Загалом в основі виконання робіт, про які йшлося (виробництво меблів / ремонт авто / ремонт квартири тощо), лежить договір підряду (регулюється гл. 61 «Підряд» ЦКУ).
Ціна роботи у договорі підряду включає відшкодування витрат підрядника та плату за виконану ним роботу (ч. 3 ст. 843 ЦКУ). І, власне, в чому питання: чи можна якось зробити так, щоб відшкодування матеріальних витрат не потрапляло до ЄП-доходу ФОП-підрядника, з якого сплачується ЄП?
«Транзитні кошти»: не зробіть помилку
В єдиноподатників на слуху таке словосполучення, як «транзитні кошти». Вони не збільшують ЄП-дохід. Але що потрібно врахувати.
Такого терміна, як «транзитні кошти», в ПКУ ми не знайдемо. Традиційно під такими розуміємо кошти, які лише проходять через руки ФОП, але в нього не залишаються.
Але фактично можливість виведення таких коштів із бази оподаткування ЄП реалізовано через п. 292.4 ПКУ. Згідно з ним «у разі надання послуг, виконання робіт за договорами доручення, комісії, транспортного експедирування або за агентськими договорами доходом є сума отриманої винагороди повіреного (агента)».
Тобто мова про конкретні договори: доручення, комісії, транспортного експедирування, агентські. Договір підряду до них не належить. Тож обкладати ЄП лише частину винагороди за договором підряду (лише плату за виконану роботу) не можна!
Ключ до вирішення питання
Як ми зазначили вище, ціна роботи у договорі підряду включає відшкодування витрат підрядника та плату за виконану ним роботу (ч. 3 ст. 843 ЦКУ). Тож ключ до вирішення питання фактично полягає в тому, щоб
залишити в ціні роботи за договором підряду лише плату за виконану підрядником роботу. Чи бодай максимально зменшити відшкодування витрат підрядника
Як це реалізувати? Через норму про те, що за договором підряду робота може виконуватися з матеріалу замовника (ст. 839, 840, 871, 879 ЦКУ).
Але як це зробити / формалізувати на договірному рівні так, щоб це було зручно замовнику? Про можливі варіанти далі і поговоримо.
Робота з матеріалу замовника: як організувати
Передусім тут слід пригадати вимоги тієї ж ст. 840 ЦКУ, згідно з якою якщо робота виконується з матеріалу замовника, то:
— у договорі підряду мають бути встановлені норми витрат матеріалу, строки повернення його залишку та основних відходів, а також відповідальність підрядника за невиконання або неналежне виконання своїх обов’язків;
— підрядник зобов’язаний надати замовникові звіт про використання матеріалу та повернути його залишок.
Пропишіть все це в договорі підряду, щоб у податківців не було можливостей для вигадок з приводу природи договірних відносин!
Також врахуйте єдиноподаткову специфіку. Згідно з п. 292.3 ПКУ до суми доходу платника ЄП включається вартість безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг). Тож якщо, наприклад, сторони домовляться, що залишок матеріалу та відходи підрядник залишає собі, то йому доведеться збільшити ЄП-дохід на їх вартість з урахуванням звичайних цін (категорія 107.01.03 БЗ).
Далі поговоримо про варіанти потрапляння матеріалів замовника до підрядника.
Замовник сам купує матеріали. Якщо замовник сам купить матеріали (сам за них розрахується і сам їх отримає), а потім передасть їх ФОП-підряднику для виконання ним договору підряду, то, звісно, проблему буде вирішено. Бо плата за матеріали взагалі буде оминати ФОП-підрядника. І питання включення цих коштів до ЄП-доходу не виникатиме.
Але ж це незручно. Замовити та оплатити матеріали навряд чи стане для замовника проблемою. Це легко зробити дистанційно, не виходячи з дому. А от отримання та транспортування матеріалів — то вже зовсім інша справа.
Чи не можна тут зробити так, щоб куплені (сплачені) замовником матеріали від продавця отримував одразу ФОП-підрядник (а не замовник з наступною їх передачею ФОП-підряднику)? В принципі, так зробити можна.
Наприклад, прямо в договорі купівлі-продажу передбачити, що обов’язок прийняти товар буде виконано ФОП-підрядником. Тобто третьою особою (а не покупцем за договором) (ч. 1 ст. 527 ЦКУ). При цьому, що принципово, ФОП-підрядник не буде покупцем за договором купівлі-продажу товару. Він лише отримає куплений покупцем за цим договором товар. Тобто
ми не будемо тут мати справу з переведенням боргу / відступленням права вимоги. Це зовсім інше. В нашому випадку має місце лише виконання певного обов’язку покупця (прийняти товар) іншою (третьою) особою
Також, як варіант, покупець може просто доручити ФОП-підряднику забрати куплений ним (покупцем) товар, для чого видати йому довіреність (ч. 1 ст. 528 ЦКУ).
При цьому в договорі підряду в будь-якому разі краще прописати обов’язок підрядника отримати товари (які за договором підряду надає замовник) від іншої особи, яку визначить замовник. Щоб було у тому числі зрозуміло, що плата за такі дії входить до складу плати за договором підряду (тобто немає якихось безоплатних послуг з отримання товару на користь фізособи-замовника).
Втім знову-таки такий спосіб може бути незручним. Наприклад, якщо купівля товару відбувається вроздріб. Чи можна зробити так, що за договором підряду він виконувався із матеріалу замовника, але взагалі весь процес купівлі товару фізично виконувався підрядником? Зараз про це поговоримо.
Договір комісії на купівлю матеріалів. За договором комісії одна сторона (комісіонер) зобов’язується за дорученням другої сторони (комітента) за плату вчинити один або кілька правочинів від свого імені, але за рахунок комітента (ч. 1 ст. 1011 ЦКУ).
У випадку, що нас цікавить, замість того щоб замовник сам займався купівлею матеріалів для наступної їх передачі ФОП-підряднику (це наш попередній варіант), він може доручити ФОП-підряднику купити від власного імені матеріали за окремим договором комісії на купівлю. Тобто він доручить ФОП знайти та купити потрібні матеріали від власного імені (тобто від імені ФОП), профінансує це та сплатить за це ФОПу комісійну винагороду.
І
ось тут як раз і спрацює норма п. 292.4 ПКУ, що у разі надання послуг за договором комісії доходом є сума отриманої винагороди комісіонера
Тобто перераховані ФОПу кошти для виконання договору комісії на купівлю в тій частині, що не є його винагородою і призначені для перерахування продавцю матеріалів, ЄП обкладатися не будуть.
При цьому ФОП як комісіонер після купівлі матеріалів складе звіт комісіонера (п. 1 ст. 1022 ЦКУ). Форма, зміст і конкретний строк для надання звіту комісіонера нічим не передбачені, тому рекомендуємо вам детально закріпити ці моменти в договорі комісії.
Сторонам також потрібно буде скласти акт приймання-передачі результатів наданих послуг за договором комісії, де у тому числі:
— визначити суму винагороди комісіонера (яка і потрапить у ФОП під оподаткування ЄП). До речі, винагорода має бути, умовно кажучи, адекватною, щоб податківці не почали стверджувати, що має місце якась індивідуальна знижка зі звичайної ціни і є підстави для сплати ПДФО та ВЗ як з додаткового блага комітента (це якщо комітентом буде звичайна фізособа);
— встановити, що отримані комісіонером унаслідок виконання договору комісії матеріали, які є власністю комітента*, не передаються комітенту, а залишаються у ФОП для виконання договору підряду (вважаються отриманими ФОП для виконання договору підряду).
* Майно, придбане комісіонером за рахунок комітента, є власністю комітента (п. 1 ст. 1018 ЦКУ).
До речі, тут є цікавий момент щодо РРО/ПРРО. Чи потрібно кошти, отримані ФОП-комісіонером для виконання договору комісії на купівлю (не плутати з винагородою комісіонера), пробивати через РРО/ПРРО? Ми б вважали, що ні. Адже розрахунок між комітентом і комісіонером, якщо мова саме про передачу комісіонеру коштів для виконання договору комісії, не підпадає під визначення розрахункової операції (див., зокрема, статтю «Схеми уникнення РРО» // «Податки & бухоблік», 2021, № 100).
Але поведінка податківців тут насправді є непередбачуваною, тож краще, щоб таке перерахування коштів відбувалося за IBAN-реквізитами поточного рахунку ФОП, коли застосування РРО/ПРРО точно не є необхідним (див. категорію 109.02 БЗ).
Увага, ризик! Платнику ЄП принципово мати (в ЄДР та Реєстрі платників ЄП) на свою діяльність відповідний код КВЕД. Але ось класифікувати таку діяльність (діяльність за договором комісії на купівлю матеріалів) доволі важко. Формально тут узагалі напрошується висновок, що це буде діяльність у рамках основної діяльності ФОП — тобто діяльності за договором підряду. Втім податківці із цим навряд чи погодяться. А це ризик втратити спрощенку. Тож
без вирішення питання із КВЕД застосовувати цей варіант дуже ризиковано
У свою чергу, якусь упевненість тут (оскільки з визначенням коду є питання) може дати лише офіційна відповідь щодо визначення коду КВЕД. Та і самі податківці для визначення, до якого виду / коду належить обрана госпдіяльність, традиційно пропонують звертатися до Державної служби статистики України (далі — Держстат). Але як це зробити?
Фахівці з Держстату свого часу рекомендували діяти таким чином. Почати потрібно зі складання письмового запиту до місцевого органу Держстату (місцевого управління статистики). Такий запит можна скласти в довільній формі. Цей запит повинен містити прохання роз’яснити, який код КВЕД відповідає тій діяльності, якою ви плануєте займатися. При цьому детально опишіть, який вид діяльності плануєте здійснювати. Не варто обмежуватися формальними і загальними фразами. Краще опишіть усе максимально детально.
Далі зазначаєте свої контактні дані (адресу, телефон обов’язково). І особисто підписуєте це звернення. Для того щоб спростити процедуру і не зв’язуватися з поштовими відправленнями й особистими відвідуваннями Держстату, ви цей запит скануєте, конвертуєте в PDF-формат, відправляєте на електронну скриньку органу Держстату.
Розглянувши ваш запит, вам надішлють реквізити рахунку, який ви повинні оплатити за надані державні послуги. Після цього вам нададуть офіційну відповідь щодо коду КВЕД.
До цієї відповіді мають дослухатися й податківці.
Договір доручення на купівлю матеріалів. Замість укладення договору комісії на купівлю матеріалів (див. вище), між тими ж сторонами може бути укладено договір доручення на укладення договору купівлі-продажу та його виконання (регулюється гл. 68 ЦКУ).
Головні відмінності тут:
— повірений виступає від імені і за рахунок довірителя (тоді як комісіонер діє від власного імені);
— повіреному потрібна довіреність (більше деталей знайдете у статті «Посередництво: юридична мозаїка» // «Податки & бухоблік», 2017, № 64).
В іншому фактично матимемо ті самі нюанси, про які ми говорили для договору комісії на купівлю. Так само:
— повірений має надати звіт про виконання доручення, негайно передати довірителеві все одержане у зв’язку з виконанням доручення (ст. 1006 ЦКУ). Тобто так само потрібно буде скласти звіт та акт приймання-передачі результатів наданих послуг за договором доручення;
— буде працювати норма п. 292.4 ПКУ, що у разі надання послуг за договором доручення доходом є сума отриманої винагороди повіреного;
— є РРО/ПРРО-ризики і краще, щоб перерахування коштів у рамках виконання договору доручення відбувалося за IBAN-реквізитами поточного рахунку ФОП-повіреного.
Увага, ризик! Тут також маємо ризики щодо КВЕД (див. розділ про договір комісії). Тож
без вирішення питання із КВЕД застосовувати цей варіант також дуже ризиковано
Висновки
- За договором підряду робота може виконуватися з матеріалу замовника.
- Якщо замовник сам купить матеріали (сам за них розрахується), а потім передасть їх ФОП-підряднику для виконання ним договору підряду, то плата за матеріали взагалі буде оминати ФОП-підрядника. Тож і не потраплятиме до ЄП-доходу.
- Втім не завжди замовнику буде зручно брати на себе весь процес купівлі матеріалів. У цьому випадку може прийти на допомогу можливість перекласти обов’язок забрати товар на третю особу (в нашому випадку на підрядника). Також можуть стати в пригоді договір комісії на купівлю матеріалів, договір доручення на купівлю матеріалів, але до вирішення питання із відповідним кодом КВЕД ці варіанти (з комісією та дорученням) не слід застосовувати.
