Звільнення від компенсуючих ПЗ
Відомо, що за загальними правилами:
— псування товарів вважається негоспвикористанням (оскільки зіпсований товар не може бути використаний у госпдіяльності) і спричиняє необхідність нарахування компенсуючих податкових зобов’язань (ПЗ) за п.п. «г» п. 198.5 ПКУ, а
— ліквідація основних засобів (без належного документального підтвердження ліквідації, у тому числі через руйнування, див. УПК, затверджену наказом Мінфіну від 03.08.2018 № 673) — прирівнюється до постачання і вимагає нарахування ПЗ за правилами п. 189.9 ПКУ.
Таким чином за звичайних обставин суму вхідного ПДВ вимагається урівноважити (компенсувати) ПЗ. Проте
у зв’язку з воєнним станом для знищеного війною майна в абз. 2 п. 321 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ встановлені винятки з правил
І передбачено, що протягом воєнного стану (ВС) не вважаються використаними платником у неоподатковуваних операціях або в операціях, що не є господарською діяльністю платника товари, знищені (втрачені) внаслідок дії обставин непереборної сили в період дії ВС.
Ну а оскільки знищене війною майно не вважається використаним у неоподатковуваній / негосподарській діяльності, то якщо таке майно отримувалося «з ПДВ», тоді:
— сума вхідного ПДВ, включена в податковий кредит (ПК), за таким майном зберігається і
— за таким знищеним майном не треба нараховувати компенсуючі ПЗ за п. 198.5 ПКУ (про що прямо сказано в останньому абзаці п. 321).
Яке майно підпадає під такі норми?
Якого майна стосується?
Дослівно в абз. 2 п. 321 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ говориться про «товари», знищені в період дії ВС.
У зв’язку із цим зауважимо, що «широке» визначення товари (з п.п. 14.1.244 ПКУ) охоплює всі матеріальні та нематеріальні активи. Тобто не лише ТМЦ (товари у вузькому розумінні — як запаси), але також і основні засоби (ОЗ), нематеріальні активи (НМА), малоцінні необоротні матеріальні активи (МНМА).
Тому якщо протягом ВС (тобто в період з 24.02.2022 і до закінчення воєнного стану) знищене будь-яке з переліченого майна, то це не спричинить необхідність нарахування за ним компенсуючих ПЗ. Причому
не важливо, коли таке майно було придбане — до введення ВС чи протягом дії ВС — у будь-якому разі компенсуючі ПЗ не нараховуються
Тобто не має значення, яке зруйноване майно (старе чи нове) — оскільки ні за старим, ні за новим майном не треба компенсувати ПК. На це звертають увагу і податківці (див. роз’яснення ГУ ДПС у Хмельницькій обл. від 19.04.2022 і БЗ 101.15).
Також врахуйте, що положення п. 321 стосуються майна, знищеного війною, — тобто майна, знищеного протягом ВС унаслідок дії обставин непереборної сили. Тому на списання майна в період дії ВС за самостійним рішенням платника (а не внаслідок дії обставин непереборної сили) норми п. 321 не поширюються (лист ДПСУ від 09.02.2024 № 659/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК). Зокрема, норми п. 321 не стосуються звичайної пожежі — не через війну (лист ДПСУ від 14.05.2024 № 2713/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК). Хоча в такому разі працюватимуть загальні ПДВ-правила і можна не нараховувати ПДВ при ліквідації ОЗ, якщо згідно з абзацом другим п. 189.9 ПКУ належним чином підтвердити ліквідацію (знищення через пожежу) ОЗ документально — зокрема, актом списання основних засобів (часткової ліквідації) за формою, затвердженою наказом Мінфіну від 13.09.2016 № 818, актом від органів ДСНС про пожежу (див. УПК, затверджену наказом Мінфіну від 03.08.2018 № 673).
Документальне підтвердження
У п. 321 говориться про товари, знищені (втрачені) внаслідок дії обставин непереборної сили в період дії ВС. Тому
факт знищення війною майна має бути належним чином підтверджений документально
З метою фіксації знищення (втрати) майна внаслідок дії обставин непереборної сили в період дії ВС доцільно:
1) провести інвентаризацію;
2) отримати документи про знищення майна від компетентних органів, для чого, зокрема:
— звернутися до органів ДСНС, які повинні скласти акт пошкодження майна із зазначенням причини;
— звернутися до місцевих органів влади, які можуть додатково підтвердити факт знищення товарів;
3) здійснити всі можливі заходи щодо фіксації факту пошкодження майна (фото-/ відеозйомка);
4) скласти підтвердну первинку: акти на списання ТМЦ, ОЗ та іншого знищеного майна, а також додати документ, який підтверджує факт настання форс-мажору, отриманий від Торгово-промислової палати. Якщо до ТПП не зверталися, то можна додати і лист ТПП від 28.02.2022 № 2024/02.0-7.1 про настання форс-мажору через воєнні дії. Про що говорили і податківці (БЗ 101.15).
Щоправда, зауважимо, що проведення інвентаризації можливе лише при безпечному і безперешкодному доступі до активів, первинних документів та регістрів бухобліку (п. 8 розд. I Положення про інвентаризацію активів та зобов’язань, затвердженого наказом Мінфіну від 02.09.2014 № 879). Детальніше див. «Зруйнована та пошкоджена нерухомість через приліт у тилу: специфіка інвентаризації» // «Податки & бухоблік», 2023, № 91 (ср. ).
Тому якщо до зруйнованого майна поки немає доступу і проведення інвентаризації неможливе, то без інвентаризації списати таке майно не можна. А до проведення інвентаризації непідконтрольні знищені активи продовжують обліковувати на балансі підприємства і показувати у фінансовій звітності. При цьому інформацію про такі активи відображають у фінзвітності за даними бухобліку з урахуванням зменшення корисності (лист Мінфіну від 10.10.2022 № 41010-06-62/23254). Детальніше див. «Активи окуповані/знищені або деокуповані, але не використовуються: чи показувати у фінзвітності?» // «Податки & бухоблік», 2024, № 11.
ПК не можна заявляти до бюджетного відшкодування
Як зазначалося, ПК за знищеним майном зберігається (ніяк не коригується). Проте слід врахувати, що претендувати на його відшкодування з бюджету не вийде, оскільки із цього приводу є обмеження. Підпунктом 69.29 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ встановлено, що
суми збереженого ПК за знищеними війною товарами не можна заявляти до бюджетного відшкодування (БВ)
Тому такий ПК може обліковуватися тільки як перехідний мінус (до повного погашення) і зменшувати в декларації поточні ПЗ з ПДВ.
В обліку списання знищеного війною майна відобразиться таким чином.
Списання знищеного війною майна
| № з/п | Зміст господарської операції | Кореспонденція рахунків | |
| Дт | Кт | ||
| 1 | Списано знищений об’єкт ОЗ*: | ||
| — списано суму нарахованого зносу | 131 | 10 | |
| — списано залишкову вартість знищеного об’єкта | 976 | 10 | |
| 2 | Списано знищений об’єкт МНМА (амортизація методом 50 % на 50 %): | ||
| — списано суму нарахованого зносу | 132 | 112 | |
| — списано залишкову вартість знищеного об’єкта МНМА | 976 | 112 | |
| 3 | Списано вартість знищених запасів і товарів на витрати | 947 | 20, 22, 23, 28 |
| 4 | Списано вартість знищеної готової продукції на витрати | 947 | 26 |
| * При списанні об’єктів ОЗ високодохідники (і малодохідники-добровольці, які рахують різниці за бажанням) у податковоприбутковому обліку відображають ліквідаційні різниці: — збільшують фінрезультат на суму бухгалтерської залишкової вартості об’єкта ОЗ (п. 138.1 ПКУ) і — зменшують фінрезультат на суму податкової залишкової вартості об’єкта ОЗ (п. 138.2 ПКУ). При списанні товарів, готової продукції, МНМА (які не є ОЗ згідно з п.п. 14.1.138 ПКУ, БЗ 102.05) податкових різниць у податковоприбутковому обліку у високодохідників і малодохідників-добровольців не виникне (листи ДПСУ від 20.03.2024 № 1501/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК, ГУ ДПС у Тернопільській обл. від 27.02.2024 № 998/ІПК/19-00-04-03-05). | |||
Висновки
- За майном, знищеним у період дії ВС, компенсуючі ПЗ за п. 198.5 ПКУ нараховувати не треба.
- Такі правила стосуються будь-якого майна, знищеного в період дії ВС: матеріальних і нематеріальних активів (зокрема, товарів, ОЗ, НМА, МНМА). Причому коли таке майно було придбане (до ВС чи під час дії ВС) — жодної ролі не відіграє.
- Факт знищення майна має бути належним чином підтверджений документально: з проведенням інвентаризації, отриманням документів про знищення від компетентних органів (поліції, пожежників) і складанням внутрішньої первинки (актів на списання).
- За знищеним майном ПК не можна заявляти до бюджетного відшкодування, а можна обліковувати тільки як перехідний мінус.
