06.06.2024
Узагалі, які періоди мають право перевіряти податківці і за який період вони можуть донарахувати грошові зобов’язання, — визначено в ст. 102 ПКУ. А в ній сказано, що контролюючий орган має право провести перевірку і самостійно визначити суму грошових зобов’язань платника податків протягом 1095 днів (2555 днів — щодо трансфертного ціноутворення).
Відлік 1095 днів починається в загальному випадку з дня, наступного за останнім днем граничного строку подання податкової декларації
Тут є ще купа різних нюансів — на кшталт відліку строку у разі подання звітності із запізненням, чи якщо подавався уточнюючий розрахунок до декларації / уточнююча декларація, чи якщо звітність взагалі не було подано тощо. Але ми на цьому всьому зупинятися не будемо (всі деталі знайдете у статті «Строки податкової давності та перевірки під час війни» // «Податки & бухоблік», 2023, № 63).
Із нюансів нас буде цікавити лише зупинення перебігу вказаного 1095-денного строку.
Податківці у своїх роз’ясненнях як на підстави для такого зупинення (див., зокрема, категорію 130.01 БЗ) посилаються на:
— п. 522 підрозд. 10 розд. XX ПКУ, де сказано, що на період з 18.03.2020 по останній день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, перебіг строків давності за ст. 102 ПКУ зупиняється;
— п.п. 69.9 п. 69 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ про зупинку перебігу строків під час воєнного стану. При цьому податківці вважають, що з 27.05.2022 перебіг строку відновився для дозволених на той час камеральних, фактичних та документальних позапланових перевірок (у нас із цього приводу дещо інша думка);
— п.п. 102.3.2 ПКУ, згідно з яким відлік строку давності зупиняється на період, протягом якого контролюючому органу згідно із законом заборонено проводити перевірку (перевірки) платника податків. Тобто для перевірок, які проводити не дозволено і досі, перебіг строку залишається зупиненим.
Тож вимальовується досить таки складна картина,
що період зупинення перебігу 1095-денного строку давності ми маємо з’ясовувати залежно від того, про яку конкретно перевірку платника йде мова
У принципі, це підтверджується формулюванням п.п. 69.36 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ, що для контролюючого органу та платників зупиняється відлік строку давності щодо не дозволених під час воєнного стану перевірок. Тобто за дозволеними перевірками строки давності спливають, за недозволеними — ні.
Тож розглянемо далі дві ситуації:
— працюючий ФОП. Такому ФОП вочевидь у документально-перевірочному питанні слід орієнтуватися на строки планової документальної перевірки;
— ФОП, що реєструє припинення. Такому ФОП вочевидь у документально-перевірочному питанні слід орієнтуватися на строки позапланової документальної перевірки (яка проводиться у разі реєстрації припинення підприємницької діяльності ФОП).
Який період можуть перевірити. Оскільки мова про працюючого ФОП, то логічно орієнтуватися на строки для планової документальної перевірки.
Фактично виходимо на строк 1095 днів з дня, наступного за останнім днем граничного строку подання податкової декларації + період зупинення перебігу цього строку (якщо 1095 не встигли спливти до початку зупинки перебігу).
Зупинився перебіг строку, як ми казали вище, — з 18.03.2020.
А що з відновленням перебігу? Дивіться, говоримо зараз про планову документальну перевірку ФОП. Щодо них ситуація така:
— з 01.08.2023 почав спливати строк у рамках дозволених на той момент, у т. ч. планових документальних перевірок;
— з 08.12.2023 строки давності так само спливають тільки для дозволених, у т. ч. планових документальних перевірок (див. п.п. 69.36 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ у редакції Закону України від 09.11.2023 № 3453-IX). Але таких дозволених планових перевірок з 08.12.2023 стало більше (деталі знайдете у статті «Строки податкової та позовної давності + строки зберігання документів під час війни» // «Податки & бухоблік», 2023, № 99).
Тож далі нам потрібно з’ясувати, коли саме у податківців з’явилася можливість планово перевіряти конкретного ФОП.
З 01.08.2023 у податківців відновилася можливість проведення планових документальних перевірок щодо госпсуб’єктів (у т. ч. ФОП), які:
— займаються виробництвом та реалізацією підакцизних товарів;
— займаються організацією та проведенням азартних ігор в Україні (гральний бізнес);
— надають фінансові та платіжні послуги.
Додаткові деталі знайдете у статті «Дозволені та заборонені податкові перевірки під час війни: що після 1 серпня» // «Податки & бухоблік», 2023, № 63.
Тож
якщо мова, наприклад, про ФОП, що займається реалізацією підакцизних товарів, то для нього перевірочний строк давності зупинявся з 18.03.2020 по 31.07.2023
Для інших ФОП важливими є оновлені правила планових перевірок з 08.12.2023.
Так, окрім названих вище платників, планові документальні перевірки з вказаної дати стали можливими також, зокрема, у ФОП, які за підсумками 2021 року відповідають хоча б одному з таких критеріїв:
— рівень сплати ПДВ на 50 і більше відсотків менший за рівень сплати податку у відповідній галузі;
— загальна сума витрат, відображених у декларації про майновий стан і доходи, складає 75 % або більше суми загального річного доходу, задекларованого у такій декларації. Працюватиме цей критерій, якщо сума загального річного доходу, отриманого від підприємницької діяльності, становить 10 млн грн і більше.
Більш детальну інформацію знайдете у статті «Податкові перевірки: що треба знати?» // «Податки & бухоблік», 2023, № 100.
Тож якщо мова про ФОП із відповідними показниками за 2021 рік, то для нього перевірочний строк давності зупинявся з 18.03.2020 по 07.12.2023.
По інших ФОП (в яких і досі планові документальні перевірки податківці проводити не можуть), виходить, перевірочний строк давності зупинився з 18.03.2020 і наразі залишається зупиненим
Що з цього випливає?
Якщо ФОП подана звітність за 2016 рік (крайній строк для ЄП-декларації був — 01.03.2017 для груп 1, 2, 09.02.2017 — для групи 3, для декларації про майновий стан і доходи — 09.02.2017), то 1095 днів вже встигли спливти до 18.03.2020.
Тож, виходить,
2016 рік (і більш ранні роки) податківці за стандартних умов перевіряти щодо сплати того ж ЄП, підприємницького ПДФО з ВЗ вже не можуть
Але тут є нюанс із ЄСВ (у т. ч. ЄСВ за себе) —
строків давності для ЄСВ-перевірок не встановлено
Тож щодо ЄСВ податківці спокійно можуть перевіряти і 2016, і більш ранні роки. Більш детально див. у статті «Припинення ФОП: чому не знімають з ЄСВ-обліку?» // «Податки & бухоблік», 2023, № 22.
А як щодо 2017 року та наступних років?
Крайній строк для ЄП-декларації за 2017 рік був — 01.03.2018 для груп 1, 2, 09.02.2018 — для групи 3, для декларації про майновий стан і доходи — 09.02.2018.
Припустимо, нас цікавить ФОП на ЄП групи 2.
Визначимо, скільки днів з 1095 спливло до 18.03.2020 (до початку карантину), тобто скільки днів припадає на період з 02.03.2018 (наступний день за граничним днем подання декларації) по 17.03.2020. Це 746 днів.
Відповідно строк, який не встигнув сплинути до початку карантину, — 349 днів (1095 - 746).
Виходить, що такого ФОП податківці не зможуть перевіряти щодо ЄП за 2017 рік після того, як спливе 349 днів після відновлення в податківців права планово перевіряти такого ФОП (див. вище).
Якщо такий ФОП не має справи з підакцизними товарами, то ці 349 днів ще навіть не починали спливати. І теоретично вони почнуть спливати щодо платників ЄП груп 1 та 2 лише з 01.12.2024 (див. статтю «Податкові перевірки: що треба знати?» // «Податки & бухоблік», 2023, № 100).
Та навіть по ФОП, які мають справу з підакцизними товарами (по тих же загальносистемниках), з 01.08.2023 ще пройшло недостатньо часу, щоб 2017 рік став недоступним для перевірки податківцями. Ще слід трошки зачекати. Наприклад, по підакцизних ФОП на загальній системі починаючи з 01.08.2023 має пройти 329 днів (виходимо на 24.06.2024).
Тож
перевіряти діючих ФОП за 2017 рік податківці поки що можуть. Звісно, і за наступні роки теж можуть
За який період можна знищити документи. Нагадаємо, що ФОП не підпадають під «загальний» п.п. 44.3.2 ПКУ, яким установлено строк зберігання документів, пов’язаних з обчисленням податків, у 1825 днів. Для ФОП спрацьовує норма п.п. 44.3.3 ПКУ, відповідно до якої строк зберігання первинки складає 1095 днів.
Втім, у випадку, якщо перевірки не було, знищити документи можна за виконання двох умов (одночасно):
1) закінчилися мінімальні строки зберігання документів (1095 днів) з урахуванням їх продовження, які фактично збігаються зі строком з п. 2 (див. нижче);
2) сплив строк давності, протягом якого може бути проведена перевірка.
Більше деталей знайдете у статті «Строки зберігання первинки: внесено зміни до Переліку № 578/5» // «Податки & бухоблік», 2024, № 20 (ср. ).
Тож можемо зробити висновок, що
знищити документи можна за той рік, до якого податківці вже не можуть дотягнутися перевіркою. Тож виходимо на 2016 рік і більш давні роки (див. вище)
За 2017 і наступні роки знищувати документи поки що не можна.
Знову-таки, як ми сказали вище, строків давності для ЄСВ-перевірок не встановлено. Тож і
документи, які стосуються обчислення ЄСВ, знищувати за неперевірений період не слід
Який період можуть перевірити. Підприємець зареєстрував припинення. Який період у нього можуть перевіряти податківці?
Зауважимо, що початок процедури припинення підприємницької діяльності ФОП є підставою для позапланової документальної перевірки (п.п. 78.1.7 ПКУ).
Спеціальних строків давності для перевірок у разі ліквідації ФОП немає. Тобто це будуть усе ті ж 1095 днів зі ст. 102 ПКУ + період зупинення перебігу цього строку (якщо 1095 не встигли спливти до початку зупинки перебігу)
Тут знову-таки виключаємо ЄСВ. У цьому випадку строки давності не працюють.
Так от, стосовно періоду зупинення перебігу цього строку.
Немає сумніву, що за початок зупинки податківці візьмуть 18.03.2020.
А щодо відновлення перебігу строку — вочевидь слід брати 27.05.2022. Бо в розумінні самих податківців (категорію 130.01 БЗ) з цієї дати відновився перебіг строків щодо дозволених на той час перевірок. І якраз-таки позапланові документальні перевірки у разі реєстрації припинення ФОП (на підставі п.п. 78.1.7 ПКУ) були з 27.05.2022 дозволеними.
За такою логікою виходить, що в нашого ФОП (що зареєстрував припинення наприкінці травня 2024) податківці вже не можуть перевіряти не лише 2016, а й 2017 та 2018 роки. Бо з дати подання звітності за 2018 рік також вже спливло 1095 днів, якщо вважати, що призупинення строку діяло з 18.03.2020 до 27.05.2022.
Втім чи дійсно так вважатимуть самі контролери, передбачити важко. Бо, насправді, до підходу податківців є питання.
За який період можна знищити документи. Тут також справедливим є висновок, що знищити документи можна за ті роки, до яких податківці вже не можуть дотягнутися перевіркою. Тож орієнтуємось на сказане вище щодо перевірок припиненого ФОП.