Доходи від КІК у декларації фізособи

Хто декларує доходи від КІК

Визначення КІК знаходимо в п.п. 39².1.1 ПКУ. Це юридична особа, зареєстрована в іноземній державі (території), яка визнається такою, що перебуває під контролем резидента України — фізичної чи юридичної особи. Також в окремих випадках визнаватися КІК може утворення без статусу юридичної особи, наприклад, партнерство, траст або фонд (див. пп. 39².1.1 і 39².1.5 ПКУ).

Фізособа-резидент, яка є контролюючою особою щодо КІК, зобов’язана (п.п. 170.13.1 ПКУ):

— визначити частину прибутку КІК відповідно до положень ст. 39² ПКУ та включити її до оподатковуваного доходу;

— відобразити дохід від КІК у річній декларації про майновий стан і доходи.

Таким чином,

Про те, як визначити свій резидентський статус, ви можете дізнатися зі статті «Іноземні доходи фізособи: відображаємо в декларації» // «Податки & бухоблік», 2025, № 24.

Тут же поговоримо про контроль над іноземною компанією. Для цього звернемося до п.п. 39².1.2 ПКУ. Згідно з цією нормою контролюючою особою визнається фізособа — резидент України, якщо вона прямо або опосередковано:

— володіє часткою в іноземній юрособі в розмірі більше ніж 50 %, або

— володіє часткою в іноземній юрособі в розмірі більше ніж 10 % за умови, що декілька фізичних та/або юридичних осіб — резидентів України володіють частками в іноземній юрособі, розмір яких у сукупності становить 50 % і більше, або

— окремо чи разом з іншими резидентами України — пов’язаними особами здійснює фактичний контроль над іноземною юрособою. Наявність фактичного контролю визначають на підставі положень п.п. 39².1.6 ПКУ.

Цікавий момент. Якщо особа володіє в іноземній компанії часткою, що дорівнює 50 %, вона не визнається контролюючою за відсутності інших підстав для такого визнання (див. БЗ 103.29). Водночас трохи більше 10 % можуть зробити її контролюючою особою у разі наявності інших власників — резидентів України, якщо на всіх припадає 50 % і більше частки компанії.

Що стосується розміру частки в КІК, то його визначають за правилами, встановленими пп. 39².1.3, 39².1.4 і 39².2.1 ПКУ.

Зверніть увагу! Фізособа не є контролюючою, якщо її володіння часткою в КІК реалізовано через пряме або опосередковане володіння часткою в юрособі — резиденті України, коли така юрособа визнається контролюючою та на неї покладається обов’язок з оподаткування прибутку КІК.

Якщо ви з’ясували, що є контролюючою особою, саме час розібратися, як порахувати доходи від КІК.

Оподатковуваний прибуток КІК

Об’єктом оподаткування в загальному випадку є частина скоригованого прибутку КІК, пропорційна частці контролюючої особи в іноземній компанії на останній день звітного періоду (див. п.п. 39².2.2 ПКУ).

Скоригований прибуток визначають на підставі прибутку до оподаткування згідно з даними неконсолідованої фінансової звітності КІК за відповідний календарний рік*. Коригування здійснюють за правилами, передбаченими п. 39².3 ПКУ.

* Якщо звітний рік КІК не відповідає календарному року, то використовують дані фінзвітності за періоди, які закінчуються у відповідному календарному році.

Контролююча особа повинна самостійно розрахувати скоригований прибуток і визначити його частину, що підлягає оподаткуванню в Україні (пропорційно своїй частці в КІК).

Скоригований прибуток, виражений в іноземній валюті, перераховують у гривню за середньозваженим офіційним курсом НБУ за звітний період.

Особливості оподаткування доходів від КІК у фізосіб установлено п. 170.13 ПКУ.

Так, за загальним правилом до оподатковуваних доходів фізосіб від КІК застосовують ставку ПДФО 18 %. Але є винятки.

У разі коли прибуток КІК (його частина) розподіляється і контролююча особа фактично отримує розподілені кошти (безпосередньо або через ланцюг опосередкованого володіння) до моменту подання декларації, такі суми обкладають ПДФО за ставкою 9 %.

Таким чином, якщо іноземна компанія розподілила частину прибутку і виплатила фізособі дивіденди, то такі дивіденди обкладають ПДФО за ставкою 9 %, а нерозподілену частину скоригованого прибутку — за ставкою 18 %.

Виплатили дивіденди пізніше, ніж було подано декларацію? Тоді можна здійснити перерахунок ПДФО (див. п.п. 170.13.2.2 ПКУ). Але тільки в тому випадку, якщо розподіл прибутку відбувся до закінчення другого календарного року, що настає за звітним. Проілюструємо це на прикладі.

До оподатковуваного доходу фізособи за 2025 рік дивіденди не включаються, оскільки вони вже були обкладені ПДФО за ставкою 18 % у складі нерозподіленого прибутку КІК на підставі декларації за 2024 рік. Крім того, фізособа має право подати уточнюючу податкову декларацію за 2024 рік і перерахувати ПДФО від частини прибутку КІК, яка була розподілена, за ставкою 9 %.

Ще один нюанс передбачено п.п. 170.13.3 ПКУ для випадку, коли КІК прямо або опосередковано володіє частками в юрособах, зареєстрованих в Україні. Якщо у звітному періоді КІК отримала від таких юросіб дивіденди, то їх сума:

— вважається сумою дивідендів, отриманою від українських юросіб безпосередньо контролюючою особою;

— включається до складу загального оподатковуваного доходу контролюючої особи звітного періоду, в якому КІК отримала дивіденди;

— не враховується під час визначення частини прибутку КІК відповідно до п.п. 39².3.2.7 ПКУ;

— не підлягає оподаткуванню при фактичній виплаті на користь контролюючої особи.

При оподаткуванні сум дивідендів, отриманих КІК від українських юросіб і включених до доходу контролюючої особи, застосовують ставку ПДФО:

— 5 %, якщо дивіденди виплачує платник податку на прибуток (крім інститутів спільного інвестування);

— 9 % — при отриманні дивідендів від інших суб’єктів господарювання.

Ставка ВЗ для таких доходів за 2024 рік становить 1,5 %.

Зверніть увагу! Підпункт 170.13.2.4 ПКУ передбачає можливість зменшити ПДФО, що підлягає сплаті з прибутку КІК, на суму фактично сплаченого корпоративного податку або іншого аналогічного податку, що стягується згідно із законодавством іноземних держав (включаючи податки, утримані у джерела виплати з доходу, отриманого КІК). Для цього разом із податковою декларацією фізособа має подати копії документів, що підтверджують факт такої сплати.

Під час зменшення ПДФО врахуйте такі правила:

— суму можливого зменшення визначають як загальну суму фактично сплаченого КІК корпоративного (іншого аналогічного) податку за результатами відповідного звітного періоду, пропорційну частці контролюючої особи в КІК;

— сума зменшення не може перевищувати податкового зобов’язання фізособи, визначеного щодо прибутку КІК.

Важливо! Не завжди контролююча особа зобов’язана включати частину скоригованого прибутку КІК до складу свого оподатковуваного доходу. Про випадки звільнення таких доходів від оподаткування читайте далі.

Неоподатковувані доходи від КІК

Скоригований прибуток КІК не включається до загального оподатковуваного доходу фізособи, якщо виконується будь-яка з таких вимог (див. п.п. 39².4.2 ПКУ):

— загальний сукупний дохід усіх КІК однієї контролюючої особи з усіх джерел за даними фінзвітності не перевищує еквівалент 2 мільйонів євро на кінець звітного періоду (п.п. 39².4.2.1 ПКУ);

— КІК є публічною компанією, акції (частки) якої перебувають в обігу на визнаній фондовій біржі (п.п. 39².4.2.2 ПКУ). Зазначене звільнення поширюється на всі КІК, включені до консолідованої фінзвітності такої публічної КІК, а також на інші іноземні компанії, пов’язані з публічною КІК у частині дивідендів, які походять від такої публічної КІК. Водночас якщо компанія, на яку поширюється згадане звільнення, виплачує дивіденди на користь КІК, яка не є публічною компанією, їх враховують під час розрахунку скоригованого прибутку такої КІК на загальних підставах;

— КІК є організацією, яка відповідно до законодавства відповідної іноземної юрисдикції здійснює благодійну діяльність і не розподіляє доходи на користь її засновників / учасників (п.п. 39².4.2.3 ПКУ).

Скоригований прибуток КІК також не оподатковуватиметься, якщо (див. п.п. 39².4.1 ПКУ):

1) між Україною та іноземною юрисдикцією місцезнаходження (реєстрації) КІК є чинний договір про уникнення подвійного оподаткування або про обмін податковою інформацією та

2) виконується будь-яка з таких умов:

— КІК фактично сплачує податок на прибуток за ефективною ставкою*, що є не меншою за базову (основну) ставку податку на прибуток підприємств в Україні (18 %) чи є меншою за таку ставку не більше ніж на 5 відсоткових пунктів,

або

— частка пасивних доходів КІК становить не більше 50 % загальної суми доходів КІК з усіх джерел.

* Ефективну ставку податку на прибуток розраховують шляхом ділення суми витрат зі сплати податку на прибуток підприємств на суму прибутку до оподаткування за даними фінзвітності за відповідний календарний рік і множення на 100 %.

Щоправда, якщо ви не хочете, можете не користуватися переліченими звільненнями, передбаченими пп. 39².4.1 і 39².4.2 ПКУ. Відмовитися від них можна, подавши податківцям разом зі Звітом про КІК (про нього див. нижче) відповідну заяву в довільній формі.

Крім перелічених вище доходів, не обкладають ПДФО (п. 170.13¹ ПКУ):

— дивіденди, отримані в порядку, визначеному п.п. 170.13.3 ПКУ, які раніше вже були оподатковані на рівні української компанії (див. вище);

— доходи в грошовій та/або майновій формі, що не є розподілом прибутку згідно з МСФЗ, отримані від іноземної юрособи або утворення без статусу юрособи (у тому числі під час ліквідації / припинення), у межах вартості коштів / майна, раніше внесених фізособою (або членами її сім’ї) та облікованих як капітал такої юрособи / утворення згідно з МСФЗ;

— доходи, отримані під час ліквідації (припинення) іноземної юрособи або утворення без статусу юрособи в разі виконання умов, передбачених пп. «а» — «в» п.п. 3 п. 170.13¹ ПКУ. Але майте на увазі, що ці доходи, на відміну від перелічених вище, є об’єктом оподаткування ВЗ (див. пп. 3 і 4 п. 170.13¹, п.п. 1.7 п. 16¹ підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ). За 2024 рік ВЗ сплачують за ставкою 1,5 %.

Далі перейдемо безпосередньо до звітності про КІК.

Склад звітності про КІК

Звітність контролюючої фізособи про доходи від КІК за звітний рік складається з:

1) річної податкової декларації про майновий стан і доходи;

2) додатка КІК до податкової декларації. У ньому відбувається безпосереднє обчислення ПДФО та ВЗ від частини скоригованого прибутку КІК;

3) Звіту про КІК, у якому розраховують скоригований прибуток КІК та його частину, що підлягає включенню до оподатковуваного доходу контролюючої особи.

Крім того, до Звіту про КІК додають завірені належним чином копії фінансової звітності КІК, що підтверджують розмір прибутку іноземної компанії за звітний (податковий) рік.

Якщо ви хочете зменшити ПДФО, що підлягає сплаті з прибутку КІК, на суму фактично сплаченого КІК корпоративного (іншого аналогічного) податку згідно з п.п. 170.13.2.4 ПКУ (див. вище), то також слід подати копії документів, що підтверджують факт такої сплати.

Давайте поговоримо про форми звітності детальніше.

Копія фінзвітності КІК. Насамперед контролюючій особі необхідно отримати від іноземної компанії її неконсолідовану фінансову звітність за відповідний рік, адже саме на підставі такої фінзвітності розраховують скоригований прибуток КІК. Копії фінзвітності додають до Звіту про КІК. Їх подають в електронній формі у форматі pdf. Перекладати українською мовою, проставляти апостиль або засвідчувати фінзвітність нотаріально не потрібно (див. БЗ 103.29).

Податківці вимагають, щоб копії фінзвітності були завірені її підписантами відповідно до вимог п. 5.26 ДСТУ 4163:2020 (див. БЗ 103.29). Згідно з цією нормою відмітка про засвідчення копії складається зі слів: «Згідно з оригіналом», найменування посади особи, яка засвідчує копію, її особистого підпису, імені та прізвища (великими літерами), а також дати засвідчення. Щоправда, не зрозуміло, як бухгалтер, наприклад, японської компанії зможе виконати забаганки наших податківців.

Якщо з цим завданням контролююча особа впоралася, вона додає копію фінзвітності до Звіту про КІК з накладенням електронного підпису.

Зверніть увагу! Як передбачено п.п. 39².5.2 ПКУ, у разі коли граничні строки підготовки фінзвітності у відповідній іноземній юрисдикції настають пізніше строку подання річної декларації, копії фінзвітності подають з декларацією за наступний звітний рік. Із цього випливає, що якщо фінзвітність за 2024 рік КІК формує після 01.05.2025, то її копію потрібно подати разом із декларацією за 2025 рік. Однак, на думку податківців (див. БЗ 102.23), копія фінзвітності, як невід’ємна частина Звіту про КІК, має бути подана в ті самі строки, що й повний Звіт про КІК. Про нього йтиметься далі.

Звіт про КІК. Наказом Мінфіну від 25.08.2022 № 254 затверджено два види Звіту про КІК: повний і скорочений.

За замовчуванням подають повний Звіт про КІК. Якщо контролююча особа не може забезпечити складання фінзвітності КІК та/або розрахунок скоригованого прибутку КІК до дати граничного строку подання річної податкової декларації, подають скорочений Звіт про КІК.

Після того як фінзвітність КІК буде готова і з’явилася можливість розрахувати скоригований прибуток, потрібно подати повний Звіт про КІК. Але пам’ятайте, що тут є обмеження за часом: до кінця календарного року, що настає за звітним (податковим) роком (п.п. 39².5.4 ПКУ). Таким чином,

У разі коли на підставі повного Звіту про КІК збільшується загальний оподатковуваний дохід контролюючої особи, потрібно подати уточнюючу річну декларацію з перерахованими зобов’язаннями з ПДФО та ВЗ. При цьому штрафні санкції та/або пеня не застосовуються.

Якщо зобов’язання не збільшуються, уточнюючу декларацію подавати не потрібно (див. БЗ 103.29).

Порядок заповнення та подання повного і скороченого звітів про КІК затверджено наказом Мінфіну від 25.08.2022 № 254. Детально на цих звітах зупинятися не будемо. Звернемо увагу лише на декілька моментів.

1. Звіт про КІК складають для кожної контрольованої компанії окремо.

2. Повний Звіт про КІК складається із заголовної частини, загальних відомостей про контролюючу особу, відомостей про КІК та додатків до Звіту. Проте якщо показників для заповнення додатків К, ТЦ і ЦП до Звіту про КІК немає, то подавати їх не потрібно (див. БЗ 103.29).

3. Звіт про КІК подають і в тому випадку, якщо прибуток КІК не включається до оподатковуваного доходу контролюючої особи (див. вище). При цьому податківці (див. БЗ 103.29) рекомендують у рядках 25.1 — 25.3 і 26 Звіту про КІК проставляти нулі. Також потрібно зробити відмітку (одну або декілька) про підставу для звільнення доходу від оподаткування у відповідному полі рядка 28 Звіту про КІК.

4. Грошові показники у Звіті про КІК наводять у гривнях без копійок.

5. Звіт про КІК подають податковому органу засобами електронного зв’язку в електронній формі.

Додаток КІК. Цей додаток подають разом із річною податковою декларацією про майновий стан і доходи. У ньому контролююча особа відображає нарахування ПДФО і ВЗ від частини скоригованого прибутку КІК, пропорційної її частці в іноземній компанії. При цьому суму скоригованого прибутку беруть зі Звіту про КІК (див. вище).

Кількість поданих додатків відображають у полі «Додатки до декларації (потрібне зазначити)» заключної частини податкової декларації.

Зверніть увагу! Податківці вимагають (див. БЗ 103.29) подавати додаток КІК і в тому випадку, коли прибуток КІК звільняється від оподаткування. При цьому в додатку необхідно зазначити інформацію про іноземну компанію, а в рядках 01 — 06 проставити нулі. Так само заповнюється додаток КІК, якщо контрольована компанія у звітному періоді має збитки (див. БЗ 103.29) або не отримувала жодних доходів (див. БЗ 103.29).

Майте на увазі, що звітність про КІК податківці хочуть бачити і в разі, коли у звітному році відбулося відчуження частки контролюючої особи в іноземній компанії (див. БЗ 103.29). Ось тільки фіскали не роз’яснили, як у такій ситуації заповнювати Звіт про КІК. Проблема в тому, що частка контролюючої особи в КІК на кінець звітного року дорівнює нулю. При цьому включати до оподатковуваного доходу такої особи прибуток, який КІК отримала після відчуження нею частки, не логічно. Тому тут без індивідуальної податкової консультації не обійтися.

Відображаємо доходи від КІК у декларації

Перш ніж показати суму оподатковуваного доходу від КІК, а також зобов’язання з ПДФО та ВЗ безпосередньо в декларації про майновий стан і доходи, необхідно заповнити додаток КІК до неї. Поговоримо про нього детальніше.

Додаток КІК складається із заголовної та табличної частин.

У заголовній частині додатка:

— зазначають реєстраційний номер облікової картки платника податків або серію (за наявності) та номер паспорта (якщо фізособа відмовилася від отримання реєстраційного номера і має відповідну відмітку в паспорті) контролюючої особи;

— проставляють позначку «Х» у полі тип декларації «Звітна» та вписують звітний (податковий) період — 2024 рік;

— наводять інформацію про КІК і розмір частки фізособи в іноземній компанії (у відсотках). Ці відомості беруть зі Звіту про КІК.

При заповненні рядка «Код нерезидента в країні резиденції» зверніть увагу на БЗ 103.29. За роз’ясненням податківців, у цьому рядку слід відображати код платника податків, який присвоєно КІК у країні реєстрації. За наявності декількох різних кодів зазначають податковий номер. А якщо такого коду не присвоюють, наводять реєстраційний номер або реквізити про реєстрацію чи витягу з відповідного бізнес-реєстру (торговельного, банківського або іншого, в якому зафіксовано факт реєстрації іноземної компанії).

Що стосується поля «Код країни резиденції», то до нього вносять тризначний цифровий код країни резиденції КІК згідно з Переліком, затвердженим наказом Держстату від 08.01.2020 № 32 (див. БЗ 103.29).

Табличну частину додатка КІК заповнюють у гривнях з копійками (п. 4 розд. ІІ Інструкції № 859*). Які дані в ній наводять, ви можете дізнатися з таблиці нижче.

* Інструкція щодо заповнення податкової декларації про майновий стан і доходи, затверджена наказом Мінфіну від 02.10.2015 № 859.

Заповнення табличної частини додатка КІК

У розділі ІІ податкової декларації суму доходів контролюючої особи від КІК відображають у рядку 10.14 «Частина прибутку контрольованої іноземної компанії (додаток(и) КІК)». Її заповнюють так:

— у графі 3 відображають оподатковуваний дохід контролюючої особи, який дорівнює сумі значень рядків 02 усіх додатків КІК, поданих із податковою декларацією;

— у графі 6 наводять ПДФО від такого доходу, що підлягає сплаті до бюджету. Його визначають як суму показників рядків 05 усіх додатків КІК;

— у графі 7 показують ВЗ, що дорівнює сумі значень рядків 06 усіх додатків КІК.