Заметим, что налоговый компромисс, который был предусмотрен в подразд. 92 разд. ХХ НКУ, распространялся только на несогласованные суммы налоговых обязательств (НО). На это обращалось внимание в п. 6 приложения 1 к письму ГФСУ от 23.02.15 г. № 5996/7/99-99-20-07-03-17.
Из вопроса следует, что по результатам проверки предприятию была доначислена сумма НО по налогу на прибыль и/или НДС, которую оно обжаловало в суде. По всей видимости, на основании поданного в налоговый орган заявления о применении компромисса, 95 % от суммы доначисленного НО в 2015 г. было списано.
В этом случае днем согласования налогоплательщиком НО, определенного в налоговом уведомлении-решении, считается день представления такого заявления в контролирующий орган ( п. 7 подразд. 92 разд. ХХ НКУ).
Сумма заниженного НО уплачивалась в размере 5 % такой суммы, при этом 95 % суммы заниженного НО считались погашенными, штрафные санкции не применялись, пеня не начислялась ( п. 2 подразд. 92 разд. ХХ НКУ).
Итак, можно сделать вывод, что по результатам применения налогового компромисса согласованию подлежали 100 % ранее несогласованных сумм НО, однако уплате подлежали только 5 % от суммы НО.
В связи с этим предприятие, в принципе, могло использовать два варианта отражения таких сумм в бухгалтерском учете.
Вариант 1. На момент подачи заявления о компромиссе (в 2015 году) в бухучете в состав расходов включить 100 % от суммы согласованного НО, при этом в размере 95 % признать доходы от списанного НО.
Вариант 2. На момент подачи заявления о компромиссе (в 2015 году) в бухучете в состав расходов включить только 5 % от суммы НО, которые подлежали уплате в бюджет. Соответственно, доходы от списания НО не признавать.
Нам представляется более правильным второй вариант. На то есть несколько причин.
Во-первых, расходами отчетного периода признают или уменьшение активов, или увеличение обязательств, что приводит к уменьшению собственного капитала предприятия (за исключением уменьшения капитала в результате его изъятия или распределения собственниками), при условии, что эти расходы могут быть достоверно оценены ( п. 6 П(С)БУ 16 «Расходы»). В то же время в ситуации с налоговым компромиссом изначально было известно, что предприятие принимает на себя обязательства только по уплате 5 % от суммы согласованного по заявлению НО. Поэтому правильнее отражать в составе обязательств и расходов только ту сумму НО, которая реально подлежала уплате.
Во-вторых, п. 2 подразд. 92 разд. ХХ НКУ установлено, что сумма погашенного НО по налогу на прибыль и/или НДС в размере 95 % в результате применения компромисса не учитывается для определения объекта налогообложения налогом на прибыль предприятий.
В то же время в первом варианте сумма доначислений по налогу на прибыль как раз повлияет на налогооблагаемую прибыль. Ведь 100 % от суммы доначисленных НО будут показаны по дебету счета 98 «Налог на прибыль» и тем самым не повлияют на налогооблагаемую прибыль за 2015 г. А вот после включения 95 % от такой суммы в состав доходов (скажем, с отражением на субсчете 746 «Прочие доходы») бухгалтерская, а значит и налогооблагаемая прибыль увеличится на 95 %. Соответственно, за счет согласованных по результатам налогового компромисса сумм НО с этой суммы дополнительно будет уплачен налог на прибыль. Например, если под компромисс попала сумма 1000 грн., то дополнительно нужно будет уплатить 171 грн. (1000 грн. х 95 % х 18 %) налога на прибыль.
А это правилами, изложенными в п. 2 подразд. 92 разд. ХХ НКУ, не предусмотрено.
Поэтому мы отдаем предпочтение второму варианту отражения операций.
Между тем в 2014 г. предприятие не должно было показывать такие суммы в составе расходов, поскольку на тот момент они не были еще согласованы. Здесь имеет место ошибка, допущенная в прошлых периодах.
Ошибки в учетных регистрах за прошлый отчетный период исправляют способом «сторно» ( п. 4.3 Положения № 88*, п. 9 Методрекоменций № 356**, п. 4 П(С)БУ 6 «Исправление ошибок и изменения в финансовых отчетах») на основании бухгалтерской справки*** так:
** Методические рекомендации по применению регистров бухгалтерского учета, утвержденные приказом МФУ от 29.12.2000 г. № 356.
*** О том, как составить бухгалтерскую справку, мы рассказывали в статье «Бухгалтерская справка: когда и как составляем» // «БН», 2015, № 25, с. 17.
1) списывают сумму излишне начисленных расходов в 2014 г. (в размере 100 % от суммы доначисленного НО) корреспонденцией Дт 641 — Кт 441;
2) отражают начисление НО (в размере 5 % от суммы НО) в 2015 г. проводкой: Дт 441 — Кт 641.
При таком раскладе указанные суммы не повлияют на финансовый результат до налогообложения за 2015 год в бухгалтерском учете. Как следствие, налоговая прибыль также не изменится.
