Ремонты МНМА
С точки зрения бухучета, МНМА — это составляющая прочих необоротных материальных активов. Те, в свою очередь, — одна из классификационных групп ОС (согласно п. 5.2 П(С)БУ 7, п.п. 2 п. 7 Методрекомендаций № 561*). Потому при решении бухучетных вопросов нужно отталкиваться от правил учета ОС.
Те расходы, которые осуществляются для поддержания объекта в рабочем состоянии (в том числе и при проведении ремонта) и получения первоначально определенной суммы будущих экономических выгод от его использования, велят включать в текущие расходы. В зависимости от направления использования объекта МНМА это могут быть производственные (счет 23), общепроизводственные (счет 91), административные (счет 92), сбытовые (счет 93) или прочие операционные расходы (счет 94) (Дт 23, 91, 92, 93, 94 — Кт 20, 66, 65, 631, 685).
Теперь что касается учета налогового. Напомним: если вы малодоходник (доход за 2015 год не превышает 20 млн грн.), то для вас объект обложения налогом на прибыль — финрезультат по данным бухучета (без «налоговых» корректировок, кроме убытков прошлых лет). Но даже если вы высокодоходник, то формально здесь оснований для проведения каких-либо корректировок именно по МНМА мы не видим. Ведь в ст. 138 НКУ говорится только о разницах по ОС. А МНМА из налогового определения ОС ( п.п. 14.1.138 НКУ) сейчас выпадают при условии, что их стоимость не превышает 6000 грн. (для активов, введенных в эксплуатацию после 01.09.2015 г.**, хотя, судя по всему, для всего 2015 года законодатели намереваются «устаканить» ОС-лимит в 2500 грн.).
** Подробнее об этом вы могли узнать из публикаций «Дележ» ОС/МНМА по-новому: как «настроить» учет?» ( «Бухгалтер 911», 2015, № 34) и «Новый предел для ОС: обязательно ли изменять учетную политику?» ( «Бухгалтер 911», 2015, № 36).
Стало быть, по МНМА разницы считать не нужно. В то же время нельзя не заметить, что из новой формы декларации по налогу на прибыль следует, что в подсчете амортразниц участвуют (!) и МНМА. Но даже при таком подходе разницы как таковой МНМА не дадут. Разве что если имеем дело с непроизводственными МНМА.
Согласно п.п. 138.3.2 НКУ в налоговом учете не подлежат амортизации расходы на приобретение / самостоятельное изготовление и ремонт непроизводственных (тех, которые не используются в хоздеятельности плательщика) ОС.
Хотя опять же — формально можно говорить, что МНМА здесь не при чем! Ведь речь о непроизводственных ОС.
Улучшения МНМА
Вопрос их учета решает п. 14 П(С)БУ 7. Расходам, связанным с улучшением объекта***, которое приводит к увеличению будущих экономических выгод, первоначально ожидаемых от использования объекта, путь на увеличение первоначальной стоимости МНМА (стоимость улучшений капитализируется, т. е. подлежит отнесению на счет 15 «Капитальные инвестиции», после чего увеличивает первичную стоимость МНМА: Дт 153 — Кт 20, 66, 65, 631, 685; Дт 112 — Кт 153).
*** Среди видов улучшений этот пункт называет модернизацию, модификацию, достройку, дооборудование, реконструкцию и т. п. Тем не менее, очевидно, что в части МНМА не все они могут быть уместны.
Руководитель предприятия сам решает, направлены расходы на повышение технико-экономических возможностей объекта, что в будущем приведет к увеличению экономических выгод, или же осуществляются для поддержания объекта в пригодном для использования состоянии и получения первоначально определенной суммы будущих экономических выгод от его использования.
Самый принципиальный вопрос здесь — как быть, если вследствие проведенных мероприятий по улучшению объекта МНМА его первоначальная стоимость превысит установленный предприятием стоимостный критерий для разграничения МНМА и ОС?
Нужно ли в этом случае переводить МНМА в состав ОС?
Считаем, ничего подобного делать не нужно. Ведь с таким критерием сравнивают первоначальную стоимость матактива именно в момент его первоначального признания. Ни о какой последующей переклассификации П(С)БУ 7, как и Методрекомендации № 561, речи не ведет (!).
То есть и в бухгалтерском, и в налоговом учете по-прежнему будем иметь дело с МНМА. При этом напомним, что никаких специальных налоговых правил учета расходов на ремонт/модернизацию ОС/МНМА (с которыми мы были знакомы по прошлым годам) нет (разве что запрет на налоговую амортизацию непроизводственных ОС). Ориентация на бухучет плюс разницы, о которых мы говорили выше.
Что касается амортизации суммы улучшения, на которую увеличена первоначальная стоимость объекта МНМА, то здесь, полагаем, все зависит от применяемого предприятием метода начисления амортизации по отношению к МНМА.
В то же время не совсем понятен механизм амортизации таких улучшений, если предприятие использует «ускоренные» методы амортизации МНМА, предусмотренные п. 27 П(С)БУ 7. Дело в том, что этот пункт говорит о списании 50 или 100 % амортизируемой стоимости МНМА «в первом месяце использования объекта». То есть не совсем понятно, когда амортизировать дополнительную часть стоимости объекта, если вследствие проведенных улучшений стоимость МНМА увеличилась.
В ситуации избрания метода «100 %», на наш взгляд, логично сумму улучшений списать на расходы в периоде их понесения. Если же установлен метод «50/50 %», тогда первую половину стоимости улучшений отнесем на расходы в месяце их проведения, а оставшуюся — в месяце списания актива с баланса.
Справочно! Проведение работ по техническому обслуживанию, ремонту и улучшению каких-либо особенностей в НДС-учете не влечет. Предприятие будет иметь право на налоговый кредит по этому налогу при наличии НН, зарегистрированной в ЕРНН. В то же время, если МНМА не предполагается использовать в облагаемых операциях в рамках хоздеятельности, придется начислить «компенсирующие» НО.
