ВИСНОВОК ДОКУМЕНТА
У разі отримання суб’єктом господарювання, який здійснює імпорт пального в споживчій тарі ємністю до 5 літрів, ліцензії на право оптової торгівлі пальним (за наявності або за відсутності місць оптової торгівлі) у нього виникає обов’язок зареєструватися платником акцизного податку з реалізації пального та подавати акцизні декларації
Лист від 22.04.2025, що коментуємо, є прикладом фіскальної гри податковими нормами! Сподіваємось, ми допоможемо зацікавленим особам зробити відповідні висновки щодо ліцензування операцій із пальним у споживчій тарі об’ємом до 5 літрів (включно).
Причина проблеми. Зовсім нещодавно (див. «Ліцензування алкоголю / тютюнових / пального: нові роз’яснення ДПС» // «Податки & бухоблік», 2025, № 35) ми, зокрема, аналізували останні роз’яснення податківців щодо ліцензування операцій із пальним у споживчій тарі об’ємом до 5 літрів (включно).
Нагадаємо: проблема, з якою пов’язаний лист від 22.04.2025, виникла через те, що
з 1 січня 2025 року госпсуб’єктам дозволено здійснювати лише оптову або роздрібну торгівлю пальним виключно у споживчій тарі об’ємом до 5 літрів включно без отримання ліцензії на право оптової торгівлі пальним, на право роздрібної торгівлі пальним, на право зберігання пального (ч. 3 ст. 29 Закону № 3817).
А от щодо експорту / імпорту така преференція відсутня (є проблема і щодо зберігання чужого пального*)
* Зауважимо! Зберігання чужого пального в споживчій тарі ємністю до 5 л (включно) теж формально вимагає наявності у зберігача «повноцінної» ліцензії на право зберігання пального!
Отже, операції з ввезення та вивезення з України пального вимагають наявності у госпсуб’єкта ліцензії: на виробництво, або на оптову чи роздрібну торгівлю пальним, або на зберігання пального (ст. 30 Закону № 3817). Тож починаючи з 2025 року ця вимога стосується і операцій з пальним у споживчій тарі об’ємом до 5 літрів включно! Для ввезення чи вивезення (імпорту, реімпорту, експорту, реекспорту та переробки на митній території Україні чи за кордоном) пального в такій малій тарі достатньо надати митникам будь-яку з існуючих видів «пальних» ліцензій.
Ми радили для тих, хто здійснює операції з ввезення (вивезення) пального в такій дрібній тарі, придбавати саме спрощену ліцензію на зберігання. Адже, по-перше, її набагато легше отримати, а по-друге (як вже зазначили), продаж оптом чи вроздріб, зокрема, й імпортного пального в такій дрібній тарі ліцензії не потребує.
І ось у цьому листі від 22.04.2025 ми отримали додаткове підтвердження тому, що наша порада не була марною, і що є і «по-третє», чому варто придбавати саме ліцензію на зберігання…
Ситуація й запитання. Підприємство здійснює імпорт та оптовий продаж на території України пального (газу зрідженого) у тарі ємністю до 5 л. І щодо цього запитує у ДПС: чи виникає у підприємства з дати отримання ліцензії обов’язок реєструватись платником акцизного податку та надавати щомісяця декларацію з акцизного податку?
Дивні відповіді фіскалів. Давайте разом проаналізуємо надані в листі відповіді. Опустимо ту частину, де фіскали доводять, що це пальне (зріджений газ) є підакцизним товаром. Бо відповідь — у п.п. 215.4.3 ПКУ (де перелік підакцизного пального).
Нас більше цікавить те, про що йдеться далі. А далі фіскали нагадують, що платниками акцизного податку є, зокрема, госпсуб’єкти, які реалізують пальне (п.п. 212.1.15 ПКУ).
Потім вони зазначають, що госпсуб’єкти, які здійснюватимуть реалізацію пального згідно з п.п. 212.3.4 ПКУ, підлягають реєстрації в ДПС платниками акцизного податку. Водночас фіскали нагадують норму п. 49.21 ПКУ: платники, визначені в п.п. 212.1.15 ПКУ, а також інші платники акцизного податку, які мають діючі ліцензії на право здійснення діяльності з підакцизною продукцією, зобов’язані за кожний звітний період подавати податкові декларації незалежно від того, чи провадили такі платники господарську діяльність у звітному періоді.
А от за цим у листі йдуть вже дуже дивні висновки. І хоча спочатку фіскали коректно зазначають: якщо підприємство здійснює ввезення на митну територію України пального виключно в тарі ємністю до 5 літрів та його реалізацію (!) і не здійснює операції, які є операціями з реалізації пального в розумінні п.п. 14.1.212 ПКУ, то таке підприємство не є платником пального акцизу і в нього відсутній обов’язок щодо реєстрації платником цього акцизу та подання декларації з акцизного податку.
Але потім вони загинають отаке: у разі отримання ліцензії на право оптової торгівлі пальним (за наявності місць або за відсутності місць оптової торгівлі) підприємство набуває права на здійснення діяльності з реалізації пального, тобто на здійснення операцій, які є операціями з реалізації пального в розумінні п.п. 14.1.212 ПКУ (реалізації пального, іншого, ніж пальне, в тарі ємністю до 5 літрів включно). І відповідно у нього виникає обов’язок зареєструватися платником пального акцизу та подавати декларації з акцизного податку. У разі отримання ліцензії на право оптової торгівлі пальним за наявності місць оптової торгівлі пальним виникає обов’язок реєстрації акцизного складу.
Отакої!
Безпідставність відповідей. Почнемо з головного.
Очевидна помилковість висновків фіскалів полягає в тому, що вони прирівнюють таку «фантомну» річ, як право на здійснення діяльності з реалізації пального в розумінні п.п. 14.1.212 ПКУ (!), до фактичної — саме здійснення реалізації пального в розумінні цього ж підпункту ПКУ
Адже отримати право на реалізацію не означає таку реалізацію здійснювати і навіть планувати її здійснювати в майбутньому (як у нашому випадку з пальним в дрібній тарі)!
Водночас (як самі фіскали зазначили), платниками пального акцизу є госпсуб’єкти, що реалізують пальне (п.п. 212.1.15 ПКУ), а реєструватися платниками акцизу зобов’язані госпсуб’єкти, які здійснюватимуть реалізацію пального (п.п. 212.3.4 ПКУ). Але у нашому випадку підприємство здійснює (і здійснюватиме) лише реалізацію пального в тарі до 5 л, а такі операції не є «реалізацією пального» в розумінні п.п. 14.1.212 ПКУ! І ніде в запиті не зазначено, що підприємство планує реалізовувати підакцизне пальне в тарі, більшій за 5 л!
Ось вам ще кілька аргументів на підтвердження хибності відповідей у листі.
По-перше, податківці навмисно не процитували другий абзац п.п. 212.3.4 ПКУ. Адже там зазначено, що реєстрація платника здійснюється на підставі подання особою заяви не пізніше ніж за три робочих дні до початку здійснення реалізації пального. А оскільки реалізації (за визначенням ПКУ) не планується, то заява не має подаватись і реєстрація не потрібна.
По-друге, фіскали тут навмисно змішали «мух і котлети», притягнувши норми п. 49.21 ПКУ, адже там іде мова про два різні види платників, які мають подавати акцизні декларації за кожний період (ті, що реалізують пальне, та решта). А оскільки мова йде саме про пальне, то під другий вид платників (які мають діючі ліцензії на діяльність з підакцизною продукцією) наше підприємство апріорі потрапити не може. Тож подавати акцизну декларацію, навіть за формального підходу, воно теж не повинно.
По-третє, вважаємо, фіскали «мух і котлети» (із Закону № 3817 та ПКУ) у відповіді змішали ще й у тому, що пов’язують наявність «оптової» ліцензії із необхідністю реєструватись платником пального акцизу та реєструвати акцизні склади. Однак згаданий термін «реалізація пального» з ПКУ не застосовується для цілей Закону № 3817!
Хоча у визначенні «оптова торгівля пальним» (п. 63 ч. 1 ст. 1 Закону № 3817) і фігурує фраза «реалізація пального», це ніяк не підтверджує те, що мова йде саме про термін з ПКУ*. Остаточно переконує у цьому те, що в ч. 2 ст. 1 Закону № 3817 прямо визначено, які терміни ПКУ він використовує, і термін «реалізація пального» там відсутній!
* Хоча у цьому визначенні і є відсилання до норм п.п. 14.1.212 ПКУ, але тільки щодо визначення операцій із заправлення пальним за договорами підряду, які не мають вважатись «оптовою торгівлею».
Тобто,
на відміну від ПКУ, за нормами Закону № 3817 і для цілей цього Закону оптова чи роздрібна торгівля пальним і в тарі до 5 літрів (включно) вважається реалізацією пального! Однак ліцензія для таких операцій не потрібна, адже від цього звільнює згадана ч. 3 ст. 29 Закону № 3817
Саме тому ми вважаємо, що факт отримання ліцензії на оптову торгівлю пальним (з місцями чи без місць) ніяк не впливає на необхідність реєстрації платником пального акцизу та акцизних складів і подання декларації.
І по-четверте! Фіскали у цьому листі самі собі суперечать! Нагадаємо, що податківці факт придбання «пальних» ліцензії навіть у тих випадках, коли ліцензіат збирався здійснювати саме «реалізацію пального» (в розумінні ПКУ), не пов’язують з необхідністю реєстрації платником пального акцизу та акцизних складів. Вони роз’яснюють у зовсім свіжій консультації в БЗ 114.07, що
у госпсуб’єкта, який отримав ліцензію, зокрема на торгівлю пальним, але не почав здійснювати цю діяльність, не виникає обов’язку з реєстрації платником акцизного податку, а отже, і подання акцизної декларації, оскільки п. 49.21 ПКУ передбачено подання декларації лише для зареєстрованих платників
Наш коментар до такої ж старої консультації, що була видана ще під Закон № 481 і яку замінили згаданою оновленою, див.: «Платникам акцизу (і не тільки «пального»): коли подавати декларацію» // «Податки & бухоблік», 2023, № 104.
Тож постають запитання:
навіщо фіскалам «платник» пального акцизу, який не здійснює реалізації пального (в розумінні п.п. 14.1.212 ПКУ)?! Щоб подавав порожні декларації й «засмічував» своїми даними СЕА РПСЕ? І щоб на безглузде адміністрування витрачались зайві кошти з бюджету та кошти й час самого «платника»?..
Трішечки від цього сумно.
Висновок-порада. Отже, не радимо тим, хто ввозить / вивозить (імпортує / експортує тощо) пальне в споживчій тарі до 5 л (включно), отримувати ліцензії на торгівлю пальним. Краще, як ми й підказували, отримуйте спрощені ліцензії на зберігання. Бо інакше є шанс «отримати нерви» на податкових перевірках за такого «ненормативного» підходу фіскалів, як у цьому листі. А штрафи, якими вони будуть вас лякати, чималі…
