Очередная порция учетных изменений от Минфина. Встречайте!

Изменения в методологии учета

Прежде всего изменениям подверглось НП(С)БУ 121. В частности, Минфин уточнил, что во время ликвидации основных средств могут изыматься не только запасы (запчасти, строительные материалы, металлолом и т. п.), но и необоротные активы.

В первую очередь это касается списания основных средств, которые состоят из нескольких частей (конструктивно соединенных предметов). И наиболее типичным примером является списание компьютерного комплекса. Действительно, во время разборки последнего вместе с запчастями (жесткий диск, модули оперативной памяти, материнская плата и т. п.) могут быть изъяты и другие необоротные активы, такие как монитор или клавиатура. Такие активы подлежат оприходованию на баланс учреждения как отдельные объекты. По большей части их зачисляют в состав малоценных необоротных материальных активов (субсчет 1113). Хотя бывают и исключения. Собственно, все зависит от стоимости таких объектов (до 6000 грн. или более).

Оценку изъятых активов осуществляет комиссия учреждения по их справедливой стоимости с учетом степени износа. Конечно, если имели место расходы на демонтаж оборудования, их вычитают из стоимости изъятых материальных ценностей.

Важно! Стоимость активов, полученных от ликвидации и разборки необоротных активов, признается доходом специального фонда. Это правило действует при условии, что такие активы оставлены для ремонта и прочих потребностей учреждения.

Несколько подкорректировал законодатель и текст НП(С)БУ 123. В частности, исключено требование относительно особого порядка учета малоценных и быстроизнашиваемых предметов (далее — МБП). Минфин таким образом «уравнял» МБП с другими запасами.

Как видим, к учету всех материальных ценностей, которые входят в состав запасов (в том числе и МБП), установлены единые подходы.

Подробнее об учете малоценки читайте в статье «МБП — старые знакомые «под новым соусом» (см. «Бюджетная бухгалтерия», 2017, № 15).

Не обошли изменения и порядок учета доходов и расходов. А именно, отныне при списании кредиторской задолженности, срок исковой давности которой истек, мы не увеличиваем доходы. В то же время сумму списанной дебиторской задолженности относить на расходы также не нужно.

Зато при списании задолженности в связи с окончанием срока исковой давности следует корректировать результат выполнения сметы прошлых лет. Как говорят, все новое — это давно забытое старое. Но в этом случае мы еще не успели привыкнуть к новым правилам списания просроченной задолженности, как возвращаемся к старым.

Итак, как и ранее, непогашенную в течение срока исковой давности дебиторскую задолженность списывают с баланса на уменьшение финансового результата. А суммы списанной кредиторской задолженности относят на увеличение финрезультата предыдущих отчетных периодов.

Изменения к Плану счетов и Порядку его применения

Самым заметным изменением в порядке применения счетов бухучета стало введение двух новых субсчетов:

7112 «Доход от оприходования активов, ранее не учтенных в балансе»;

7512 «Трансферты».

Субсчет 7112 предназначен для учета доходов от оприходования остатков материальных ценностей (в том числе запасов и необоротных активов), выявленных во время инвентаризации. Также он применяется для учета доходов от зачисления на баланс активов в результате списания имущества. При этом главным условием отражения доходов по этому субсчету является намерение использования таких активов для потребностей учреждения. Тогда как в случае оприходования материальных ценностей для дальнейшей реализации или продажи доход следует показывать по субсчету 7211 «Доход от реализации активов».

Стоит отметить, что до недавнего времени подход к учету излишков и активов, изъятых во время ликвидации основных средств, был несколько иным. Так, Порядок применения Плана счетов указывал на необходимость увеличивать доходы по необменным операциям на сумму оприходования активов, ранее не учтенных на балансе. В противовес этому в Типовой корреспонденции такие операции были отражены по кредиту субсчета 7211.

Таким образом, изменения, введенные приказом № 571, устраняют эти противоречия и делают порядок учета указанных доходов более понятным и прозрачным.

Что же касается другого «новоиспеченного» субсчета 7512, то распорядителям бюджетных средств следует применять его для учета поступлений, связанных с перечислением сумм трансфертов, и средств, полученных для выполнения целевых мероприятий.

С учетом вышеупомянутых изменений в методологии учета доходов и расходов, Минфин внес коррективы и в порядок применения соответствующих субсчетов.

Поэтому отныне четко указано, что на субсчете 7511 «Доходы по необменным операциям» учитываются, в частности, суммы обязательств, которые не подлежат погашению (кроме кредиторской задолженности, срок исковой давности которой истек).

В то же время из перечня расходов по необменным операциям (субсчет 8511) исчезла списанная дебиторская задолженность.

Кроме того, законодатель решил окончательно развеять любые сомнения относительно учета канцтоваров. Так, в перечне предметов, которые относятся к МБП, появилась еще одна позиция — канцелярские принадлежности (бумага, карандаши и т. п.). Теперь уже ни у кого не будет возникать вопрос, на каком субсчете учитывать такие материальные ценности. Ответ очевиден: на субсчете 1812 «Малоценные и быстроизнашиваемые предметы».

Изменения в корреспонденции субсчетов

Безусловно, изменения в методологии учета и порядка применения субсчетов не могли не отразиться на корреспонденции. Причем таких изменений немало. В то же время эти новации готовились к введению не один месяц, а их подготовка не являлась тайной. Мы, в свою очередь, всегда делились с вами самой свежей информацией. Поэтому некоторые из этих изменений для вас вовсе не новость, и значительную часть новых проводок вы уже встречали в наших публикациях. Поэтому далее сосредоточим внимание на основных и наиболее весомых моментах.

Учет ОС

В первую очередь изменениям подвергся порядок учета безоплатного поступления основных средств. Пример отражения такой операции на счетах учета с детальным объяснением приведен в статье «Учет основных средств: рассматриваем на числовых примерах» (см. «Бюджетная бухгалтерия», 2017, № 23, с. 11, 12). Но еще раз подчеркнем: при безоплатном получении необоротных активов (как благотворительной, гуманитарной помощи или подарка) обязательно показываем доходы от необменных операций (субсчет 7511). Это следует сделать одновременно с оприходованием таких активов. Также не забудьте при зачислении необоротных активов на баланс показать увеличение внесенного капитала: Дт 7511 — Кт 5111.

И если уже речь зашла о безоплатном поступлении необоротных активов, то сразу же хотим обратить ваше внимание и на порядок начисления амортизации на такие активы (см. п. 1.17 обновленной Типовой корреспонденции). Ведь эта операция имеет некоторую особенность отражения в учете. А именно, при начислении амортизации на безоплатно полученные основные средства, кроме основной проводки (Дт 8014 (8114) — Кт 1411 (1412)), одновременно следует делать и вторую запись: Дт 5111 — Кт 7511. Таким образом мы показываем признание дохода от безоплатного поступления необоротных активов пропорционально начисленной амортизации.

Имейте в виду: вышесказанное касалось безоплатного получения необороных активов, кроме внутреннего перемещения в пределах органа, уполномоченного управлять объектами государственной (коммунальной) собственности. С внутриведомственной передачей совсем другая история. Кстати, порядок ее учета также был несколько уточнен и дополнен. В частности, Минфин уточнил порядок отражения начисленного износа на объекты, полученные по операциям по внутриведомственной передаче. Здесь идет речь о так называемых б/у активах, то есть тех, на которые ранее уже начислялась амортизация. Также вместе с проводками относительно получения необоротных активов таким способом теперь в Типовой корреспонденции появились и проводки по внутриведомственной передаче. Рассмотрим на примере.

Пример 1. Департамент здравоохранения передал в городскую поликлинику три компьютера. Компьютеры находились в эксплуатации в департаменте здравоохранения с 01.01.2015 г. по 30.06.2017 г. Согласно переданным документам первоначальная стоимость компьютеров составляет 18000 грн., а общая сумма износа, начисленного за время их эксплуатации, — 4500 грн., в том числе 3600 грн. начислено за предыдущие отчетные годы (2015 — 2016 гг.) и 900 грн. — за I и ІІ кварталы 2017 года.

Поликлиника получила компьютерную технику на основании Акта приема-передачи основных средств. Дата оформления акта — 01.07.2017 г. При зачислении компьютеров на баланс поликлиники был составлен Акт введения в эксплуатацию основных средств.

Приказ № 571 также внес изменения в порядок отражения операций по оприходованию остатков необоротных активов и основных средств, полученных в результате ликвидации.

Однако суть изменений не только в применении нового субсчета 7112 «Доход от оприходования активов, ранее не учтенных в балансе» при зачислении таких объектов на баланс учреждения. При этом обязательно следует увеличить внесенный капитал на сумму оприходованных активов. Формирование последнего предусматривает одновременное уменьшение суммы дохода от оприходования активов: Дт 7112 — Кт 5111.

Как правильно оприходовать остатки необоротных активов, выявленные во время инвентаризации, узнавайте из предыдущих номеров нашей газеты (см. «Бюджетная бухгалтерия», 2017, № 23, с. 12).

Кроме того, в разд. 1 «Учет основных средств» Типовой корреспонденции появилась абсолютно логичная проводка по установлению ликвидационной стоимости объекта основных средств: Дт 10 (11) — Кт 5111.

Напомним, что для объектов, остаточная стоимость которых равна нулю и которые продолжают использоваться, обязательно следует определять ликвидационную стоимость. Такое требование предусмотрено п. 5 разд. III НП(С)БУ 121 (ср. ). Ликвидационную стоимость определяет комиссия, созданная приказом руководителя бюджетного учреждения. При этом комиссия должна исходить из предположения, сколько мог бы стоить соответствующий объект после окончания срока его использования, за вычетом расходов на его продажу (ликвидацию).

И буквально несколько слов об изменениях в корреспонденции счетов по учету нематериальных активов. Действительно, этот раздел Типовой корреспонденции также подвергся изменениям. Однако общий подход к отражению операций с нематериальными активами фактически не отличается от порядка учета материальных необоротных активов. Поэтому останавливаться детально на этом не будем.

Учет запасов

При ознакомлении с изменениями в учете запасов в первую очередь бросается в глаза изменение порядка отражения операций по внутриведомственной передаче МБП. Отныне их передачу и получение по таким операциям следует показывать так же, как и любых других запасов.

То есть при поступлении МБП учреждение-получатель отражает увеличение обязательств по внутренним расчетам (Дт 18 — Кт 6611).

В свою очередь, учреждение, которое передало такие материальные ценности, показывает у себя начисление дебиторской задолженности по внутренним расчетам (Дт 2711 — Кт 18).

При списании же использованных МБП, которые поступили по операциям по внутриведомственной передаче, учреждение-получатель уменьшает свои обязательства (Дт 661 — Кт 18). Тогда как учреждение, которое передало МБП, должно показать уменьшение суммы дебиторской задолженности по внутренним расчетам с одновременным увеличением фактических расходов (Дт 8013 — Кт 2711).

О внутриведомственной передаче МБП в частности и запасов в целом мы рассказывали в предыдущих номерах нашей газеты (см. «Бюджетная бухгалтерия», 2017, № 15 и 20). Пример отражения этих операций вы можете найти в консультации «МБП — старые знакомые «под новым соусом» (см. «Бюджетная бухгалтерия», 2017, № 20, с. 18).

Также несколько пересмотрен и порядок учета благотворительной (гуманитарной) помощи в форме запасов.

В частности, с точки зрения Минфина стоимость таких активов нецелесообразно относить прямо на доходы. Такую операцию следует проводить через расчеты: Дт 15, 18 — Кт 2117. Однако и об отражении доходов также не стоит забывать (Дт 2313 — Кт 7511; Дт 2117 — Кт 2313). Детальнее об этом читайте на страницах нашего издания (см. «Бюджетная бухгалтерия», 2017, № 15 и 20).

Что же касается оприходования запасов, ранее не учтенных на балансе и полученных от ликвидации необоротных активов, то здесь все зависит от ваших планов относительно использования таких активов.

Так, если вы намерены оставить такие запасы для ремонта или иных потребностей учреждения, тогда показывайте увеличение доходов по новому субсчету 7112 «Доход от оприходования активов, ранее не учтенных на балансе». Если же предусматривается реализация таких активов, то отражайте увеличение доходов по субсчету 7211 «Доход от реализации активов».

Учет денежных средств

Изменения в корреспонденции субсчетов по учету денежных средств хотя и не кардинальные, но заметные.

Так, Минфин дополнил Типовую корреспонденцию сразу несколькими проводками относительно расчетов с подотчетными лицами в иностранной валюте. То есть речь идет о командировках работников учреждения за границу. Собственно, ситуация не совсем типичная для бюджетных учреждений. Более того, общий порядок учета таких операций остался неизменным по сравнению с предыдущими годами. Поэтому на данный момент не будем заострять на этом внимание. Хотя в связи с оживлением евроинтеграционных отношений в нашем государстве, возможно, этот вопрос приобретет особую актуальность. Поэтому если вас интересует порядок отражения в учете заграничных командировок, пишите в редакцию. Мы с радостью осветим эту тему на страницах нашей газеты.

Заметим, что для учета командировочных расходов предназначен субсчет 8411 «Прочие расходы по обменным операциям». На этом же субсчете нужно учитывать и потери от курсовых разниц.

Также напомним: с 19.04.2017 г. сумма суточных расходов составляет 60 грн., а предельные суммы расходов на съем жилья за сутки — 600 грн. Такие ограничения распространяются на работников бюджетных учреждений, командированных в пределах Украины. Эти требования установлены постановлением № 98. В то же время в случае командировки работника за границу следует руководствоваться предельными суммами расходов, установленными для каждой страны отдельно в приложении 1 к указанному постановлению.

Операции с собственным капиталом

Принимая во внимание изменение подхода к списанию просроченной задолженности, изменилась и корреспонденция субсчетов по учету таких операций.

Кстати, порядок списания дебиторской и кредиторской задолженности после окончания срока исковой давности регламентирован Порядком № 372.

Главное, о чем стоит помнить: при списании дебиторской или кредиторской задолженности не нужно показывать ни доходы, ни расходы. Вместо этого следует проводить корректировку финансового результата:

— при списании дебиторской задолженности в сторону уменьшения (Дт 5512 — Кт 2113 (2115, 2117));

— при списании задолженности перед кредиторами в сторону увеличения (Дт 2113 (2117, 6211, 6415) — Кт 5512).

И еще одна особенность: после списания дебиторской задолженности с баланса ее следует продолжать учитывать еще 3 года на забалансовом субсчете 071 «Списанная дебиторская задолженность распорядителей бюджетных средств».

Как это делается, предлагаем рассмотреть на условном примере.

Пример 2. В июне 2017 года во время инвентаризации расчетов перед составлением квартальной отчетности в бюджетном учреждении выявлена дебиторская задолженность, срок исковой давности которой истек, в сумме 240 грн. Согласно учетным данным задолженность возникла в апреле 2014 года в результате перечисления поставщику предоплаты за строительные материалы на сумму 2000 грн. Оплата проведена за счет средств специального фонда (плата за услуги).

Строительные материалы, полученные от поставщика, частично не отвечали требованиям качества. В итоге на баланс были оприходованы материальные ценности на сумму 1760 грн., остальные возвращены для обмена. Однако поставщик отказался проводить замену некачественного товара. Осуществление претензионной работы со стороны руководства бюджетного учреждения не дало результатов.

Руководителем учреждения принято решение о списании дебиторской задолженности с баланса с дальнейшим зачислением на забалансовый учет для отслеживания возможности ее взыскания.

Покажем учет этих операций в таблице:

И еще одно важное дополнение к корреспонденции по учету операций с собственным капиталом: Минфин добавил долгожданную проводку по корректировке результата выполнения сметы на сумму текущих расходов, осуществленных в предыдущих отчетных периодах, которые включаются в первоначальную стоимость объекта необоротных активов в соответствии с требованиями НП(С)БУ (новая строка 6.9 Типовой корреспонденции):

— если корректируется финрезультат на сумму текущих расходов, которые включаются в первоначальную стоимость объекта необоротных активов, осуществленных в предыдущих кварталах отчетного года: Дт 5511 — Кт 5411;

— если корректируется финрезультат на сумму текущих расходов, которые включаются в текущем году в первоначальную стоимость объекта необоротных активов, осуществленных в предыдущем году: Дт 5512 — Кт 5411.

Эти проводки вам хорошо знакомы из наших предыдущих публикаций (см. статью «Учет основных средств: рассматриваем на числовых примерах» // «Бюджетная бухгалтерия», 2017, № 23, с. 8 — 10).

Учет производства продукции (работ, услуг)

В этой части Типовая корреспонденция подверглась ощутимым изменениям, а точнее, дополнениям. В частности, отныне в ней появились проводки, связанные с налогообложением операций по реализации продукции (работ, услуг). И в первую очередь это касается бюджетных учреждений — плательщиков НДС. По общему правилу они должны уменьшать сумму начисленного дохода от реализации на сумму НДС: Дт 7111 — Кт 6311.

Также законодатель решил уделить внимание учету расчетов с арендаторами и заполнить пробел в Типовой корреспонденции.

Так, приказом № 571 добавлена проводка по начислению арендной платы: Дт 2117 — Кт 7411.

Не забыл Минфин и об оплате за коммунальные услуги, которая подлежит возмещению арендаторами. Ее начисление осуществляется проводкой: Дт 2117 — Кт 8013, 8113.

И в завершение Минфин решил порадовать нас проводками по учету доходов и расходов будущих периодов. При этом о революции в учете таких расходов речь не идет. Это абсолютно стандартные проводки:

— поступление средств от реализации работ, услуг, изделий и продукции, которые подлежат включению в доходы в будущих отчетных периодах (Дт 2313 — Кт 6911), и их включение в доходы отчетного периода (Дт 6911 — Кт 7111, 7411);

— отражение расходов будущих периодов (Дт 2911 — Кт 2117) и их списание путем включения в расходы отчетного периода (Дт 8013, 8113 — Кт 2911).

Следует отметить, что бюджетные учреждения по большей части имеют дело с расходами будущих периодов, ведь большинство учреждений осуществляют предоплату на периодические издания. Следовательно, рано или поздно появляется вопрос относительно правильности отражения таких расходов в учете. Поэтому чтобы разобраться с порядком учета расходов будущих периодов, советуем ознакомиться с консультацией «В 2016 году оформлена подписка: как в 2017 году списать расходы будущих периодов» (см. «Бюджетная бухгалтерия», 2017, № 5).

А вот порядок учета доходов будущих периодов давайте рассмотрим на условном примере.

Пример 3. В 2016 году на основании договора аренды арендатор перечислил на специальный регистрационный счет бюджетного учреждения арендную плату в сумме 15000 грн. авансом за 2017 год. Сумма полученной арендной платы включена в доходы будущих периодов.

Согласно приказу об учетной политике бюджетного учреждения включение полученных доходов будущих периодов в состав доходов отчетного периода проводится один раз за квартал. Таким образом, в конце I квартала 2017 года часть арендной платы в сумме 3750 грн. была включена в доходы I квартала 2017 года. Аналогичная операция отражена в конце ІІ квартала 2017 года.

И это пока что все по поводу последних учетных новаций. Мы познакомили вас с основными нововведениями, а более развернутую информацию об учете конкретных операций вы найдете в следующих номерах нашей газеты. Поэтому to be continued*…

* С английского языка — продолжение следует.

Нормативные документы

Постановление № 98 — постановление КМУ «О суммах и составе командировочных расходов государственных служащих, а также других лиц, направляющихся в командировку предприятиями, учреждениями и организациями, которые полностью или частично содержатся (финансируются) за счет бюджетных средств» от 02.02.2011 г. № 98.

Приказ № 571 — приказ Минфина «Об утверждении Изменений к некоторым нормативно-правовым актам по бухгалтерскому учету в государственном секторе» от 16.06.2017 г. № 571.

НП(С)БУ 121 — Национальное положение (стандарт) бухгалтерского учета в государственном секторе 121 «Основные средства», утвержденное приказом Минфина от 12.10.2010 г. № 1202.

НП(С)БУ 123 — Национальное положение (стандарт) бухгалтерского учета в государственном секторе 123 «Запасы», утвержденное приказом Минфина от 12.10.2010 г. № 1202.

Порядок применения Плана счетов — Порядок применения Плана счетов бухгалтерского учета в государственном секторе, утвержденный приказом Минфина от 29.12.2015 г. № 1219.

Типовая корреспонденция — Типовая корреспонденция субсчетов бухгалтерского учета для отражения операций с активами, капиталом и обязательствами распорядителями бюджетных средств и государственными целевыми фондами, утвержденная приказом Минфина от 29.12.2015 г. № 1219.

Порядок № 372 — Порядок бухгалтерского учета отдельных активов и обязательств бюджетных учреждений, утвержденный приказом Минфина от 02.04.2014 г. № 372.