Податківці за дисконтування будь-якої заборгованості

Ключові моменти дисконтування

За вимогами п. 12 НП(С)БО 10 «Дебіторська заборгованість» і п. 9 НП(С)БО 11 «Зобов’язання» в Балансі за теперішньою (дисконтованою) вартістю мають відображатися:

— довгострокова дебіторська заборгованість;

— довгострокові зобов’язання.

Довгостроковими вважають ті дебіторські заборгованості та зобов’язання, які мають бути погашені після 12 місяців з дати балансу (п. 4 НП(С)БО 10 і п. 4 НП(С)БО 11). Тобто

(див. постанову ВС від 09.12.2022 у справі № 640/14983/19, статтю «Заборгованості довгострокові / поточні: тестуємо на предмет дисконтування» // «Податки & бухоблік», 2024, № 103).

При цьому для цілей дисконтування не має значення розмір підприємства (мікро-, мале, середнє чи велике) та система оподаткування (загальна чи спрощена), на якій перебуває платник. Не встановлюють НП(С)БО винятків і щодо видів довгострокової заборгованості, які підлягають дисконтуванню. Також не впливає на необхідність дисконтування і вид валюти (гривні чи іноземна валюта).

Не містять НП(С)БО норм і щодо особливостей дисконтування довгострокової заборгованості під час дії воєнного стану (див. лист Мінфіну від 20.02.2024 № 41010-06-62/5120, БЗ 102.12, роз’яснення ГУ ДПС у Закарпатській обл. від 03.04.2024).

Заразом слід враховувати такі вирішальні моменти:

1) дисконтуванню підлягають суто довгострокові заборгованості / зобов’язання. Короткострокові — не дисконтують;

2) за теперішньою вартістю оцінюють саме грошові довгострокові заборгованості і зобов’язання — тобто ті, які передбачають надходження або погашення грошовими коштами (див. постанови ВС від 22.08.2023 № 640/6453/22 і від 21.06.2023 у справі № 640/9281/19). Адже теперішня вартість — це дисконтована вартість майбутніх платежів грошима (п. 4 НП(С)БО 11);

3) необхідність дисконтувати здебільшого виникає щодо фінансових інструментів (дебіторської заборгованості / зобов’язань), виданих / отриманих на неринкових умовах (яскравий приклад — безвідсоткова позика). Позаяк дисконтування — один із способів визначення справедливої вартості фінансових активів та зобов’язань. У разі ж якщо договірна ставка відсотка відповідає ринковій, то теперішня вартість заборгованості дорівнює номінальній. У такому випадку дисконт за рахунок ринкових відсотків дорівнює нулю (див. постанову ВС від 16.12.2021 у справі № 640/16539/20).

Від цього і будемо відштовхуватися.

Пролонгація заборгованостей і дисконтування

Отже, заборгованість не дисконтують, допоки вона є короткостроковою. Відтак, у разі пролонгації (переоформлення) поточного боргу важливо з’ясувати, чи визнаватиметься він, як і раніше, короткостроковим. Тобто для того щоб та ж позика (поворотна фінансова допомога) розцінювалася як короткострокова, мають виконуватися одночасно дві умови:

1) первісно позика має видаватися / отримуватися на строк не більше 12 місяців (тобто бути поточною) і

2) пролонгація її теж повинна бути на строк до 12 місяців (очікуватися до погашення протягом 12 місяців).

Тоді є всі підстави вважати, що пролонгація не впливає на зміну статусу такої заборгованості станом на дату балансу — така заборгованість продовжує бути короткостроковою. А отже, і не підлягає дисконтуванню.

У результаті часто справа доходить до суду. А суди, загалом, не підтримують підхід податківців (див. постанови ВС від 15.12.2023 у справі № 640/11526/19, від 21.09.2022 у справі № 640/15685/20 і від 29.07.2020 у справі № 640/4003/19, постанови Шостого апеляційного адмінсуду від 19.04.2021 у справі № 640/14503/19 і від 11.11.2020 у справі № 640/14983/19).

Так, суди зазначають, що для визнання заборгованості, за якою строк погашення на дату балансу складає менше 12 місяців, довгостроковою обов’язковою визнається сукупність двох умов:

— первісний строк погашення такої заборгованості був більшим ніж 12 місяців;

— до затвердження фінансової звітності існує угода про пролонгацію (переоформлення) такої угоди на строк понад 12 місяців.

Проте — не слід із такими пролонгаціями частити. Адже у разі неодноразової пролонгації заборгованості податківці напевно намагатимуться визнати таку заборгованість довгостроковою. А значить, платнику доведеться захищатися у суді.

Про це свідчать постанови ВС від 20.01.2022 у справі № 160/6107/19 і Другого апеляційного адмінсуду від 26.01.2023 у справі № 480/5217/19. Хоча ніяких підстав для дисконтування немає. Благо вищі судові інстанції дотримуються лояльної думки і цілком справедливо стають на бік платника (див. постанову ВС від 23.03.2023 у справі № 420/25524/21).

Якщо ж договір укладено на короткостроковий період, а його наступна пролонгація здійснюється на строк понад 12 місяців, тоді така заборгованість перетворюється на довгострокову і її доведеться дисконтувати.

Тут врахуйте, що зміна умов наявного боргового інструмента (незалежно від причини) відображається погашенням попереднього боргу з одночасним визнанням нового боргу (п. 23 НП(С)БО 13 «Фінансові інструменти»). Тобто, по суті, починати дисконтувати заборгованість слід з дати пролонгації, виходячи із договірного строку погашення, що залишився на дату пролонгації і ставки дисконтування на дату пролонгації. Більше деталей щодо дисконтування знайдете у статтях «Заборгованості довгострокові / поточні: тестуємо на предмет дисконтування» // «Податки & бухоблік», 2024, № 103 і «Дисконтування контрагентських заборгованостей» // «Податки & бухоблік», 2023, № 73 (ср. ).

Поточна заборгованість стає простроченою (не пролонгується)

Якщо за умовами договору строк погашення боргу первісно був коротший за рік, то будь-яке прострочення не перетворює таку заборгованість на довгострокову. Тобто

Коли, наприклад, позика видавалася на строк один рік, але своєчасно не повернена, то вона й надалі має статус короткострокової (оскільки за договором позика видавалася на період не більше року).

Та і прострочена довгострокова заборгованість теж не підлягає дисконтуванню. Адже договірний строк погашення (за яким визначаються грошові потоки для дисконтування) вже минув.

Той факт, що заборгованість за зобов’язанням фактично не повернена на дату балансу (до закінчення строку позовної давності), не надає їй статусу довгострокової. Позаяк у будь-який момент кредитор має право вимагати повернення всієї суми такої заборгованості.

Втім ці аргументи не зупиняють податківців в їх намаганнях донарахувати податок на прибуток. Про це свідчать судові прецеденти, у яких суди також повністю згодні з нашими аргументами (див. постанови ВС від 09.08.2023 у справі № 160/12804/21 і Шостого апеляційного адмінсуду від 18.05.2021 у справі № 826/16321/18).

Відтак, прострочені заборгованості (за якими вже минув договірний строк погашення) — не дисконтують.

Заборгованість без строку виконання

Не потрапляє під дисконтування і заборгованість, щодо якої в договорі визначено, що строк (термін) погашення заборгованості:

— визначається моментом пред’явлення вимоги кредитором або ж

— не встановлюється взагалі.

У такому разі кредитор має право вимагати виконання обов’язку у будь-який час. А боржник повинен виконати обов’язок у семиденний строк з дня пред’явлення вимоги, якщо обов’язок негайного виконання не випливає із договору або актів цивільного законодавства (ч. 2 ст. 530 ЦКУ). Щодо позики, то вона має бути повернена позичальником протягом 30 днів з дня пред’явлення позикодавцем вимоги про це, якщо інше не встановлено договором (ч. 1 ст. 1049 ЦКУ).

Зважаючи на це, така заборгованість не вважається довгостроковою і не підлягає дисконтуванню. Однак

(див. лист ДПСУ від 09.12.2019 № 1791/6/99-00-07-02-02-15/ІПК). Щоправда, обґрунтовують фіскали свою позицію тією нормою п.п. 14.1.257 ПКУ, в якій ідеться про кредит або депозит, наданий платникові без встановлення строків повернення основної суми. Тобто до заборгованості за товари, робити, послуги або до безвідсоткової позики такий підхід податківців незастосовний.