснюється на строк понад 12 місяців, тоді така заборгованість перетворюється на довгострокову та підлягає дисконтуванню.

Якщо довгострокова заборгованість стала поточною

На дату балансу (зокрема, на 31 грудня) довгострокові зобов’язання / дебіторську заборгованість (їх частину), які підлягають погашенню протягом 12 місяців з дати балансу, переводять до складу поточних.

А от чи дисконтувати надалі таку поточну заборгованість за довгостроковими зобов’язаннями / довгостроковою дебіторською заборгованістю, вже залежить від того, яку методику НП(С)БО-дисконтування використовує підприємство за своєю обліковою політикою — формальний підхід чи МСФЗ-підхід з амортизацією дисконту (докладно див. статтю «Дисконтування контрагентських заборгованостей» // «Податки & бухоблік», 2023, № 73).

Формальний підхід. За формального підходу довгострокову заборгованість дисконтують до переводу заборгованості в короткострокову. Тобто

Довгострокові зобов’язання, що стали короткостроковими, на дату балансу показують за номінальною вартістю, тобто за сумою погашення (без дисконтування) згідно з п. 11 НП(С)БО 11. У свою чергу, довгострокову дебіторську заборгованість, що стала короткостроковою, відображають за чистою реалізаційною вартістю (п. 7 НП(С)БО 10). Визначають таку вартість як номінальну вартість за вирахуванням резерву сумнівних боргів. Величину останнього обчислюють за одним із методів, передбачених п. 8 НП(С)БО 10. Аналогічно діють, якщо переводять тільки частину довгострокової заборгованості до складу поточної. Про те, як проінвентаризувати резерв сумнівних боргів на дату балансу, читайте в статті «Інвентаризуємо резерви і забезпечення» // «Податки & бухоблік», 2024, № 91 (ср. ).

МСФЗ-підхід з амортизацією дисконту. Якщо ж обрали МСФЗ-підхід з амортизацією дисконту, то суму дисконту (різницю між номінальною і теперішньою вартістю) амортизують протягом усього строку існування заборгованості (від дати визнання до дати погашення) за методом ефективної ставки відсотка.

Проте профільні НП(С)БО 10 і НП(С)БО 11 узагалі не згадують про амортизовану собівартість. Ці стандарти вимагають відображати довгострокові заборгованості / довгострокові зобов’язання в балансі за їх теперішньою вартістю. Тож пріоритет, на наш погляд, має формальний підхід до дисконтування.

Верховний Суд також підкреслює, що визначення національних стандартів не дозволяє застосувати МСФЗ у разі відсутності методів ведення обліку в НП(С)БО. А тому застосування контролерами формули, що не визначена жодним нацстандартом бухобліку, а передбачена МСФЗ, є протиправним. Відтак,

(див. постанови ВС від 14.11.2024 у справі № 640/13251/19 і від 22.08.2023 у справі № 640/6453/22). Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом у постановах від 21.06.2023 у справі № 640/9281/19 і від 04.01.2023 у справі № 640/10524/20.

Про те, як законно уникнути дисконтування, читайте у статті «Як запобігти дисконтуванню заборгованості» // «Податки & бухоблік», 2023, № 73.