Інвентаризація та облік майна, знищеного ворогом

Для чого потрібна інвентаризація в таких випадках? Вона має забезпечити достовірність даних бухобліку і фінзвітності, перевірити та документально підтвердити наявність активів, їх стан, а також відповідність критеріям визнання та оцінки. Крім того, інвентаризація дозволяє задокументувати активи, що не відповідають критеріям визнання.

Воєнні особливості інвентаризації знищеного майна

Загальне правило. За мирного життя слід було керуватися п. 12 Порядку № 419* і п. 7 розд. I Положення № 879**, що вимагають

* Порядок подання фінансової звітності, затверджений постановою КМУ від 28.02.2000 № 419.

** Положення про інвентаризацію активів та зобов’язань, затверджене наказом Мінфіну від 02.09.2014 № 879.

Очевидно, що відповідна процедура здійснюється з метою встановлення фактів знищення майна. Тож наведені вище загальні норми, вважаємо, цілком застосовні також для тих випадків, коди майно було знищено в результаті збройної агресії (артобстріл, бомбардування, ракетний удар тощо). Однак при цьому слід обов’язково зважати на спецнорми, прописані, зокрема, на період дії воєнного стану (ВС).

Спеціальне правило. Його суть полягає в тому, що підприємства, які перебувають на тимчасово окупованій території та в районах ведення воєнних (бойових) дій,

Пряму вказівку на це містить абзац десятий п. 12 Порядку № 419 та абзац перший п. 8 розд. І Положення № 879. Райони проведення воєнних (бойових) дій визначають на підставі Переліку № 309*, який виокремлює:

1) території можливих бойових дій;

2) території активних бойових дій, у тому числі ті, де функціонують державні електронні інформаційні ресурси;

3) тимчасово окуповані території України.

* Перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією, затверджений наказом Мінреінтеграції від 22.12.2022 № 309.

Підприємства, розташовані на таких територіях,

Отже, підприємства, знищене майно яких перебуває, зокрема, в зоні бойових дій, можуть відступати від загального правила проведення обов’язкової інвентаризації, повернувшись до неї тоді, коли це стане можливим. Тобто коли доступ до активів буде безперешкодним і, головне, — безпечним.

Якщо ж таких перешкод не було, то підприємство, що розташоване на бойових територіях, може провести інвентаризацію одразу після того, як майно було знищено. Очікувати для цього першого числа місяця зовсім не обов’язково.

І навпаки, попри те, що інвентаризаційне спецправило, про яке ми тут говоримо, формально на тилові підприємства не поширюється, такі підприємства, на нашу думку, повинні утриматися від проведення інвентаризації, якщо з певних причин доступу до знищеного майна немає або він не є безпечним.

Підсумуємо.

Розглянемо далі окремі інвентаризаційні нюанси для випадків, коли такий доступ є і коли він відсутній.

Якщо доступ до майна є

Здебільшого саме так і трапляється: після ліквідації відповідними службами наслідків ворожої атаки підприємство отримує повний доступ до знищеного об’єкта.

Строки інвентаризації. В такому разі, повторимо ще раз,

Тобто якщо знищено / пошкоджено офіс, магазин чи окремий цех, керівник може призначити інвентаризацію тільки того об’єкта, що потрапив під обстріл. При цьому, звісно, доведеться проінвентаризувати й усе обладнання, що в ньому знаходилося.

Інвентаризація встановила, що знищений актив припинив відповідати критеріям його визнання й більше не принесе економічних вигод? Тоді може бути прийняте рішення про його списання з балансу. Які документи для цього знадобляться?

Фіксація факту знищення. Довгий час з метою фіксації знищення (втрати) товарів, у тому числі й основних засобів (ОЗ), внаслідок дії обставин непереборної сили в період ВС податківці радили платникам (див. БЗ 101.15, що була чинною до 12.07.2024):

— звернутися до органів ДСНС, які мають скласти акт пошкодження майна із зазначенням причини;

— звернутися до місцевих органів влади, які можуть додатково підтвердити факт знищення товарів;

— здійснити всі можливі заходи з фіксації факту пошкодження майна (фото- / відеозйомка).

На сьогодні ж вони говорять (див. лист ДПСУ від 09.07.2024 № 19744/7/99-00-21-03-02-07, нову консультацію в БЗ 101.15, а також статтю «Товари / ОЗ знищено війною: податківці знову вимагають сертифікат ТПП» // «Податки & бухоблік», 2024, № 58), що для ПДВ-цілей це можливо

Однак і рештою документів (акт про пожежу, витяг з Єдиного реєстру досудових розслідувань тощо) теж нехтувати не варто (див. Узагальнюючу податкову консультацію, затверджену наказом Мінфіну від 03.08.2018 № 673). Всі вони вкупі знадобляться не лише для того, аби підтвердити правомірність воєнних спецправил для інвентаризації. Зазначені документи дозволять застосувати також і деякі податкові спецправила, про які ми розповімо далі (про ПДВ — у відповідному розділі цієї статті, про акцизний податок — в окремій статті «Інвентаризація підакцизних товарів» // «Податки & бухоблік», 2024, № 91).

Крім того, на підставі цих документів керівник підприємства ухвалює рішення про:

— демонтаж і списання зруйнованих об’єктів, подальше використання яких неможливе;

— проведення відновлення (ремонту) пошкоджених будівель і споруд;

— консервацію пошкоджених об’єктів нерухомості, використання яких наразі неможливе або недоцільне;

— оцінку та оприбуткування ТМЦ, отриманих у результаті відновлювальних робіт або демонтажу знищених об’єктів.

Списання знищеного майна. Для визначення невідповідності активів критеріям їх визнання керівник створює інвентаризаційну комісію, а проведення інвентаризації оформлює наказом. За результатами інвентаризації інвентаризаційна комісія складає протокол, до якого додає всі матеріали інвентаризації (описи, звіряльні відомості, акти обстеження нерухомого майна тощо).

На підставі протоколу комісія складає:

— для списання ОЗ, МНМА (по кожному об’єкту) — акт на списання основних засобів або акт на списання автотранспортних засобів (можна взяти за основу форми для бюджетників із наказу Мінфіну від 13.09.2016 № 818);

— для списання ТМЦ — акт на списання довільної форми, що містить всі необхідні реквізити первинного документа. В акті зазначають найменування ТМЦ, їх кількість, вартість і причини псування.

Зазначені документи складаються у двох примірниках (один передають матеріально відповідальній особі, другий — до бухгалтерії) та підписуються членами інвентаризаційної комісії.

Результати інвентаризації показують у бухобліку відповідного звітного періоду (див. про це далі).

Якщо доступу до майна немає

Таке іноді теж трапляється і не завжди через те, що знищене майно знаходиться на бойових чи окупованих територіях. В окремих випадках це може бути пов’язане з тим, що, наприклад, існує загроза обвалення будівлі, в яку влучив ворог, або вибуху снаряда, що не розірвався. Тож говорити про безпечний доступ членів інвентаризаційної комісії всередину такої будівлі або взагалі на територію підприємства тут не доводиться.

Строки інвентаризації. В такому разі слід застосовувати інвентаризаційне спецправило, встановлене п. 12 Порядку № 419 і п. 8 розд. І Положення № 879, про яке йшлося вище. Згідно з ним:

— недоступне майно інвентаризують станом на перше число місяця, наступного за місяцем, у якому зникли перешкоди доступу до активів, первинних документів і регістрів бухобліку;

— результати інвентаризації відображають у бухобліку відповідного звітного періоду.

Щоб підтвердити неможливість проведення інвентаризації, доцільно мати від органів місцевої влади відповідний акт обстеження об’єкта, пошкодженого внаслідок збройної агресії рф (додаток до Порядку виконання невідкладних робіт щодо ліквідації наслідків збройної агресії Російської Федерації, пов’язаних із пошкодженням будівель та споруд, затвердженого постановою КМУ від 19.04.2022 № 473).

Списання недоступного майна. Запам’ятайте головне:

Адже достовірність даних бухобліку та фінансової звітності має підтверджуватися саме інвентаризацією (п. 7 розд. I Положення № 879).

А якщо обладнання в аварійній будівлі чи на замінованій території так і не вдасться проінвентаризувати через відсутність безпечного та безперешкодного доступу на дату річного балансу — 31 грудня? Тоді в річній фінансовій звітності інформацію про такі недоступні активи, щодо яких неможливо забезпечити безпечний і безперешкодний доступ, до моменту проведення інвентаризації відображають за наявними бухобліковими даними. Так вимагає діяти абзац одинадцятий п. 12 Порядку № 419. Причому незалежно від території місцезнаходження недоступного майна.

Крім того, майте на увазі, що:

Знецінення недоступного майна. Водночас щодо таких недоступних активів (до моменту появи умов доступу, проведення інвентаризації та прийняття щодо зазначених активів відповідного рішення) підприємство має право застосувати процедуру оцінки зміни корисності. Тобто визначити зменшення корисності — знецінення таких активів за правилами НП(С)БО 28 «Зменшення корисності активів», щоб убезпечитися від викривлення інформації у фінзвітності про тимчасово недоступні необоротні активи (див. лист Мінфіну від 10.10.2022 № 41010-06-62/23254). Детальніше про зменшення корисності див. у відповідному розділі статті «Активи на непідконтрольній території: правила відображення в обліку» // «Податки & бухоблік», 2023, № 91.

Бухгалтерський облік

У бухобліку знищення активів унаслідок війни відображають так само, як і знищення внаслідок інших обставин. Тобто балансову вартість знищеного майна списують на витрати.

Тобто тоді, коли вони перестали відповідати критеріям для визнання активом (не можна більше отримати з них економічну вигоду). При цьому логічно прив’язати списання активів до дати, на яку складено протокол інвентаризаційної комісії. Саме він засвідчує факт знищення і, відповідно, саме з дати його складання знищене майно не повинне відображатися на балансі в складі активів підприємства (див. лист Мінфіну від 13.12.2004 № 31-04200-30-10/22823).

Списання ОЗ. На підставі актів на списання ОЗ виконують такі операції (оформлюють їх бухдовідкою):

1) припиняють нараховувати амортизацію з місяця, наступного за місяцем ліквідації об’єкта ОЗ (п. 29 НП(С)БО 7 «Основні засоби»). Якщо застосовували виробничий метод — із дати, наступної за датою ліквідації об’єкта ОЗ;

2) списують нарахований знос за період використання ОЗ записом: Дт 13 — Кт 10;

3) списують залишкову вартість ОЗ в тому періоді, у якому відбулася ліквідація об’єкта ОЗ, до інших витрат (п. 29 НП(С)БО 16 «Витрати») записом: Дт 976 «Списання необоротних активів» — Кт 10;

4) усі витрати, пов’язані з ліквідацією ОЗ (зокрема, заробітну плату персоналу, зайнятого на проведені ліквідації ОЗ, з нарахуваннями на неї), відносять на субрахунок 976;

5) якщо раніше об’єкт переоцінювали (на субрахунку 411 за ним значиться кредитове сальдо), суму дооцінки списують проводкою: Дт 411 — Кт 441.

Списання МНМА. На підставі актів на списання МНМА роблять такі записи:

1) списують нарахований знос за період використання МНМА: Дт 132 «Знос інших необоротних матеріальних активів» — Кт 112 «Малоцінні необоротні матеріальні активи» (на суму нарахованої амортизації об’єкта МНМА);

2) списують залишкову вартість МНМА: Дт 976 — Кт 112 (на суму залишкової вартості списаного об’єкта за її наявності).

Списання ТМЦ. На підставі документів, складених під час інвентаризації, а також акта на списання списують знищені (втрачені) запаси проводкою: Дт 947 «Нестачі та втрати від псування цінностей» — Кт 20, 22, 23, 25, 26, 27, 28.

Списання знищених у магазині товарів проводять записом: Дт 947 — Кт 282 «Товари в торгівлі», а списання торгової націнки — записом: Дт 285 «Торгова націнка» — Кт 282 (або методом «червоне сторно»: Дт 282 — Кт 285).

При передачі в експлуатацію їх уже списали з балансу (Дт 15, 23, 91, 92, 93, 94 — Кт 22). За МШП залишився лише оперативний кількісний облік у розрізі місць експлуатації та відповідальних осіб протягом терміну їх фактичного використання (п. 23 НП(С)БО 9 «Запаси»). Такі МШП просто знімають із оперативного обліку.

МШП, не передані в експлуатацію і знищені на складі, списують як запаси (див. вище).

Податок на прибуток

Малодохідники в усьому орієнтуються на бухоблік.

Для високодохідників (і малодохідників-добровольців) списання знищених / зіпсованих запасів не містить будь-яких податковоприбуткових особливостей. У розд. ІІІ ПКУ немає коригувань, пов’язаних із цими операціями (див. лист ДПСУ від 29.03.2024 № 1697/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК). Тож такі операції теж відображаються за правилами бухгалтерського обліку.

А от

Адже списання ОЗ у зв’язку з його знищенням означає ліквідацію такого ОЗ. Тож бухфінрезультат збільшується на бухоблікову балансову і зменшується на податкову залишкову вартість таких ОЗ (пп. 138.1, 138.2 ПКУ). Щодо невиробничих ОЗ, то при їх списанні лише збільшують фінрезультат на бухгалтерську залишкову вартість (абзац п’ятий п. 138.1 ПКУ) без зменшуючої різниці.

ПДВ

За загальними правилами:

— псування товарів вважається негоспвикористанням і спричиняє необхідність нарахування компенсуючих податкових зобов’язань (ПЗ) за п.п. «г» п. 198.5 ПКУ;

— ліквідація ОЗ без належного документального підтвердження ліквідації, в тому числі через руйнування, прирівнюється до постачання і вимагає нарахування ПЗ за правилами п. 189.9 ПКУ.

Разом з тим для знищеного під час війни майна встановлені винятки з правил (див. абзац другий п. 32¹ підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ):

На цій підставі, якщо таке майно отримувалося з ПДВ, то:

— сума вхідного ПДВ, включена до податкового кредиту, за таким майном зберігається;

— за таким знищеним майном не треба нараховувати компенсуючі ПЗ за п. 198.5 ПКУ (про що прямо сказано в останньому абзаці п. 32¹ підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ).

Тож важливо проінвентаризувати та документально підтвердити знищення активів під час війни — і можна користуватися цими спецправилами. Як саме документально підтвердити, ми говорили вище. Тут ще раз наголосимо, що податківці в усіх випадках вимагають наявності ТПП-сертифіката. Хоча, взагалі-то, в разі знищення об’єктів ОЗ, у тому числі й під час війни, цілком можна обійтися без нього — достатньо лише документів про розібрання (п. 189.9 ПКУ). На додаток до всього сказаного рекомендуємо статтю «Знищене війною майно — без ПДВ-наслідків» // «Податки & бухоблік», 2024, № 53 для всіх, а спеціально для аграріїв — статтю «Загибель посівів через форс-мажор — без компенсуючого ПДВ!» // «Податки & бухоблік», 2024, № 90 (ср. ).

Облік списання знищеного цеху з обладнанням і готовою продукцією