Договір управління майном: як обліковувати

Ключові моменти договору управління майном

Не будемо вдаватися в юридичні тонкощі договору управління майном, а зупинимося лише на тих моментах, які важливі для обліку.

Відповідно до ст. 1029 ЦКУ за договором управління майном одна сторона (установник управління) передає другій стороні (управителеві) на певний строк майно в управління, а друга сторона зобов’язується за плату здійснювати від свого імені управління цим майном в інтересах установника управління або вказаної ним особи (вигодонабувача).

Отже, сторонами договору управління майном є:

1) установник управління — власник майна (ст. 1032 ЦКУ);

2) управитель — особа, яка здійснює управління майном в інтересах власника майна або вказаного ним вигодонабувача.

Предметом договору управління майном можуть бути підприємство як єдиний майновий комплекс, нерухома річ, цінні папери, майнові права, крім майнових прав інтелектуальної власності, та інше майно (ч. 1 ст. 1030 ЦКУ).

Договір управління майном укладається у письмовій формі, а якщо стосується управління нерухомим майном, то підлягає обов’язковому нотаріальному посвідченню.

Ключові моменти, які важливі для обліку договору управління майном:

1) майно, передане в управління, має бути відокремлене від іншого майна установника управління та від майна управителя (ст. 1030 ЦКУ). Майно, передане в управління, має обліковуватися в управителя на окремому балансі, і щодо нього ведеться окремий облік. Відповідно до ст. 1034 ЦКУ вигоди від майна, що передане в управління, належать установникові управління (власнику майна).

Отже,

2) розрахунки, пов’язані з управлінням майном,

Тобто надходження (доходи) за операціями, які виникають у процесі управління майном, та витрати, пов’язані з такими операціями, мають здійснюватися через окремий банківський рахунок (який відкривається спеціально під договір управління майном). Банк відкриває окремий поточний рахунок управителю за договором управління майном (п. 44 розд. III Інструкції № 162);

* Інструкція про порядок відкриття та закриття рахунків користувачам надавачами платіжних послуг з обслуговування рахунків, затверджена постановою Правління НБУ від 29.07.2022 № 162.

3) управитель має право на плату, встановлену договором, а також на відшкодування необхідних витрат, понесених ним у зв’язку з управлінням майном (ч. 1 ст. 1042 ЦКУ). Управитель майном, якщо це передбачено законом або укладеним відповідно до нього договором, має право відраховувати належні йому грошові суми безпосередньо з доходів від використання майна, переданого в управління (ч. 2 ст. 1042 ЦКУ).

Постановка на облік договору управління майном

Договір управління майном підлягає постановці на облік в контролюючому органі за умови, що (п. 64.6 ПКУ та п. 3.6 розд. II Порядку № 1588*)

* Порядок обліку платників податків і зборів, затверджений наказом Мінфіну від 09.12.2011 № 1588.

Наприклад, в управління передано нерухоме майно, яке планується здавати в оренду. Доходи договору управління майном — доходи від оренди. Послуги оренди — це ПДВ-оподатковувані операції. Отже, операції за договором управління майном передбачають операції постачання, що оподатковуються ПДВ. Відповідно такий договір має перебувати на обліку в контролюючому органі.

Якщо ж операції договору управління майном не передбачають ПДВ-оподатковувані операції постачання (наприклад, в управління передані корпоративні права і єдиний дохід, який отримується від такого управління, — це дивіденди в грошовій формі), то в такому разі не потрібно такий договір додатково ставити на облік у контролюючому органі.

Тобто договір управління майном підлягає постановці на облік у контролюючому органі, якщо за договором виникають ПДВ-оподатковувані операції*.

* При цьому податківці дотримаються думки, що обов’язковою ПДВ-реєстрація для договору управління (управителя) стає лише у випадку перевищення обсягу операцій 1 млн грн. протягом останніх 12 календарних місяців (категорія 101.02 БЗ).

Ці операції мають бути відображені в окремому ПДВ-обліку. Відповідно договір управління майном (в особі управителя) реєструють як окремого платника ПДВ і на операції, пов’язані з використанням отриманого в управління майна, буде складатися окрема ПДВ-декларація.

Взяття на облік договору управління майном здійснюється шляхом додаткового взяття на облік управителя майна як платника податків — відповідального за утримання та внесення податків до бюджету під час виконання договору.

Відповідно до п. 4.7 Порядку № 1588 для взяття на облік договору управління майном управитель майна подає одночасно із реєстраційною заявою платника ПДВ до контролюючого органу за своїм основним місцем обліку такі документи:

— заяву за ф. № 1-ОПП;

— копію договору управління майном (договір управління нерухомим майном має бути нотаріально посвідченим).

* Положення про реєстрацію платників податку на додану вартість, затверджене наказом Мінфіну від 14.11.2014 № 1130.

Облікова особливість

Ключова особливість договору управління майном полягає в тому, що управитель майна має вести окремий (окремий від своєї діяльності) облік доходів, витрат, активів та зобов’язань, які виникають у процесі управління майном. І не має право змішувати власні операції з операціями, які виникають в процесі управління майном.

ПДВ

Передача майна в управління. Сама передача майна в управління — це не оподатковувана ПДВ-операція (немає передачі права на розпорядження майном як власнику). Тут так само, як і при звичайній оренді. Отже, операція з передачі управителю майна в управління не оподатковується ПДВ.

Операції, які виникають в процесі управління майном. Управитель майна повинен вести окремий ПДВ-облік таких операцій з відображенням їх в окремій ПДВ-декларації, яка складається особою — управителем майна, якій присвоєно 9-значний ІПН.

Що стосується самого ПДВ-обліку (порядку виникнення податкових зобов’язань/податкового кредиту), то тут все за загальними правилами. Єдине, що потрібно врахувати, — особливості складання податкової накладної (ПН). У ПН на операції постачання, які виникають у процесі управління майном («вихідна» ПН договору управління майном), у графі «Постачальник (продавець)» — зазначається найменування управителя майна, а у графах «Індивідуальний податковий номер» та «Податковий номер» — зазначається присвоєний 9-значний податковий номер. Аналогічно й у зворотній ситуації — у «вхідних» ПН (які дають право на податковий кредит) у графі «Отримувач (покупець)» зазначається найменування управителя майна, а у графах «Індивідуальний податковий номер» та «Податковий номер» — зазначається присвоєний 9-значний номер.

Винагорода управителя. Що стосується плати управителю, яку він отримує за надані ним послуги з управління майном, то ця операція є постачанням послуг управителем майна — платником ПДВ з 12-значним ІПН. А тому вона оподатковується ПДВ на загальних підставах (за основною ставкою).

Управитель майна в ПН на таку операцію як ІПН постачальника зазначає свій власний ІПН (12-значний ІПН, а не ІПН договору управління майном). Покупцем у цьому випадку є власник майна (установник управління).

Передача винагороди власнику майна. Операція з передачі управителем власнику майна грошових коштів (вигоди) від управління майном не є операцією з постачання товарів/послуг відповідно до п. 185.1 ПКУ. Адже такі кошти не є платою за товари/послуги. По суті, це операція з передачі прибутку від управління майном. Тому така операція не оподатковується ПДВ.

Відшкодування витрат управителю, пов’язаних з управлінням майном. Мова йде про ситуацію, коли власник майна (установник управління) буде відшкодовувати додатково управителю певні витрати і перераховувати їх на власний рахунок управителя — звичайного суб’єкта господарювання. У цьому випадку логіка податківців досить фіскальна. Відшкодування будь-яких витрат управителя у зв’язку з виконанням договору управління майном контролери розцінюють як компенсацію вартості окремих елементів (складових), з яких складається вартість послуг із управління майном за договором, і, відповідно, вимагають таку суму відшкодування (як складову наданої послуги) оподатковувати ПДВ (див. листи ДПСУ від 31.01.2022 № 261/ІПК/99-00-21-03-02-06, від 23.06.2023 № 1478/ІПК/99-00-21-03-02-06, лист ДФСУ від 18.04.2019 № 1692/ІПК/11-28-12-01-13).

Податок на прибуток/фінзвітність

На відміну від ПДВ, договори управління майном не є окремими платниками податку на прибуток і не є юридичними особами. Тому

Це підтверджують і податківці, зокрема, в листі ДПСУ від 23.01.2024 № 385/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК.

Крім того:

1) формою декларації з податку на прибуток не передбачено оформлення окремих додатків до податкової декларації з податку на прибуток щодо укладених договорів управління майном; не передбачено і спеціальних коригувань (податкових різниць);

2) положення ПКУ не містять особливостей окремого обліку операцій за договорами управління.

Як зазначають податківці (лист ДПСУ від 23.01.2024 № 385/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК; лист ДПСУ від 19.01.2022 № 31/ІПК/99-00-04-01-03-06):

Отже, законодавство зобов’язує управителя вести окремий (окремий від свого обліку) облік доходів, витрат, активів та зобов’язань, які виникають у процесі управління таким майном. При цьому окремо на такий «облік» фінзвітність і декларація з податку на прибуток не складаються. Але результати цього обліку будуть відображені у «звичайних» (власних) деклараціях управителя майна та установника управління (власника майна) — залежно від того, які доходи/витрати відповідно до правил бухобліку виникнуть за цим договором в управителя та власника майна (установника управління), як звичайних платників податку на прибуток.

А що ж у цьому разі буде в бухобліку у сторін?

Як саме вести бухоблік договорів управління майном — у законодавстві чітко не врегульовано. Але тут варто врахувати важливі норми, які випливають з ЦКУ, а саме:

1) відповідно до ст. 1034 ЦКУ вигоди від майна, що передане в управління, належать установникові управління (власнику майна). А тому кошти, отримані управителем від використання майна (наприклад, доходи від оренди, отримані в результаті управління майном), не вважатимуться доходом управителя, адже є доходом власника майна. Це підтверджує і п.п. 6.2 НП(С)БО 15 «Дохід»;

2) витрати управителя на управління майном, які йому відшкодовуються, не визнаються витратами управителя в бухобліку;

3) ст. 1042 ЦКУ передбачає право управителя на плату, встановлену договором.

Якщо підсумувати це все, то приходимо до наступного.

В управителя майном. Доходи від управління майном та витрати, пов’язані з управлінням таким майном, не знайдуть свого відображення у фінзвітності (і, відповідно, в декларації з податку на прибуток). У фінзвітність управителя, по суті, потрапить лише

В установника управління. Доходи від управління майном та витрати, пов’язані з управлінням таким майном, будуть відображені в окремому обліку, який веде управитель. А фінрезультат, визначений за підсумками такого окремого обліку, буде відображений у фінзвітності вже установника управління (власника майна).

Амортизація. Ще одне питання, яке виникає на практиці, — хто має нараховувати амортизацію об’єктів основних засобів, переданих в управління? Вважаємо, що нараховувати її повинен саме установник управління (власник майна). Це його актив, який ним контролюється, адже вигоди від використання активів, переданих в управління, відповідно до ст. 1034 ЦКУ належать саме установнику управління (власнику майна).

Єдиний податок

Єдинник — установник управління. Чи може єдинник передавати своє майно в управління? Тут не все так просто. Адже, як ми зазначили вище, специфіка операцій за договором управління майном полягає в тому, що:

1) доходи/витрати, які виникають від управління майном, надходять і здійснюються через окремий банківський рахунок договору управління майном, який не є рахунком установника управління;

2) по суті, установнику управління (власнику майна) на рахунок вже надходить фінрезультат від управління: доходи мінус витрати.

А це (надходження на рахунок платника зменшеної суми доходів) зовсім не відповідає правилам єдиного податку (ЄП). Адже єдиноподатник не має права зменшувати доходи від реалізації товарів/робіт/послуг на суму витрат. Тож як до цього поставляться податківці (чи бачать вони тут якийсь вихід), невідомо.

Також невідомо, як узагалі податківці кваліфікуватимуть відповідний дохід. І чи погодяться вони, що це орендний дохід від діяльності за кодом КВЕД 68.20 «Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна».

Настійна порада отримати з цього приводу ІПК.

Єдинник — управитель майна. Нагадаємо, що за загальними вимогами, прописаними у п.п. 7 п.п. 291.5.1 ПКУ, платниками ЄП груп 1 — 3 не можуть бути суб’єкти господарювання (юрособи та ФОП), які здійснюють діяльність з управління підприємствами. З цього випливає, що платники ЄП не мають права займатися тільки одним видом управління майном, а саме займатися управлінням підприємством, як єдиним майновим комплексом. А, наприклад, здійснювати управління нерухомим майном можуть. При цьому, окрім орендного коду КВЕД 68.20,

не забудьте додати собі код КВЕД 68.32

Що стосується оподаткування, то доходом єдинника буде лише винагорода від управління (з чим погоджуються і податківці, див., зокрема, лист ДПСУ від 15.02.2024 № 739/ІПК/99-00-04-03-03 ІПК). Адже безпосередньо доходи договору управління майном надходитимуть на окремий банківський рахунок договору управління майном. А отже, на банківський рахунок платника ЄП, який управляє майном, надійде лише плата за управління майном. А тому саме така плата і має бути оподатковуваним доходом платника ЄП — управителя.

Хоча, знову ж таки, настійна порада отримати з цього приводу ІПК, бо зовсім не факт, що ваші податківці дотримуватимуться такої самої думки.