* reyestr.court.gov.ua/Review/120696302
Суть спору
Покупець — платник ПДВ отримав від постачальника зменшуючі розрахунки коригування, датовані до набрання чинності Законом № 2876*, і зареєстрував їх (також до набрання чинності цим Законом).
* Закон України від 12.01.2023 № 2876-IX. Нагадаємо, саме він вніс до ПКУ на період воєнного стану продовжені строки реєстрації ПН/РК і менш значні штрафи за несвоєчасну реєстрацію ПН/РК.
На думку податківців, платник порушив граничні строки реєстрації цих зменшуючих РК. Тому до нього застосували штраф за несвоєчасну реєстрацію, встановлений п. 1201.1 ПКУ. Порушення було виявлене в жовтні 2023 року, тобто вже під час дії Закону № 2876. Незважаючи на це, податківці застосували старі (звичайні) штрафи, а не нові (знижені), встановлені п. 90 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ.
Позиції сторін
На думку платника податків, податківці порушили ПКУ одразу за двома напрямами:
1) при визначенні граничного строку реєстрації зменшуючого РК податківці відштовхувалися не від дати отримання РК покупцем, а від дати складання таких РК;
2) при визначенні розміру штрафу фіскали орієнтувалися на п. 1201.1 ПКУ, а не на п. 90 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ.
Платник податків не погодився ні з першим, ні з другим підходом.
1. Граничний строк реєстрації зменшуючого РК становить 15 (18) календарних днів з дня отримання РК одержувачем, а не з дня складання таких РК.
2. Оскільки порушення було виявлене вже після набрання чинності Законом № 2876, то, на думку платника, податківці повинні були застосувати нові штрафи, встановлені п. 90 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ. Як на доказ платник посилався на п. 11 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ, яким передбачено, що штрафні санкції за результатами перевірок, що здійснюються контролюючими органами, застосовуються в розмірах, передбачених на день прийняття рішення про застосування таких штрафних санкцій. Перевірка проводилася вже після набрання чинності Законом № 2876, тому навіть якщо в діях платника податків і були порушення, то застосовуватися повинні нові (менші) штрафи.
Вирішення справи судом
На жаль, суд і першої інстанції, і апеляційний суд не підтримали платника податків. Суд вирішив, що податківці були праві. Причому щодо застосування нових штрафів суд виснував таке: зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований тільки до РК, складених і зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом № 2876, або до РК, строк реєстрації яких не сплив станом на день набрання чинності цим Законом (08.02.2023).
Думка редакції
Граничний строк реєстрації зменшуючого РК. На жаль, з матеріалів справи не видно дати складання, направлення одержувачеві та реєстрації зменшуючих РК. Можливо, платник податків справді порушив граничний строк реєстрації. Проте найважливіша теза зрозуміла: при визначенні граничного строку податківці відштовхувалися не від дати отримання РК, а від дати його складання. Ми не раз звертали увагу на це беззаконня (див., наприклад, «Зменшуючий РК отримано покупцем із запізненням: який штраф за несвоєчасну реєстрацію?» // «Податки & бухоблік», 2024, № 44).
Свої дії податківці обґрунтовували тим, що програмним забезпеченням не встановлений механізм фіксації дати отримання покупцем РК і в ЄРПН такої дати не видно. Відстежити дату отримання покупцем зменшуючого РК податківці не можуть.
Тому на спеціальні строки реєстрації зменшуючих РК фіскали не звертають уваги, а при реєстрації будь-яких зменшуючих РК (у тому числі на покупців — платників ПДВ) рекомендують орієнтуватися на загальні строки реєстрації (як і для ПН) — залежні від того, в якій половині місяця (першій чи другій) складені РК*.
* Система налаштована таким чином, що при порушенні цього строку (зверніть увагу — не спеціального, встановленого саме для зменшуючих РК на платника ПДВ, а загального) у постачальника може бути занижений регліміт через появу показника ΣПеревищ. Але в цій публікації ми говоримо про штрафи за несвоєчасну реєстрацію РК, які накладаються не на постачальника, а на покупця.
Але останнім часом справа зайшла ще далі: часто фіскали орієнтуються не на 15 (18) днів з дати отримання РК і навіть не на звичайні строки реєстрації ПН, а на 15 (18) днів з дати складання РК. А це вже ні в які ворота не лізе.
Удвічі шкода, що трапляються такі нехороші судові прецеденти, як цей, у якому суди нічого негожого не побачили в такому підході. І це при тому, що існує маса прецедентів, де суди чітко говорили: «санкції, передбачені пунктом 1201.1 ПКУ, не можуть бути застосовані до покупця, якщо продавець не виконав свій обов’язок з відправлення РК одержувачеві» (постанова ВС від 03.03.2023 у справі № 300/1765/19; постанова ВС від 28.04.2020 у справі № 810/198/16). Тобто в загальному випадку суди все-таки орієнтуються на дату отримання зменшуючого РК.
Який же податківці пропонують вихід із ситуації, якщо постачальник зволікає з відправленням РК? По-перше, вони пропонують подавати заперечення до акта камеральної перевірки із зазначенням дати отримання РК і документами, що підтверджують цю дату (а якщо постачальник так і не направив РК, то додати документи, що підтверджують факт повернення і проведення коригування ПК). По-друге, подати скаргу на постачальника за формою Д6 разом з декларацією за той період, коли зменшувався ПК (хоча, суворо кажучи, в цьому випадку подання скарги не передбачене, адже постачальник нічого не порушив). Але виходячи з практики можна сказати, що ці дії зазвичай жодної ролі не відіграють. Податківці все одно виносять ППР.
Втім, не виключаємо, що найближчим часом справа може зрушитися з мертвої точки. Так, в одній з недавніх консультацій податківці вказали, що інформацію про дату отримання РК одержувачем (покупцем) товарів / послуг з метою його реєстрації в ЄРПН можна подивитися в полі «Дата надходження» підрежиму «Отримані РК» режиму «Реєстрація ПН/РК» ІКС «Електронний кабінет» (БЗ 101.17).
Тобто на сьогодні дату отримання РК усе-таки можна відстежити. Втім і раніше податківці звертали увагу, що вони розробили електронний сервіс, що дає змогу відстежити дату отримання зменшуючого РК (БЗ 101.15). Проте, як ми бачимо, проблеми були. Сподіваємося, ця негативна практика піде в минуле.
Нові / старі штрафи за зменшуючими РК. А ось цей момент уже цікавіший. Наш читач знайомий з позицією суду, що узгоджується з позицією податківців, про те, як розмежувати нові / старі штрафи за несвоєчасну реєстрацію ПН. Суди вважають, що знижений розмір штрафів може застосовуватися тільки: (1) до ПН, складених / зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом № 2876 (тобто з 08.02.2023), або (2) до ПН, строк реєстрації яких станом на день набрання чинності цим Законом (тобто на 08.02.2023) не сплив, тобто до ПН, складених з 16.01.2023. А ось як пп. 89 і 90 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ застосувати до зменшуючих РК, така судова практика не була поширена.
Як ми і припускали*, суд виходить з такого ж принципу, як для ПН. І це попри те, що згідно з ПКУ підхід до визначення граничних строків реєстрації ПН і зменшуючих РК відрізняється.
* Див. «Зменшуючий РК отримано покупцем із запізненням: який штраф за несвоєчасну реєстрацію?» // «Податки & бухоблік», 2024, № 44.
Отже, в цій справі суд говорить:
«зменшений розмір штрафів може бути застосований тільки до РК, (1) складених і зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності цим Законом № 2876-IX, або до РК, (2) строк реєстрації яких не сплив станом на день набрання чинності цим Законом (08.02.2023)»
Звідси висновок: якщо РК датований до 08.02.2023, направлений покупцеві і строк реєстрації порушений до цієї дати, то застосовується старий штраф, нехай навіть порушення виявлене після набрання чинності Законом № 2876.
Виходячи із цієї логіки ризикнемо припустити, що якщо РК датований до 08.02.2023, але направлений покупцеві після цієї дати і зареєстрований з простроченням, то знову ж таки застосовуються старі штрафи. Адже щодо такого РК до 08.02.2023 строк реєстрації навіть не починав спливати, тобто не можна сказати, що строк реєстрації за цим РК не сплив. Адже на думку суду, знижені штрафи (у другому випадку) застосовуються щодо тих РК, строк реєстрації яких не сплив.
Виходить, п. 11 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ на практиці не працює ні стосовно ПН, ні щодо РК.
