Чергова порція облікових змін від Мінфіну. Зустрічайте!

Зміни у методології обліку

Передусім змін зазнало НП(С)БО 121. Зокрема, Мінфін уточнив, що під час ліквідації основних засобів можуть вилучатися не лише запаси (запчастини, будівельні матеріали, металобрухт тощо), а й необоротні активи.

У першу чергу це стосується списання основних засобів, які складаються з кількох частин (конструктивно з’єднаних предметів). І найбільш типовим прикладом є списання комп’ютерного комплексу. Дійсно, під час розбирання останнього поряд із запчастинами (жорсткий диск, модулі оперативної пам’яті, материнська плата тощо) можуть бути вилучені й інші необоротні активи, як-то монітор чи клавіатура. Такі активи підлягають оприбуткуванню на баланс установи як окремі об’єкти. Здебільшого їх зараховують до складу малоцінних необоротних матеріальних активів (субрахунок 1113). Хоча бувають і винятки. Власне, все залежить від вартості таких об’єктів (до 6000 грн. чи більше).

Оцінку вилучених активів здійснює комісія установи за їх справедливою вартістю з урахуванням ступеня зносу. Звісно, якщо мали місце витрати на демонтаж обладнання, їх віднімають від вартості вилучених матеріальних цінностей.

Важливо! Вартість активів, отриманих від ліквідації та розбирання необоротних активів, визнається доходом спеціального фонду. Це правило діє за умови, що такі активи залишені для ремонту та інших потреб установи.

Дещо підкоригував законодавець і текст НП(С)БО 123. Зокрема, вилучено вимогу щодо особливого порядку обліку малоцінних та швидкозношуваних предметів (далі — МШП). Мінфін у такий спосіб «урівняв» МШП з іншими запасами.

Відтак, до обліку всіх матеріальних цінностей, які входять до складу запасів (у тому числі й МШП), встановлено єдині підходи.

Докладніше про облік малоцінки читайте у статті «МШП — старі знайомі «під новим соусом» (див. «Бюджетна бухгалтерія», 2017, № 15).

Не оминули зміни і порядок обліку доходів та витрат. А саме, відтепер при списанні кредиторської заборгованості, строк позовної давності якої минув, ми не збільшуємо доходи. Водночас суму списаної дебіторської заборгованості відносити на витрати також не потрібно.

Натомість при списанні заборгованості у зв’язку із закінченням строку позовної давності слід коригувати результат виконання кошторису минулих років. Як то кажуть, усе нове — це давно забуте старе. Але в цьому випадку ми ще не встигли звикнути до нових правил списання простроченої заборгованості, як повертаємося до старих.

Отже, як і раніше, непогашену протягом строку позовної давності дебіторську заборгованість списують з балансу на зменшення фінансового результату. А суми списаної кредиторської заборгованості відносять на збільшення фінрезультату попередніх звітних періодів.

Зміни до Плану рахунків та Порядку його застосування

Найпомітнішою зміною у порядку застосування рахунків бухобліку стало ведення двох нових субрахунків:

7112 «Дохід від оприбуткування активів, раніше не врахованих в балансі»;

7512 «Трансферти».

Субрахунок 7112 призначений для обліку доходів від оприбуткування лишків матеріальних цінностей (у тому числі запасів і необоротних активів), виявлених під час інвентаризації. Також він застосовується для обліку доходів від зарахування на баланс активів у результаті списання майна. При цьому головною умовою відображення доходів за цим субрахунком є намір використання таких активів для потреб установи. Тоді як у разі оприбуткування матеріальних цінностей для подальшої реалізації чи продажу дохід слід показувати за субрахунком 7211 «Дохід від реалізації активів».

Варто зауважити, що донедавна підхід до обліку лишків та активів, вилучених під час ліквідації основних засобів, був дещо іншим. Так, Порядок застосування Плану рахунків указував на необхідність збільшувати доходи за необмінними операціями на суму оприбуткування активів, раніше не врахованих на балансі. На противагу цьому у Типовій кореспонденції такі операції були відображені за кредитом субрахунку 7211.

Таким чином, зміни, запроваджені наказом № 571, усувають ці протиріччя і роблять порядок обліку указаних доходів більш зрозумілим і прозорим.

Що ж стосується іншого «новоспеченого» субрахунку 7512, то розпорядникам бюджетних коштів слід застосовувати його для обліку надходжень, пов’язаних з перерахуванням сум трансфертів, та коштів, отриманих для виконання цільових заходів.

З огляду на вищезгадані зміни в методології обліку доходів і витрат, Мінфін вніс корективи і до порядку застосування відповідних субрахунків.

Тож відтепер чітко указано, що на субрахунку 7511 «Доходи за необмінними операціями» обліковуються, зокрема, суми зобов’язань, що не підлягають погашенню (крім кредиторської заборгованості, строк позовної давності якої минув).

Водночас з переліку витрат за необмінними операціями (субрахунок 8511) зникла списана дебіторська заборгованість.

Окрім того, законодавець вирішив остаточно розвіяти будь-які сумніви щодо обліку канцтоварів. Так, у переліку предметів, які належать до МШП, з’явилася ще одна позиція — канцелярське приладдя (папір, олівці тощо). Тепер уже ні в кого не виникатиме питання, на якому субрахунку обліковувати такі матеріальні цінності. Відповідь очевидна: на субрахунку 1812 «Малоцінні та швидкозношувані предмети».

Зміни у кореспонденції субрахунків

Безумовно, зміни у методології обліку та порядку застосування субрахунків не могли не позначитися на кореспонденції. Причому таких змін чимало. Водночас ці новації готувалися до введення не один місяць, а їх підготовка не становила таємниці. Ми, у свою чергу, завжди ділилися з вами найсвіжішою інформацію. Тому деякі з цих змін для вас зовсім не новина і значну частину нових проводок ви вже зустрічали у наших публікаціях. Тож далі зосередимо увагу на основних та найбільш вагомих моментах.

Облік ОЗ

Насамперед змін зазнав порядок обліку безоплатного надходження основних засобів. Приклад відображення такої операції на рахунках обліку з детальним поясненням наведено у статті «Облік основних засобів: розглядаємо на числових прикладах» (див. «Бюджетна бухгалтерія», 2017, № 23, с. 11, 12). Але ще раз підкреслимо: при безоплатному отриманні необоротних активів (як благодійної, гуманітарної допомоги чи дарунка) обов’язково показуємо доходи від необмінних операцій (субрахунок 7511). Це слід зробити одночасно з оприбуткуванням таких активів. Також не забудьте при зарахуванні необоротних активів на баланс показати збільшення внесеного капіталу: Дт 7511 — Кт 5111.

І якщо вже мова зайшла про безоплатне надходження необоротних активів, то відразу ж хочемо звернути вашу увагу і на порядок нарахування амортизації на такі активи (див. п. 1.17 оновленої Типової кореспонденції). Адже ця операція має деяку особливість відображення в обліку. А саме при нарахуванні амортизації на безоплатно отримані основні засоби, окрім основної проводки (Дт 8014 (8114) — Кт 1411 (1412)), одночасно слід робити і другий запис: Дт 5111 — Кт 7511. Цим самим ми показуємо визнання доходу від безоплатного надходження необоротних активів пропорційно нарахованій амортизації.

Майте на увазі: вищезазначене стосувалося безоплатного отримання необоронних активів, окрім внутрішнього переміщення в межах органу, уповноваженого управляти об’єктами державної (комунальної) власності. З внутрівідомчою передачею зовсім інша історія. До речі, порядок її обліку також було дещо уточнено і доповнено. Зокрема, Мінфін уточнив порядок відображення нарахованого зносу на об’єкти, отримані за операціями з внутрівідомчої передачі. Тут ідеться про так звані б/у активи, тобто ті, на які раніше вже нараховувалась амортизація. Також поряд із проводками щодо отримання необоротних активів у такий спосіб, тепер у Типовій кореспонденції з’явилися і проводки з внутрівідомчої передачі. Розглянемо на прикладі.

Приклад 1. Департамент охорони здоров’я передав до міської поліклініки три комп’ютери. Комп’ютери перебували в експлуатації у департаменті охорони здоров’я з 01.01.2015 р. по 30.06.2017 р. Згідно з переданими документами первісна вартість комп’ютерів становить 18000 грн., а загальна сума зносу, нарахованого за час їх експлуатації, — 4500 грн., у тому числі 3600 грн. нараховано за попередні звітні роки (2015 — 2016 рр.) та 900 грн. — за І і ІІ квартали 2017 року.

Поліклініка отримала комп’ютерну техніку на підставі Акта приймання-передачі основних засобів. Дата оформлення акта — 01.07.2017 р. При зарахуванні комп’ютерів на баланс поліклініки було складено Акт введення в експлуатацію основних засобів.

Наказ № 571 також вніс зміни до порядку відображення операцій з оприбуткування лишків необоротних активів та основних засобів, отриманих у результаті ліквідації.

Однак суть змін не лише у застосуванні нового субрахунку 7112 «Дохід від оприбуткування активів, раніше не врахованих в балансі» при зарахуванні таких об’єктів на баланс установи. При цьому обов’язково потрібно збільшити внесений капітал на суму оприбуткованих активів. Формування останнього передбачає одночасне зменшення суми доходу від оприбуткування активів: Дт 7112 — Кт 5111.

Як правильно оприбуткувати лишки необоротних активів, виявлені під час інвентаризації, дізнавайтеся із попередніх номерів нашої газети (див. «Бюджетна бухгалтерія», 2017, № 23, с. 12).

Окрім того, у розд. 1 «Облік основних засобів» Типової кореспонденції з’явилася цілком логічна проводка зі встановлення ліквідаційної вартості об’єкта основних засобів: Дт 10 (11) — Кт 5111.

Нагадаємо, що для об’єктів, залишкова вартість яких дорівнює нулю і які продовжують використовуватися, обов’язково слід визначати ліквідаційну вартість. Така вимога передбачена п. 5 розд. III НП(С)БО 121 (ср. ). Ліквідаційну вартість визначає комісія, створена наказом керівника бюджетної установи. При цьому комісія має виходити з припущення, скільки міг би коштувати відповідний об’єкт після закінчення строку його використання, за вирахуванням витрат на його продаж (ліквідацію).

І буквально кілька слів про зміни у кореспонденції рахунків з обліку нематеріальних активів. Дійсно, цей розділ Типової кореспонденції також зазнав змін. Однак загальний підхід до відображення операцій з нематеріальними активами фактично не відрізняється від порядку обліку матеріальних необоротних активів. Тому зупинятися детально на цьому не будемо.

Облік запасів

При ознайомленні зі змінами в обліку запасів насамперед впадає в око зміна порядку відображення операцій з внутрівідомчої передачі МШП. Відтепер їх передачу і отримання за такими операціями слід показувати так само, як і будь-яких інших запасів.

Тобто при надходженні МШП установа-отримувач відображає збільшення зобов’язань за внутрішніми розрахунками (Дт 18 — Кт 6611).

У свою чергу, установа, яка передала такі матеріальні цінності, показує у себе нарахування дебіторської заборгованості за внутрішніми розрахунками (Дт 2711 — Кт 18).

При списанні ж використаних МШП, що надійшли за операціями з внутрівідомчої передачі, установа-отримувач зменшує свої зобов’язання (Дт 661 — Кт 18). Тоді як установа, яка передала МШП, має показати зменшення суми дебіторської заборгованості за внутрішніми розрахунками із одночасним збільшенням фактичних витрат (Дт 8013 — Кт 2711).

Про внутрівідомчу передачу МШП зокрема та запасів загалом ми розповідали у попередніх номерах нашої газети (див. «Бюджетна бухгалтерія», 2017, № 15 та 20). Приклад відображення цих операцій ви можете знайти у консультації «МШП — старі знайомі «під новим соусом» (див. «Бюджетна бухгалтерія», 2017, № 20, с. 18).

Також дещо переглянуто і порядок обліку благодійної (гуманітарної) допомоги у формі запасів.

Зокрема, з точки зору Мінфіну, вартість таких активів не доцільно відносити прямо на доходи. Таку операцію слід проводити через розрахунки: Дт 15, 18 — Кт 2117. Однак і про відображення доходів також не варто забувати (Дт 2313 — Кт 7511; Дт 2117 — Кт 2313). Детальніше про це читайте на сторінках нашого видання (див. «Бюджетна бухгалтерія», 2017, № 15 та 20).

Що ж стосується оприбуткування запасів, раніше не врахованих на балансі та отриманих від ліквідації необоротних активів, то тут все залежить від ваших планів щодо використання таких активів.

Так, якщо ви маєте намір залишити такі запаси для ремонту або інших потреб установи, тоді показуйте збільшення доходів за новим субрахунком 7112 «Дохід від оприбуткування активів, раніше не врахованих в балансі». Якщо ж передбачається реалізація таких активів, то відображайте збільшення доходів за субрахунком 7211 «Дохід від реалізації активів».

Облік грошових коштів

Зміни у кореспонденції субрахунків з обліку грошових коштів хоча і не кардинальні, але помітні.

Так, Мінфін доповнив Типову кореспонденцію відразу кількома проводками щодо розрахунків з підзвітними особами у іноземні валюті. Тобто йдеться про відрядження працівників установи за кордон. Власне, ситуація не зовсім типова для бюджетних установ. Більше того, загальний порядок обліку таких операцій залишився незмінним порівняно з попередніми роками. Тому на разі не будемо загострювати на цьому увагу. Хоча у зв’язку з пожвавленням євроінтеграційних відносин у нашій державі, можливо, це питання набуде особливої актуальності. Тож якщо вас цікавить порядок відображення в обліку закордонних відряджень, пишіть до редакції. Ми з радістю висвітлимо цю тему на сторінках нашої газети.

Зауважимо, що для обліку витрат на відрядження призначений субрахунок 8411 «Інші витрати за обмінними операціями». На цьому ж субрахунку потрібно обліковувати й втрати від курсових різниць.

Також нагадаємо: з 19.04.2017 р. сума добових витрат становить 60 грн., а граничні суми витрат на найм житла за добу — 600 грн. Такі обмеження поширюються на працівників бюджетних установ, відряджених у межах України. Ці вимоги визначено постановою № 98. Водночас у разі відрядження працівника за кордон слід керуватися граничними сумами витрат, установленими для кожної країни окремо у додатку 1 до зазначеної постанови.

Операції з власним капіталом

Зважаючи на зміну підходу до списання простроченої заборгованості, змінилася і кореспонденція субрахунків з обліку таких операцій.

До речі, порядок списання дебіторської та кредиторської заборгованості після закінчення строку позовної давності, регламентовано Порядком № 372.

Головне, про що варто пам’ятати: при списанні дебіторської або кредиторської заборгованості не потрібно показувати ані доходи, ані витрати. Натомість слід проводити коригування фінансового результату:

— при списанні дебіторської заборгованості у бік зменшення (Дт 5512 — Кт 2113 (2115, 2117));

— при списанні заборгованості перед кредиторами у бік збільшення (Дт 2113 (2117, 6211, 6415) — Кт 5512).

І ще одна особливість: після списання дебіторської заборгованості з балансу її слід продовжувати обліковувати ще 3 роки на позабалансовому субрахунку 071 «Списана дебіторська заборгованість розпорядників бюджетних коштів».

Як це робиться, пропонуємо розглянути на умовному прикладі.

Приклад 2. У червні 2017 року під час інвентаризації розрахунків перед складанням квартальної звітності у бюджетній установі виявлено дебіторську заборгованість, строк позовної давності якої минув, у сумі 240 грн. Згідно з обліковими даними заборгованість виникла у квітні 2014 року у результаті перерахування постачальнику передоплати за будівельні матеріали на суму 2000 грн. Оплату проведено за рахунок коштів спеціального фонду (плата за послуги).

Будівельні матеріали, отримані від постачальника, частково не відповідали вимогам якості. У результаті на баланс було оприбутковано матеріальні цінності на суму 1760 грн., решту повернуто для обміну. Однак постачальник відмовився проводити заміну неякісного товару. Здійснення претензійної роботи з боку керівництва бюджетної установи не дало результатів.

Керівником установи прийнято рішення про списання дебіторської заборгованості з балансу з подальшим зарахуванням на позабалансовий облік для відстеження можливості її стягнення.

Покажемо облік цих операцій у таблиці:

І ще одне важливе доповнення до кореспонденції з обліку операцій з власним капіталом: Мінфін додав довгоочікувану проводку з коригування результату виконання кошторису на суму поточних витрат, здійснених у попередніх звітних періодах, що включаються до первісної вартості об’єкта необоротних активів відповідно до вимог НП(С)БО (новий рядок 6.9 Типової кореспонденції):

— якщо коригується фінрезультат на суму поточних витрат, що включаються до первісної вартості об’єкта необоротних активів, здійснених у попередніх кварталах звітного року: Дт 5511 — Кт 5411;

— якщо коригується фінрезультат на суму поточних витрат, що включаються у поточному році до первісної вартості об’єкта необоротних активів, здійснених у попередньому році: Дт 5512 — Кт 5411.

Ці проводки вам добре знайомі із наших попередніх публікацій (див. статтю «Облік основних засобів: розглядаємо на числових прикладах» // «Бюджетна бухгалтерія», 2017, № 23, с. 8 — 10).

Облік виробництва продукції (робіт, послуг)

У цій частині Типова кореспонденція зазнала відчутних змін, а точніше, доповнень. Зокрема, відтепер у ній з’явилися проводки, пов’язані з оподаткуванням операцій з реалізації продукції (робіт, послуг). І насамперед це стосується бюджетних установ — платників ПДВ. За загальним правилом вони мають зменшувати суму нарахованого доходу від реалізації на суму ПДВ: Дт 7111 — Кт 6311.

Також законодавець вирішив приділити увагу обліку розрахунків з орендарями і заповнити прогалину у Типовій кореспонденції.

Так, наказом № 571 додано проводку з нарахування орендної плати: Дт 2117 — Кт 7411.

Не забув Мінфін і про плату за комунальні послуги, що підлягає відшкодуванню орендарями. Її нарахування здійснюється проводкою: Дт 2117 — Кт 8013, 8113.

І на завершення Мінфін вирішив порадувати нас проводками з обліку доходів і витрат майбутніх періодів. При цьому про революцію в обліку таких витрат не йдеться. Це абсолютно стандартні проводки:

— надходження коштів від реалізації робіт, послуг, виробів і продукції, які підлягають включенню до доходів у майбутніх звітних періодах (Дт 2313 — Кт 6911), і їх включення до доходів звітного періоду (Дт 6911 — Кт 7111, 7411);

— відображення витрат майбутніх періодів (Дт 2911 — Кт 2117) та їх списання шляхом включення до витрат звітного періоду (Дт 8013, 8113 — Кт 2911).

Слід зазначити, що бюджетні установи здебільшого мають справу з витратами майбутніх періодів, адже більшість установ здійснює передоплату на періодичні видання. Відтак рано чи пізно постає питання щодо правильності відображення таких витрат в обліку. Тому аби розібратися з порядком обліку витрат майбутніх витрат, радимо ознайомитися з консультацією «У 2016 році оформлено передплату: як у 2017 році списати витрати майбутніх періодів» (див. «Бюджетна бухгалтерія», 2017, № 5).

А ось порядок обліку доходів майбутніх періодів давайте розглянемо на умовному прикладі.

Приклад 3. У 2016 році на підставі договору оренди орендар перерахував на спеціальний реєстраційний рахунок бюджетної установи орендну плату у сумі 15000 грн. авансом за 2017 рік. Суму отриманої орендної плати включено до доходів майбутніх періодів.

Згідно з наказом про облікову політику бюджетної установи включення одержаних доходів майбутніх періодів до складу доходів звітного періоду проводиться один раз на квартал. Таким чином, наприкінці І кварталу 2017 року частину орендної плати у сумі 3750 грн. було включено до доходів І кварталу 2017 року. Аналогічну операцію відображено наприкінці ІІ кварталу 2017 року.

І це поки що все з приводу останніх облікових новацій. Ми познайомили вас з основними нововведеннями, а більш розгорнуту інформацію щодо обліку конкретних операцій ви знайдете у наступних номерах нашої газети. Тож to be continued*…

* З англійської мови — далі буде.

Нормативні документи

Постанова № 98 — постанова КМУ «Про суми та склад витрат на відрядження державних службовців, а також інших осіб, що направляються у відрядження підприємствами, установами та організаціями, які повністю або частково утримуються (фінансуються) за рахунок бюджетних коштів» від 02.02.2011 р. № 98.

Наказ № 571 — наказ Мінфіну «Про затвердження Змін до деяких нормативно-правових актів з бухгалтерського обліку в державному секторі» від 16.06.2017 р. № 571.

НП(С)БО 121 — Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку в державному секторі 121 «Основні засоби», затверджене наказом Мінфіну від 12.10.2010 р. № 1202.

НП(С)БО 123 — Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку в державному секторі 123 «Запаси», затверджене наказом Мінфіну від 12.10.2010 р. № 1202.

Порядок застосування Плану рахунків — Порядок застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку в державному секторі, затверджений наказом Мінфіну від 29.12.2015 р. № 1219.

Типова кореспонденція — Типова кореспонденція субрахунків бухгалтерського обліку для відображення операцій з активами, капіталом та зобов’язаннями розпорядниками бюджетних коштів та державними цільовими фондами, затверджена наказом Мінфіну від 29.12.2015 р. № 1219.

Порядок № 372 — Порядок бухгалтерського обліку окремих активів та зобов’язань бюджетних установ, затверджений наказом Мінфіну від 02.04.2014 р. № 372.