Разова неоподатковувана операція
Мова йде про ситуацію, коли протягом року випадково вискочила одна неоподатковувана операція, яка засвітилася в рядку 5 ПДВ-декларації. При цьому минулого року у платника не було неоподатковуваних операцій і в поточному році, крім разової пільгової операції, теж неоподатковуваних операцій немає.
У цьому разі спочатку варто перевірити, чи немає раптом щодо такої операції звільнення від розподілу ПДВ. Наприклад, у разі здійснення операцій, звільнених від ПДВ відповідно до пп. 4 і 5 п. 32 підрозд. 2 розд. XX ПКУ (допомога армії), розподіл ПДВ за п. 199.1 ПКУ щодо таких операцій не проводиться.
Якщо ж звільнення від розподілу не передбачено (наприклад, здали металобрухт, операція постачання якого звільняється від ПДВ згідно з п. 23 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ), — то включається алгоритм розподілу ПДВ (див. з цього приводу, зокрема, статтю «Здали металобрухт/макулатуру: чи розподіляти ПДВ?» // «Податки & бухоблік», 2023, № 3). Щоправда, якщо обсяг неоподатковуваної операції незначний, то, можливо, і розподіляти нічого не доведеться. Алгоритм такий.
Розраховуємо коефіцієнт антиЧВ. Такий розрахунок здійснюємо
у рядку 2 таблиці 1 додатка Д6 декларації періоду, в якому з’явилася неоподатковувана операція
Розраховують коефіцієнт виходячи з обсягів операцій одного місяця — місяця, в якому задекларована така єдина неоподатковувана операція (п. 199.3 ПКУ). Алгоритм розрахунку наведено в самому додатку Д6.
Наприклад, у платника з’явилася єдина неоподатковувана операція в листопаді 2023 року — реалізовано металобрухт. У такому випадку в ПДВ-декларації за листопад 2023 року розраховуємо у ряд. 2 таблиці 1 додатка Д6 коефіцієнт антиЧВ виходячи з обсягів операцій за листопад 2023 року.
При цьому орієнтуємося на значення гр. 7 рядка 2 таблиці 1 додатка Д6. Отриманий показник округлюємо до двох знаків після коми.
Зверніть увагу: якщо це єдина (разова) неоподатковувана операція, то може виявитися, що коефіцієнт розподілу (антиЧВ) складає менше 0,01. У такому разі розподіляти ПДВ і здійснювати річний перерахунок ПДВ не доведеться. Проте додаток Д6 з розрахунком антиЧВ у такому разі все одно слід подати (докладніше див. «Приколи коефіцієнта ЧВ» // «Податки & бухоблік», 2024, № 1-2).
Розподіляємо ПДВ. Якщо коефіцієнт антиЧВ не менше 0,01, то здійснюємо розподіл ПДВ. Позаяк подвійні операції у цьому випадку виникли тільки в одному періоді, то
розподіл ПДВ здійснюємо тільки за придбаннями подвійного призначення, використаними в місяці, в якому здійснена неоподатковувана операція
Такими придбаннями зазвичай є оренда офісу, комунальні платежі щодо будівлі офісу, витрати на послуги зв’язку (телефон, Інтернет). Звичайно, за умови, що за ними був ПДВ на вході і за ним виникло право на податковий кредит (ПК).
Зверніть увагу: якщо за такими придбаннями податкова накладна (ПН) не зареєстрована своєчасно (тобто право на ПК виникне із запізненням тільки в наступних періодах), — то в частині цього ПК і податкові зобов’язання (ПЗ) за п. 199.1 ПКУ перенесуться на такий наступний період (період появи права на ПК).
Важливо те, що:
придбання усіх подальших періодів після разової неоподатковуваної операції уже не будуть подвійними (не використовуватимуться одночасно за подвійним призначенням). Тому розподіл ПДВ за ними не проводимо
Тобто тягнути розподіл далі до кінця року і розподіляти ПДВ в усіх подальших періодах, коли неоподатковуваних операцій та подвійних придбань не було, не потрібно. Ще раз зазначимо, що ПЗ за п. 199.1 ПКУ в цьому випадку в основному будуть нараховані тільки в періоді, коли виникла неоподатковувана операція.
Річний перерахунок. У декларації за грудень поточного року в загальному порядку необхідно провести річний перерахунок ПДВ. При цьому значення коефіцієнта розподілу (антиЧВ) розраховують з обсягів за весь (!) рік (виходячи з оподатковуваних і неоподатковуваних обсягів усього року: із січня по грудень).
Оскільки неоподатковувана операція — разова, значення антиЧВ, розраховане за підсумками року, істотно зменшиться. Тому значна частина нарахованих розподільчих ПЗ за допомогою перерахунку знівелюється.
Зверніть увагу: якщо разова неоподатковувана операція з’явилася в грудні, то потрібно:
(1) спочатку розрахувати антиЧВ в рядку 2 таблиці 1 додатка Д6 декларації за грудень (виходячи з обсягів операцій за грудень) і якщо цей коефіцієнт виявиться не менше 0,01, здійснити розподіл ПДВ за придбаннями «подвійного» призначення, використаними в грудні;
(2) якщо коефіцієнт був не менше 0,01 і здійснювався розподіл ПДВ — здійснити річний перерахунок ПДВ, використовуючи коефіцієнт антиЧВ, розрахований виходячи з оподатковуваних і неоподатковуваних обсягів усього року.
Неоподатковувані операції почалися з середини року
Це ситуація, коли в минулому році у платника не було неоподатковуваних операцій, а вони вперше з’явилися з середини поточного року.
У такому разі, якщо щодо таких «пільгових» постачань немає звільнень від розподілу ПДВ, то здійснюємо розподіл ПДВ наступним чином.
Розраховуємо антиЧВ. Зробити це потрібно за результатами першого періоду появи неоподатковуваних операцій. Такий розрахунок здійснюють
у рядку 2 таблиці 1 додатка Д6 декларації з ПДВ за перший звітний період (місяць), в якому з’явилися неоподатковувані операції
Розраховують коефіцієнт виходячи з обсягів операцій одного місяця — місяця, в якому вперше задекларовані неоподатковувані операції (п. 199.3 ПКУ). Алгоритм розрахунку наведено в самому додатку Д6. При цьому орієнтуємося на значення гр. 7 рядка 2 таблиці 1 додатка Д6.
Розраховане і задеклароване таким чином
значення антиЧВ надалі використовується платником для розподілу ПДВ (за придбаннями подвійного призначення) до кінця року
Коли починати ПДВ-розподіл? Для ПДВ-розподілу важливо, щоб одночасно дотримувалися три умови:
(1) провадилася подвійна (оподатковувана і неоподатковувана) діяльність;
(2) здійснювалися придбання подвійного призначення;
(3) виникло за такими подвійними придбаннями право на ПК.
Тому все залежить від того, коли здійснені придбання подвійного призначення і чи виникло за ними право на ПК. Відтак, якщо:
— придбання «подвійного» призначення здійснені вже в періоді появи неоподатковуваних операцій і за ними в такому періоді виникло право на ПК, то розподілити ПДВ з урахуванням розрахованого антиЧВ за такими подвійними придбаннями слід уже в першому періоді появи неоподатковуваних операцій. Зверніть увагу: якщо виникло право на ПК, нарахувати розподільчі ПЗ треба у будь-якому разі, незалежно від того, скористалися цим правом на ПК чи не скористалися (тобто навіть якщо ПК за ПН вирішили відкласти з урахуванням п. 198.6 ПКУ на наступні періоди);
— придбання подвійного призначення здійснені, проте право на ПК за ними поки що не виникло (немає вхідної ПН, зареєстрованої постачальником), то розподілити ПДВ (нарахувати розподільчі ПЗ) за такими подвійними придбаннями доведеться пізніше — у періоді виникнення права на ПК;
— за подвійним призначенням стали використовувати минулі придбання, які раніше призначалися для оподатковуваної діяльності (і за якими в минулому виникло право на ПК), то
нарахувати розподільчі ПЗ за ними слід у періоді фактичного використання таких придбань за подвійним призначенням
При цьому базу оподаткування визначають з урахуванням п. 189.1 ПКУ. Тобто: для товарів/послуг — виходячи з вартості їх придбання, а для необоротних активів (НА) — виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася на початок місяця фактичного використання НА за подвійним призначенням. Так, наприклад, якщо платник сплатив за оренду офісу за весь рік наперед, то розподіляти ПДВ з оренди (нараховувати розподільчі ПЗ) треба в тих місяцях, в яких була подвійна діяльність і здійснювалися оподатковувані та неоподатковувані операції.
Річний перерахунок. За підсумками року в загальному порядку проводять річний перерахунок. При розрахунку річного значення антиЧВ беруть фактичні обсяги оподатковуваних і неоподатковуваних операцій, проведених протягом усього (!) звітного року, — здійснених із початку року (п. 199.4 ПКУ). Тож
хоча неоподатковувані операції й почалися з середини року, при річному перерахунку антиЧВ розраховуємо виходячи з обсягів постачань усього року
Тобто здійснених у січні — грудні (а не частини року — скажімо, з початку появи неоподатковуваних операцій) (див. лист ДПСУ від 18.08.2021 № 3069/ІПК/99-00-21-03-02-06).
При цьому в річному перерахунку беруть участь тільки ті придбання «подвійного» призначення, за якими після появи неоподатковуваних постачань протягом року розподілявся ПДВ — нараховувалися розподільчі ПЗ.
Розрахунок річних ЧВ/антиЧВ наводимо у рядку 3.1 таблиці 1 додатка Д6 до декларації за грудень, а сам річний перерахунок — у таблиці 2 цього додатка.
Неоподатковувані операції припинилися з середини року
Коли припиняти ПДВ-розподіл? Якщо неоподатковувані операції припинилися з середини року, то в наступних періодах поточного року, коли неоподатковуваних операцій уже не буде, ПДВ-розподіл не проводимо. Тому вже з періоду, наступного за періодом, в якому здійснена остання неоподатковувана операція, фактично не будемо нараховувати розподільчі ПЗ. Оскільки зникає головна умова ПДВ-розподілу з п. 199.1 ПКУ — одночасне використання товарів/послуг/НА за подвійним призначенням, тобто немає подвійного використання.
Отже,
наявність подвійної діяльності і неоподатковуваних постачань у минулих періодах не зобов’язує платника тягнути розподіл і далі до кінця року автоматом і машинально розподіляти ПДВ в усіх подальших періодах, коли неоподатковуваних операцій та подвійних придбань не було
Коригування невикористаного в «подвійній» діяльності. Після того як неоподатковувані операції завершені, можливо, деякі товари/послуги/НА, які планувалося використати за подвійним призначенням і за якими при придбанні були нараховані розподільчі ПЗ, фактично будуть використані тільки в оподатковуваній діяльності. Податківці в такій ситуації висловлюються за можливість коригування раніше нарахованих розподільчих ПЗ. Навіть незважаючи на відсутність із цього приводу прямої норми в ПКУ. І роз’яснюють: якщо подвійні товари/послуги/НА починають використовуватися тільки в оподатковуваних операціях у рамках господарської діяльності, то можна скласти розрахунок коригування (РК) до розподільчої податкової накладної (ПН) і після його реєстрації зменшити нараховані раніше розподільчі ПЗ (див. листи ДПСУ від 19.02.2021 № 677/ІПК/99-00-21-03-02-06 і ДФСУ від 21.10.2015 № 22217/6/99-99-19-03-02-15).
Відтак за допомогою РК:
— за товарами/послугами — вийде повністю відкоригувати (зняти) усю суму раніше нарахованих розподільчих ПЗ, а ось
— за подвійними НА — можливо зменшити розподільчі ПЗ на суму, розраховану виходячи з балансової вартості НА, що склалася на початок періоду (місяця) використання НА тільки в оподатковуваній діяльності.
Причому якщо такі товари/послуги/НА вже пройшли через річний перерахунок, використовуємо те річне значення антиЧВ, за яким їх перераховували при річному перерахунку. Такий підхід, безумовно, дасть точніший результат. Проте повторимо: прямої норми ПКУ на цей випадок не містить. А тому з цього питання краще отримати індивідуальну податкову консультацію (ІПК) на свою адресу.
Річний перерахунок. Якщо неоподатковувана діяльність припинена з середини року, то ПДВ-перерахунок відразу при її припиненні не здійснюють. А от за підсумками року, в якому припинилися неоподатковувані операції, у декларації за останній звітний період року (грудень) у загальному порядку проводимо річний перерахунок (п. 199.4 ПКУ). Для його проведення річне значення антиЧВ розраховуємо з обсягів усього (!) року (п. 199.4 ПКУ). Тож
хоча неоподатковувані операції закінчилися з середини року, при річному перерахунку значення ЧВ/антиЧВ обраховуємо виходячи з оподатковуваних і неоподатковуваних обсягів усього року
(а не частини року — скажімо, до завершення неоподатковуваних операцій).
При цьому в річному перерахунку беруть участь тільки ті придбання «подвійного» призначення, за якими протягом року були нараховані розподільчі ПЗ. Пам’ятайте! ПДВ-перерахунок проводять з урахуванням зменшуючих РК, якими коригувалися розподільчі ПЗ.
Зверніть увагу: коефіцієнт антиЧВ, визначений за підсумками річного перерахунку (гр. 7 ряд. 3.1 таблиці 1 додатка Д6 до декларації за грудень 2023 року) потрібно показати в ряд. 1 таблиці 1 додатка Д6 до декларації з ПДВ за січень наступного (2024) року. Тобто додаток Д6 разом із декларацією за січень наступного (2024) року потрібно подати. Але якщо у 2024 році не буде неоподатковуваних операцій (тобто не виникне необхідності розподілу ПДВ), то нічого розподіляти за цим коефіцієнтом не доведеться.
Висновки
- Якщо протягом року була тільки одна разова неоподатковувана операція, то:
— за підсумками місяця, в якому вона з’явилася, потрібно розрахувати коефіцієнт антиЧВ.
— розподіл ПДВ здійснюється за тими придбаннями подвійного призначення, які використані в періоді здійснення разової неоподатковуваної операції;
— за придбаннями усіх подальших періодів розподіл не проводимо;
— при річному перерахунку розраховуємо коефіцієнти антиЧВ виходячи з обсягів постачань за весь рік. - Якщо неоподатковувані операції з’явилися в середині року, то:
— за підсумками місяця, в якому вперше з’явилася операція, розраховуємо антиЧВ виходячи з обсягів операцій за такий місяць;
— при річному перерахунку розрахунок коефіцієнта антиЧВ здійснюємо виходячи з обсягів постачань за весь рік. - Якщо неоподатковувані операції припинилися в середині року, то:
— з періоду, наступного за періодом, в якому здійснена остання неоподатковувана операція, не будемо нараховувати розподільчі ПЗ;
— можна відкоригувати раніше нараховані ПЗ, якщо придбання використовуються тільки в оподатковуваних операціях;
— при річному перерахунку значення антиЧВ обраховуємо виходячи з оподатковуваних і неоподатковуваних обсягів усього року.
