Налоговая реформа — 2015. Налог на добавленную стоимость

Самый болезненный вопрос, который в последнее время беспокоил плательщиков НДС, — заработает ли СЭА в начале 2015 года?

Наконец мы получили ответ — да, заработает с 1 февраля 2015 года, но она будет функционировать в тестовом режиме до 1 июля 2015 года.

Положения о внедрении СЭА исключены из Закона № 1621. Их аналоги появились в Законе № 71. Базовые принципы работы СЭА останутся прежними (о них мы рассказывали в «БН», 2014, № 42, с. 14 и № 44, с. 5).

Главное, что в течение переходного периода (до 1 июля 2015 года) можно будет регистрировать НН в ЕРНН без финансового обеспечения на электронном счете в СЭА. То есть на регистрационный лимит, рассчитанный по «суперформуле», внимания не обращаем.

Подробному анализу «модернизированной» СЭА мы посвятим отдельный материал в одном из следующих номеров нашей газеты, а сегодня сосредоточимся на других, не менее важных изменениях

Предел для обязательной регистрации плательщиком НДС повышен до 1 млн грн. Кроме того уточнено, что исключение, предусмотренное для плательщиков ЕН, касается только первой — третьей групп. То есть если у единоналожника четвертой группы (плательщика фиксированного сельхозналога) общая сумма поставки товаров/услуг, подлежащая обложению НДС, за последние 12 месяцев превысит 1 млн грн. (без НДС), то он обязан подать регистрационное заявление, чтобы стать плательщиком НДС (изменения в п. 181.1 НКУ)

Расширился перечень оснований для отказа в регистрации плательщика НДС (п. 183.8 НКУ).

Контролирующий орган отказывает в регистрации лица как плательщика НДС, если:

• лицо не соответствует требованиям, определенным ст. 180, пп. 181.1, 182.1 или 183.7 НКУ;

• существуют обстоятельства, являющиеся основанием для аннулирования регистрации согласно ст. 184 НКУ;

• несвоевременно подано регистрационное заявление или нарушен порядок его подачи;

• неправильно определен желаемый (запланированный) день регистрации

Более четко выписаны правила определения даты, с которой лицо становится плательщиком НДС (п. 183.9 НКУ).

Запись о регистрации лица в качестве плательщика НДС будут вносить в Реестр плательщиков НДС в течение 3 рабочих дней после поступления регистрационного заявления. Однако «день рождения» нового плательщика НДС будет определяться так, как показано на схеме

Порядок определения нижнего предела для обложения НДС (см. «БН», 2014, № 51, с. 12) немного подкорректировали (п. 188.1 НКУ). Для самостоятельно изготовленной продукции добавили отдельный ориентир. Поэтому база налогообложения не может быть ниже:

• для товаров/услуг — цены приобретения таких товаров/услуг;

• для самостоятельно изготовленных товаров/услуг — их себестоимости;

• для необоротных активов — балансовой (остаточной) стоимости по данным бухгалтерского учета, сложившейся по состоянию на начало отчетного периода, в течение которого осуществляются такие операции (в случае отсутствия учета — исходя из обычной цены).

Как и раньше, эти ограничения не будут касаться:

• товаров (услуг), цены на которые подлежат государственному регулированию;

• газа, поставляемого для нужд населения

Наконец, после многолетнего применения НН, законодатели согласились с тем, что в таком документе может «затаиться» ошибка. Более того, такие ошибки позволили исправлять с помощью уточняющего расчета (УР). Причем при помощи УР можно исправлять ошибки, не связанные с изменением суммы компенсации стоимости товаров/услуг (абзац второй п. 192.1 НКУ).

Кроме того уточнено, что РК составляют в порядке, установленном для НН. Равно как и НН, все РК нужно будет с 01 февраля 2015 года регистрировать в ЕРНН (независимо от суммы и номенклатуры товаров)

С 1 января 2015 года все НН нужно составлять в электронной форме (изменения в п. 201.1 НКУ).

Если НН/РК подлежит регистрации в ЕРНН, то получить такую НН покупатель сможет из ЕРНН. Для этого покупатель должен направить соответствующий запрос. В ответ он получит уведомление о регистрации в ЕРНН и НН/РК в электронном виде. То есть получать такие НН/ РК непосредственно от поставщика не нужно.

Важно. Обратите внимание, что с 01.01.15 г. действует новая форма НН, утвержденная приказом МФУ от 14.11.14 г. № 1129 (о ней мы уже говорили в «БН», 2014 № 47, с. 12)

Из НКУ исключили норму, которая обязывала плательщиков НДС вести Реестр выданных и полученных НН (п. 201.6 НКУ).

То есть, с 01.01.15 г. не нужно вести такой Реестр. В то же время НН все равно нужно нумеровать, чтобы не задвоились номера НН, составленных в один день. Поэтому аналог Реестра нужно вести, но в произвольной форме (п. 5 Порядка № 1129). Его электронные копии не нужно направлять налоговикам (начиная с отчетности за январь 2015 года).

Внимание! С 01.01.15 г. обязательно нужно вести отдельный реестр «заменителей» НН: транспортных билетов, гостиничных счетов, счетов за услуги, стоимость которых определяется по показателям приборов учета, кассовых чеков и бухгалтерских справок (п. 201.11¹ НКУ). Однако форма такого реестра пока еще не утверждена. Скорее всего, для этого можно будет воспользоваться старой формой Реестра

С 1 февраля 2015 года регистрации в ЕРНН будут подлежать все НН и РК (в том числе которые не предоставляются покупателю, выписанные на операции по поставке товаров/услуг, освобожденных от налогообложения) независимо от суммы НДС в одной НН/РК (изменения в п. 11 подразд. 2 разд. XX НКУ).

Внимание. До этого момента будут действовать старые правила регистрации НН в ЕРНН (нужно регистрировать только НН с суммой НДС более 10 тыс. грн., и НН, составленные на поставку подакцизных или импортных товаров). В абзаце шестом п. 11 подразд. 2 разд. XX НКУ уже исключили первое предложение о том, что НН с суммой НДС до 10 тыс. грн. не подлежит регистрации в ЕРНН. Однако специальное правило, которое вводит обязательную регистрацию только НН с суммой НДС более 10 тыс. грн., еще будет действовать до 1 февраля. Требование п. 2 Порядка № 1129 о регистрации всех без исключения НН/РК в ЕРНН противоречит нормам НКУ, поэтому его можно игнорировать.

Важно. Уже с 1 января заработала ст. 120¹ НКУ, которая предусматривает применение штрафных санкций за несвоевременную регистрацию НН в ЕРНН (см. ниже).

«Амнистирующие» положения п. 35 подразд. 2 разд. XX НКУ освобождают от штрафных санкций только при нарушении сроков регистрации НН/РК, составленных в период с 1 февраля до 1 июля 2015 года, и только в том случае, когда срок регистрации нарушен до 15 дней.

Если задержка в регистрации составит более 15 дней, то налоговики будут иметь право применить такие штрафы.

В течение этого переходного периода с 01.02.15 г. до 01.07.15 г. разрешено регистрировать НН и РК не оглядываясь на регистрационный предел, исчисленный по «суперформуле» из п. 200¹.3 НКУ (п. 35 подразд. 2 разд XX НКУ).

Совет. Чтобы не иметь хлопот с направлением электронной НН покупателю, не ставить «под удар» НК покупателя и не спорить с налоговиками, мы бы советовали начиная с 01.01.15 г. регистрировать в ЕРНН все НН/РК, которые вы должны выдать покупателям

За несвоевременную регистрацию НН в ЕРНН установлены специальные штрафы. Такие наказания касаются только тех НН и РК, которые нужно выдавать покупателю (новая ст. 120¹ НКУ).

Эти штрафы будут рассчитывать от суммы НДС, указанной в НН или РК. Причем размер штрафа дифференцирован. Он будет зависеть от количества дней нарушения срока регистрации (п. 120¹.1 НКУ):

• 10 % от суммы НДС — в случае задержки до 15 календарных дней;

• 20 % от суммы НДС — в случае задержки от 16 до 30 календарных дней;

• 30 % от суммы НДС — в случае задержки от 31 до 60 календарных дней;

• 40 % от суммы НДС — в случае задержки на 61 и более календарных дней.

Если по вине плательщика НДС НН или РК, которые нужно выдавать покупателю, не будут зарегистрированы в ЕРНН в течение 180 календарных дней с даты их составления, то штраф составит 50 % от суммы НДС (п. 120¹.2 НКУ).

Хорошая новость! Штрафы за незначительную задержку (до 15 календарных дней) не будут применять за несвоевременную регистрацию НН/РК, которые составлены в течение переходного периода: с 1 февраля до 1 июля 2015 года

При определении даты возникновения права на налоговый кредит не будет условия о подтверждении факта получения товаров/услуг таким документом, как налоговая накладная (п. 198.2 НКУ).

Эти изменения полностью логичны, однако фактически ничего не изменится.

Как и ранее, в общем случае право на налоговый кредит возникает по первому из событий:

• списание средств с банковского счета плательщика налога на оплату товаров/услуг;

• получение товаров/услуг.

Однако, чтобы воспользоваться этим правом, нужно получить НН. При этом дата ее получения не влияет на дату возникновения права на НК

С 1 июля 2015 года можно будет формировать НК без каких-либо условий о намерениях по будущему использованию приобретенных товаров/услуг в налогооблагаемых операциях (п. 198.3 НКУ).

Напомним. В настоящий момент эта норма предусматривает, что плательщик НДС имеет право включить в НК сумму «входного» НДС при условии, что товары/услуги или НА приобретены с целью их дальнейшего использования в налогооблагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности.

Кроме того, с 01.07.15 г. будет исключен п. 198.4 НКУ, который запрещает включать в НК суммы «входящего» НДС, если товары/услуги или НА приобретены с целью использования в операциях, не являющихся объектом налогообложения или освобождаемых от налогообложения.

Конечно, это не значит, что плательщик НДС «безнаказанно» увеличит НК по таким операциям. Дело в том, что изменения, которые будут внесены в п. 198.5 НКУ (тоже с 01.07.15 г.), запустят механизм компенсации. Так, плательщик должен будет сразу начислить НО, если знает, что приобретенные активы предназначены для льготных операций, или сделает это, когда начнет фактически использовать приобретенные активы в льготных операциях.

Таким образом, с 1 июля 2015 года будем иметь следующую схему формирования НК:

В связи с введением с 01.07.15 г. правил о включении в НК всех сумм «входящего» НДС (независимо от того, в каких операциях будут задействованы приобретенные активы) изменится порядок распределения «входящего» НДС (п. 199.1 НКУ). Эти изменения тоже заработают с 1 июля 2015 года.

Плательщик НДС обязан будет начислить НО исходя из базы налогообложения, определенной в соответствии с п. 189.1 НКУ, и составить и зарегистрировать соответствующие НН в ЕРНН на часть «входящего» НДС, которая соответствует доле использования таких товаров/услуг, необоротных активов в необлагаемых операциях. То есть часть НДС, которая ранее не попадала в НК, теперь будет увеличивать НО. При этом вся сумма «входящего» НДС будет попадать в НК

Если по товарам/услугам или НА, которые были приобретены до 01.07.15 г. «входящий» НДС не попал в НК, то при последующем использовании таких активов в облагаемых налогом операциях можно будет восстановить НК на основании бухсправки (п. 36 подразд. 2 разд. XX НКУ).

Причем НК определяется на дату начала фактического использования товаров/услуг, НА, которая указана в первичных бухгалтерских документах. При этом никакие временные ограничения не установлены.

Если будет изменяться направление использования (с льготного на налогооблагаемое) товаров/услуг или НА, которые приобретены после 01.07.15 г., то нужно будет выписать РК к «компенсационной» НН, которой ранее были увеличены НО. Таким образом путем уменьшения компенсационных НО будет возобновляться право на НК (абзац шестой п. 198.5 НКУ, ср. )

Существенным изменениям подвергся п. 198.6 НКУ, который запрещает включать в НК суммы НДС, не подтвержденные НН.

1. Право на НК дает только НН, зарегистрированная в ЕРНН. Никакие жалобы на продавца здесь не помогут.

2. Исчез запрет включать в НК НН, которые составлены с нарушением требований ст. 201 НКУ. Следовательно, если «огрехи», допущенные продавцом в НН, не являются препятствием для регистрации такой НН в ЕРНН, то они не должны быть препятствием для формирования НК у покупателя.

3. Установлены предельные сроки отражения НК на основании НН, которые несвоевременно зарегистрированы в ЕРНН. Суммы НДС по таким НН относятся к НК в отчетном периоде, в котором НН зарегистрирована в ЕРНН, но не позднее:

• чем через 180 календарных дней с даты составления НН;

• для плательщиков, применяющих кассовый метод, — чем через 60 календарных дней с даты списания средств с банковского счета;

• для банковских учреждений — даты получения ими права собственности на залоговое имущество

Новая редакция п.п. 196.1.4 НКУ расширяет перечень операций игорного бизнеса, которые не являются объектом для обложения НДС. Ранее эта норма освобождала только государственные денежные лотереи.

Согласно новой норме не являются объектом для обложения НДС операции:

• выпуска, обращения и погашения лотерейных билетов (могут быть не государственные и не денежные), других документов, удостоверяющих право участия в лотереях;

• приобретения фишек, жетонов, внесения другим способом платы за право участия в азартной игре, выплата (передача) выигрыша субъектом хозяйствования, проводящим азартные игры;

• внесения ставки с целью заключения пари и выплаты выигрыша субъектом хозяйствования, который проводит пари (букмекерское пари, пари тотализатора)

В Проекте № 1578 предусматривалось исключение из перечня услуг, освобождаемых от обложения НДС, образовательных (п.п. 197.1.2 НКУ) и медицинских услуг (п.п. 197.1.5 НКУ). Однако в Закон № 71 эти изменения не попали. Следовательно, как и раньше, образовательные и медицинские услуги освобождены от обложения НДС

В Проекте № 1578 предусматривалось значительно урезать льготы для издательской деятельности (только издание и поставка книжек на украинском языке).

Напомним, что с 01.01.15 г. закончилось действие временных «издательских» льгот, предусмотренных в пп. 5 и 6 подразд. 2 разд. XX НКУ, поэтому остались только льготы, предусмотренные в п.п. 197.1.25 НКУ.

Следовательно, с 01.01.15 г. от НДС освобождены:

• поставка (подписка) периодических изданий печатных средств массовой информации;

• поставка книжек (кроме эротики), ученических тетрадей, учебников и учебных пособий, словарей украинско-иностранного или иностранно-украинского языков отечественного производства (ранее были освобождены и словари иностранного производства);

• доставка таких периодических изданий на таможенной территории Украины

Продлено до 01.01.18 г. действие льготы для плательщиков НДС, создающих космическую технику по международным договорам (п. 3 подразд. 2 разд. XX НКУ)

Действие временной «зерновой» льготы продлили еще на 2 года — до 31.12.17 г. (п. 15² подразд. 2 разд. XX НКУ). При этом экспорт зерновых культур освободили от обложения НДС для всех плательщиков НДС.

Ранее экспортное освобождение не распространялось на производителей зерна. Соответственно они имели право применить нулевую ставку НДС и формировать НК по таким операциям. Как следствие — производители зерна могли получить экспортное возмещение НДС.

С 01.01.15 г. все экспортеры зерна будут в одинаковых условиях — т. е. без права формировать НК по таким операциям

В очередной раз продлено действие металлоломной льготы по НДС (п. 23 подразд. 2 разд. XX НКУ). В этот раз до 1 января 2017 года.

Осторожно! Перечни отходов и лома черных и цветных металлов, которые освобождаются от НДС, должен утвердить Кабмин. Постановление КМУ от 12.01.11 г. № 15 определяет перечни металлических отходов, которые освобождены от НДС только до 01.01.15 г. Поэтому пока Кабмин не утвердит новые перечни или не продлит действие этого постановления, пользоваться «металлоломной» льготой очень опасно.

Ведь в прошлом году налоговики то настаивали, что эта льгота «не работала» до 16.02.14 г., потому что не было соответствующего постановления КМУ (письмо ГУ Миндоходов в г. Киеве от 04.03.14 г. № 2052/10/26-15-11-01-06 // «БН», 2014, № 14, с. 9), то соглашались с тем, что нормы НКУ имеют высшую юридическую силу, поэтому устаревшими перечнями можно пользоваться (письмо ГФСУ от 04.08.14 г. № 1134/7/99-99-10-04-02-17 // «БН», 2014, № 43, с. 7). Потом опять вернулись к фискальной позиции (письмо ГФСУ от 13.10.14 г. № 7066/7/99-99-10-04-17 // «БН», 2014, № 46, с. 6).

Поэтому с льготной продажей металлолома лучше подождать

Вместе с «металлоломной» льготой продлено действие льготы по НДС на поставку бумаги и картона для утилизации (макулатуры и отходов) (п. 23 подразд. 2 разд. XX НКУ). Она будет действовать тоже до 1 января 2017 года.

В отличие от «металлоломной» льготы, ее можно сразу применять, ведь специального перечня отходов, которые подпадают под эту льготу, Кабмин утверждать не будет

Учитывая изменения, внесенные в НКУ, с 01.01.15 г. прекращается действие временных льгот по НДС в отношении:

• производства бумаги и картона (п. 5 подразд. 2 разд. XX НКУ);

• поставки услуг в издательской деятельности (п. 6 подразд. 2 разд. XX НКУ);

• импорта и поставки на территории Украины товаров, не производимых в Украине и ввозимых для использования в издательской деятельности (п. 7 подразд. 2 разд. XX НКУ);

• операций по поставке необработанных шкур и дубленой кожи без дальнейшей обработки, в том числе операции по импорту таких товаров (п. 16 подразд. 2 разд. XX НКУ)