Прежде чем ответить на поставленный вопрос, кратко напомним особенности налогообложения суммы компенсации за неиспользованный отпуск, которая выплачивается работнику после увольнения.
НДФЛ и ВС. Согласно п.п. 164.2.1 Налогового кодекса Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI (далее — НКУ) в общий месячный налогооблагаемый доход включается доход в виде зарплаты, начисленной в соответствии с условиями трудового договора. При этом в п.п. 14.1.48 НКУ указано, что зарплата включает: основную и дополнительную заработную плату, другие поощрительные и компенсационные выплаты, которые выплачиваются (предоставляются) плательщику налога в связи с отношениями трудового найма.
Компенсацию за неиспользованный отпуск, бесспорно, предоставляют в связи с отношениями трудового найма. Кроме того, она является дополнительной заработной платой. Об этом указано в п.п. 2.2.12 Инструкции по статистике заработной платы, утвержденной приказом Госкомстата от 13.01.2004 г. № 5. Поэтому независимо от того, когда выплатили компенсацию за неиспользованный отпуск (во время или после увольнения работника), она облагается налогом на доходы физических лиц (далее — НДФЛ) по ставке 18 %.
Сумма отпускной компенсации включается в базу обложения военным сбором (далее — ВС), а значит, ВС из нее удерживается в общем порядке по ставке 1,5 %.
ЕСВ. Согласно ст. 4 Закона Украины «О сборе и учете единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование» от 08.07.2010 г. № 2464-VI плательщиками единого социального взноса (далее — ЕСВ) являются работодатели, в частности предприятия, учреждения и организации, другие юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Украины, независимо от формы собственности, вида деятельности и хозяйствования, физические лица — предприниматели, использующие труд физических лиц на условиях трудового договора (контракта) или на других условиях, предусмотренных законодательством, или по гражданско-правовым договорам. Бывшие работодатели среди плательщиков не указаны.
Таким образом, на суммы денежной компенсации в случае неиспользования отпусков (ежегодного основного и дополнительного), которая выплачивается уже уволенным лицам, ЕСВ не начисляется.
На этом, в частности, настаивает Пенсионный фонд в своих многочисленных письмах — от 03.03.2011 г. № 4149/05-10, от 18.10.2011 г. № 22373/ 03-20, от 06.08.2013 г. № 20685/03-30.
В поддержку такого мнения Пенсионного фонда выступает и ГФСУ в письме от 11.02.2016 г. № 2262/ 5/99-99-17-03-03-16.
1 ДФ. Налоговый расчет по форме № 1ДФ за отчетный квартал подают налоговые агенты, которые в течение этого квартала начисляли (предоставляли, выплачивали) доходы в пользу физических лиц или удерживали (перечисляли в бюджет) НДФЛ и ВС с таких доходов. Если таких операций в течение отчетного квартала не было, то Налоговый расчет по форме № 1ДФ за этот квартал не подают. Это прямо указано в п.п. «б» п. 176.2 НКУ.
В свою очередь, согласно п. 3.7 Порядка заполнения и представления налоговыми агентами Налогового расчета сумм дохода, начисленного (уплаченного) в пользу физических лиц, и сумм удержанного из них налога, утвержденного приказом Минфина от 13.01.2015 г. № 4, графу 7 «Дата увольнения с работы» раздела I Налогового расчета по форме № 1ДФ заполняют только по тем налогоплательщикам, которые, в частности, были уволены до начала отчетного периода, но получали зарплату в таком отчетном периоде.
В рассматриваемом случае информацию о дате увольнения работника уже отразили в Налоговом расчете по форме № 1ДФ за 4 квартал 2018 года, ведь работник уволился в декабре 2018 года. Но в связи с тем, что компенсация за неиспользованный отпуск была начислена только в марте 2019 года, такую информацию придется отразить повторно в отчете за 1 квартал 2019 года.
Кроме того, как было указано выше, если работнику, в том числе бывшему, начисляется (выплачивается) доход, то такая информация отражается в Налоговом расчете по форме № 1ДФ. Поэтому сумма компенсации за неиспользованный отпуск, начисленная в марте 2019 года, а также НДФЛ и ВС, удержанные из нее, должны быть отражены в Налоговом расчете за 1 квартал 2019 года.
А значит, при отражении в Налоговом расчете по форме № 1ДФ за 1 квартал 2019 года суммы компенсации за неиспользованный отпуск и НДФЛ, удержанного из нее, следует заполнить графу 7 раздела I и указать в ней дату увольнения работника, несмотря на то, что она приходится на прошлый отчетный период.
При этом в графе 5 раздела I формы № 1ДФ за I квартал 2019 года начисленную отпускную компенсацию следует отразить как другие доходы с признаком дохода «127». Кроме того, ее сумма вместе с удержанным ВС должна быть отражена в составе общих сумм раздела II формы № 1ДФ.
