Амортизация: решаем практические ситуации

Балансовая стоимость = 0: как амортизировать дальше?

Часто во время инвентаризации обнаруживаем объекты ОС, вполне пригодные для дальнейшего использования, но имеющие 100-процентный износ. То есть первоначальная стоимость таких ОС тождественна сумме начисленной амортизации. Соответственно их остаточная (балансовая) стоимость равна нулю.

Как правильно поступить с такими объектами? Ищем подсказки в НП(С)БУ 121.

НЕ списывайте с баланса

Полный износ объекта ОС — это еще не повод для его списания. Ведь ОС списывают с баланса в определенных случаях, а именно: ликвидация, продажа, безвозмездная передача, несоответствие критериям признания активом.

А вот требования об обязательном списании объекта, когда его срок эксплуатации подходит к концу и балансовая стоимость достигает нулевого значения, в НП(С)БУ 121 нет. Более того, в п. 10 разд. V Методрекомендаций ОС¹ черным по белому написано: 100-процентная амортизация на ОС, пригодные для дальнейшей эксплуатации, — не основание для их списания.

¹ Методические рекомендации по бухгалтерскому учету для субъектов государственного сектора, утвержденные приказом Минфина от 23.01.2015 № 11.

Поэтому если полностью самортизированный объект еще может пригодиться, продолжаем его использовать и дальше.

Обычно информацию о таких объектах собирает инвентаризационная комиссия и передает их руководителю учреждения. Указание на это содержит п.п. 1.4 разд. III Положения № 879². Соответственно дальнейшую судьбу таких объектов решает непосредственно руководитель. Хотя прекрасно понимаем, что в этом вопросе инициатором выступает бухгалтер.

² Положение об инвентаризации активов и обязательств, утвержденное приказом Минфина от 02.09.2014 № 879.

Проведите переоценку

Самортизированный объект ОС можно переоценить. Переоценка ОС со 100-процентным износом (с нулевой остаточной стоимостью) заключается в дооценке такого объекта до уровня его справедливой стоимости. Определяют такую стоимость по результатам независимой оценки. В свою очередь, проводит такую оценку субъект оценочной деятельности.

Далее в игру вступает бухгалтер. Так, имея на руках заключение о справедливой стоимости объекта, приступаем непосредственно к его переоценке.

Переоцененную остаточную стоимость таких ОС определяем так:

справедливая стоимость + первоначальная (переоцененная) стоимость.

При этом сумму начисленной амортизации не трогаем. В итоге остаточная стоимость такого объекта равна его справедливой стоимости.

Знайте: действующее законодательство не требует проводить переоценку объектов ОС в обязательном порядке. В свое время это подтвердил и Минфин в письме от 07.04.2015 № 31-11420-07-5/12145. Поэтому фактически проведение переоценки ОС — это дело добровольное.

Определите ликвидационную стоимость

Самый простой вариант — установить для объектов, которые продолжают использоваться, ликвидационную стоимость. Такой вариант пригодится тем учреждениям, которые не могут позволить себе переоценить все ОС с нулевой остаточной стоимостью.

Имейте в виду: установление ликвидационной стоимости для таких объектов ОС является обязательным требованием как НП(С)БУ 121, так и Методрекомендаций ОС.

Таким образом, имея на балансе ОС с нулевой остаточной стоимостью, пригодные для дальнейшей эксплуатации, придется выбрать один из вариантов: или провести переоценку, или установить для такого объекта ликвидационную стоимость.

Но будьте внимательны: установление ликвидационной стоимости и переоценка ОС — это абсолютно разные процедуры. Порядок отражения их результатов в учете также существенно отличается. Подробнее об этом читайте в материале «Остаточная стоимость ОС = 0 грн: алгоритм действий» (см. «Бюджетная бухгалтерия», 2021, № 30, с. 14).

Пересмотрите срок использования

Если продолжаете использовать самортизированный объект, вы можете продлить его срок службы. Но ключевое слово здесь «можете». Так, Методрекомендации УП³ разрешают учреждениям устанавливать самостоятельно сроки полезного использования для объектов ОС. В таком случае, конечно, придется обосновать правомерность установления новых сроков.

³ Методические рекомендации по учетной политике субъекта государственного сектора, утвержденные приказом Минфина от 23.01.2015 № 11.

Решение о пересмотре срока эксплуатации конкретного объекта оформляйте отдельным распорядительным документом.

Советуем в первую очередь в приказе об учетной политике учреждения определить все случаи, когда можно пересматривать сроки полезного использования объектов ОС. И уже потом начиная с месяца, следующего за месяцем изменения срока эксплуатации соответствующего объекта, начисляйте амортизацию исходя из новой первоначальной (переоцененной) стоимости объекта и нового (пересмотренного) срока использования.

Улучшенные ОС: как начислить амортизацию?

Вполне понятно, что стоимость улучшения влияет (увеличивает) первоначальную стоимость улучшенного объекта ОС. Такие правила изменения первоначальной стоимости предусмотрены п. 1 разд. III НП(С)БУ121.

При этом есть определенные особенности начисления амортизации на улучшенные ОС. В частности, следует помнить о следующих нюансах:

1) начислять амортизацию на объект в течение выполнения соответствующих работ по улучшению не нужно. Ведь начисление амортизации приостанавливается на период реконструкции, модернизации, достройки, дооборудования и консервации (п. 3 разд. IV НП(С)БУ 121);

2) прекращаем начислять амортизацию начиная с месяца, следующего за месяцем передачи соответствующего объекта на реконструкцию, модернизацию, достройку или дооборудование. А начиная с месяца, следующего за месяцем ввода объекта в эксплуатацию после улучшения, начисление амортизации возобновляем (п. 9 разд. V Методрекомендаций ОС);

3) чтобы не запутаться с количеством полных месяцев эксплуатации ОС, необходимо позаботиться о правильном документальном оформлении таких операций. Так, подтверждением приостановки и возобновления эксплуатации объекта ОС будут следующие документы:

• Акт передачи на ремонт, реконструкцию и модернизацию ОС;

• Акт приема отремонтированных, реконструированных и модернизированных ОС.

В то же время такую информацию следует продублировать в Инвентарной карточке учета объекта ОС.

Также не помешает вести Ведомости учета движения ОС (форма — произвольная). Это значительно упростит расчет суммы износа улучшенного объекта;

4) после улучшения объектов, бывших в использовании, можно установить для них новый срок эксплуатации. Конечно, это делать целесообразно, только если для этого есть соответствующие основания. А вот целесообразность и обоснованность продления срока службы объекта ОС после улучшения может установить инвентаризационная комиссия или постоянно действующая комиссия по списанию имущества. В случае пересмотра срока эксплуатации соответствующего объекта, конечно, придется начислять амортизацию исходя уже из нового срока службы и новой амортизационной стоимости.

Объясним, как осуществить такой расчет в случае начисления амортизации раз в год. Для этого следует количество месяцев эксплуатации такого объекта разбить на два периода: до его улучшения и после. При определении суммы амортизации за месяцы, предшествовавшие улучшению, за основу берем «начальную» первоначальную стоимость объекта ОС. А вот за месяцы, следующие за месяцем ввода объекта в эксплуатацию после улучшения, начисляем амортизацию уже на новую, увеличенную первоначальную стоимость.

Закрепим вышесказанное на примере.

Прошлогодняя ошибка в расчете амортизации: как исправить?

К сожалению, от ошибок никто не застрахован. Но главное — правильно и быстренько исправить обнаруженную ошибку. И справиться с амортизационными ошибками совсем не сложно.

Вот общие правила исправления таких ошибок:

1) прошлогодние ошибки исправляем способом «сторно» (п. 4.3. Положения № 88⁴);

⁴ Положение о документальном обеспечении записей в бухгалтерском учете, утвержденное приказом Минфина от 24.05.95 № 88.

2) составляем бухгалтерскую справку. Ее форма утверждена приказом № 755⁵. В справке указываем причину возникновения ошибки;

⁵ Приказ Минфина «Об утверждении типовых форм мемориальных ордеров, других учетных регистров субъектов государственного сектора и порядка их составления» от 08.09.2017 № 755.

3) информация о корректировке накопленного финансового результата обязательно должна найти свое отражение в годовой финотчетности.

В частности, в Отчете о собственном капитале (ф. № 4-дс) по коду строки 4020 «Виправлення помилок» в графе 5 «Фінансовий результат» следует указать сумму корректировки финансового результата (сумму, на которую увеличен/уменьшен финрезультат);

4) причины изменения накопленного финансового результата надо раскрыть в Пояснительной записке (приложение 10 к Порядку № 44) к бюджетной отчетности того периода, в котором была проведена его корректировка.

Рассмотрим, как выглядит исправление ошибки в расчете прошлогодней амортизации.