Перш ніж перейти до суті питання, треба визначити, чи потрібно взагалі розраховувати різниці і яким буде ваш звітний період з податку на прибуток.
Звітний період і різниці колишнього спрощенця
Податківці прирівнюють колишніх спрощенців до новостворених платників податку на прибуток і застосовують до них норми абз. «а» п. 137.5 ПКУ (БЗ 102.20.02). Це означає, що такі платники сплачують податок на прибуток на підставі річної декларації за період діяльності у звітному році. Іншими словами, для вас звітний період — рік, і вперше декларацію з податку на прибуток за 2025 рік ви подасте у 2026 році.
У цій декларації ви і визначатимете, чи треба вам розраховувати різниці. Як відомо, тут усе залежить від суми доходу за останній звітний період: чи перевищить вона 40 млн грн. У тій же консультації (БЗ 102.20.02) податківці стверджують, що цей критерій (40 млн грн) визначається за сумою доходів за податковий (звітний) рік, що розпочинається з дати переходу на загальну систему оподаткування і закінчується 31 грудня такого року. Якщо вона не перевищить 40 млн грн, то об’єкт оподаткування може визначатися без коригування на різниці (окрім тих, які визначаються всіма платниками).
Тому якщо дохід за 2025 рік у вас буде не більше 40 млн грн, то ви не повинні розраховувати різниці (у т. ч. й амортизаційні), якщо більше, то ви стаєте високодохідником і розраховуєте різниці.
Балансова вартість основних засобів
Високодохідник. У загальному випадку податківці не проти того, що при переході зі спрощенки на загальну систему балансова вартість основних засобів (ОЗ), придбаних на спрощенці, для нарахування податкової амортизації визначається на дату такого переходу за правилами бухгалтерського обліку (БЗ 102.05).
Тому ви берете ту балансову вартість ОЗ, яка сформувалася в бухобліку станом на 01.01.2025, і нараховуєте від неї податкову амортизацію згідно з п. 138.3 ПКУ. Це означає, що для цілей податку на прибуток амортизація повинна включати ще й суму дооцінки, яка сидить у балансовій вартості станом на 01.01.2025.
Начебто все зрозуміло: у плані зменшення податкового навантаження картина складається для платників непогано.
Збільшена на суму дооцінки балансова вартість повинна амортизуватися в податковому обліку, а це має зменшити об’єкт оподаткування з податку на прибуток
Але не квапитимемося з висновками. Річ у тому, що в п.п. 138.3.1 ПКУ є така норма: для розрахунку податкової амортизації вартість основних засобів і НМА визначається без урахування їх переоцінки (уцінки, дооцінки), проведеної відповідно до положень бухгалтерського обліку. Із цього формулювання не зрозуміло, йдеться про переоцінку, проведену саме під час перебування платника на загальній системі оподаткування чи взагалі протягом усього часу роботи платника, навіть коли він був на спрощеній системі. Тому не виключено, що податківці можуть наполягати на виключенні суми дооцінки ОЗ з метою нарахування податкової амортизації.
Можливо, у когось виникне думка провести аналогію з колишніми спецЄПешниками, які з 01.08.2023 повернулися на сплату податку на прибуток. Згідно з п.п. 91.3.4 підрозд. 8 розд. ХХ ПКУ вони визначали залишкову вартість ОЗ і НМА, які введені в експлуатацію до переходу на спецЄП і під час роботи на спецЄП, як різницю між первісною вартістю і сумою розрахованої амортизації згідно зі ст. 138 ПКУ (у тому числі під час перебування на спецЄП). Судячи з конструкції цієї норми, дооцінка в цій формулі не враховувалася (див. статтю «Залишкова вартість ОЗ для податкової амортизації після спецЄП» // «Податки & бухоблік», 2023, № 59, ср. ). Втім, сам підхід для визначення балансової вартості на момент повернення тут зовсім інший. Тому аналогія з колишніми спецЄПешниками навряд чи доречна.
Проте саме ця норма для спецЄПешників може якраз навпаки допомогти звичайним єдинникам. Адже якби законодавець передбачав би такий же порядок визначення балансової вартості і для звичайних єдинників (без урахування дооцінок), то впровадив би в ПКУ для них норму, аналогічну п.п. 91.3.4 підрозд. 8 розд. ХХ ПКУ. Але такої норми в ПКУ немає.
Малодохідник. Якщо ж колишній спрощенець потрапляє в категорію тих, хто не розраховує різниці з податку на прибуток (що цілком імовірно через занадто велику різницю в сумі доходів), то для нього все складається дуже благополучно.
Він визначає об’єкт оподаткування, ґрунтуючись тільки на даних бухобліку, без коригування, зокрема, на амортизаційні різниці
Не враховує він і всі інші премудрощі, пов’язані з окремою податковою амортизацією та з нормами п.п. 138.3.1 ПКУ.
Тому такий малодохідник амортизує основні засоби виходячи з бухгалтерських норм. Амортизація враховує проведену дооцінку, що зменшує об’єкт оподаткування і суму податку на прибуток.
Висновки
- Податківці прирівнюють колишніх спрощенців до новостворених платників податку на прибуток.
- Вони є річниками і в декларації за перший рік роботи визначають суму доходу для необхідності розрахунку різниць.
- З одного боку, податківці дозволяють колишнім єдинникам відштовхуватися від балансової вартості ОЗ на момент переходу на загальну систему (а вона включає суму дооцінки), з іншого — є неоднозначна норма про те, що переоцінки не враховуються платником податку на прибуток.
- Якщо колишній єдинник став малодохідником, то сума дооцінки ОЗ амортизуватиметься в бухобліку, що зменшує об’єкт оподаткування з податку на прибуток.
