НДС: ответы на «горячие» вопросы

Срок использования отрицательного значения по НДС

Установлен ли срок использования остатка отрицательного значения (ОЗ) по НДС, задекларированного в приложении Д2?

Сумма ОЗ могла «зависнуть» по стр. 21 декларации по НДС в результате того, что плательщик (1) либо не имел права заявить ОЗ к бюджетному возмещению (БВ), (2) либо просто не захотел возиться с БВ (актуально для ОЗ, возникшего после 01.01.2015 г., ведь именно с этого периода плательщик сам определяет, заявлять ему БВ или нет). Возникает вопрос: в течение какого периода времени разрешается отражать данную сумму в учете?

Сразу подчеркнем, что НКУ не ограничивает срок использования ОЗ по НДС, возникшего в декларации по НДС. В нем предусмотрены только максимально возможные сроки для заявления сумм к БВ. Так, п. 102.5 НКУ установлено, что плательщик имеет право подать заявление о возмещении БВ в течение 1095 к. дн. с момента возникновения права на такое БВ.

Поэтому в общем случае плательщик вправе отражать ОЗ по стр. 21 декларации в течение периода любой продолжительности, в том числе и свыше 1095 к. дн. с момента возникновения ОЗ. Соглашаются с таким подходом и налоговики ( письмо № 11459¹). Их позиция по данному вопросу не менялась.

¹ Письмо ГФСУ от 25.06.2014 г. № 11459/6/99-99-19-03-02-15.

«Плательщик имеет право учитывать остаток отрицательного значения до полного его погашения, независимо от истечения сроков исковой давности» (письмо № 11459).

Но внимание! Такой подход фискалы распространяют только на случай, когда суммы НДС, по которым сформировано ОЗ, уплачены поставщикам товаров/услуг (т. е. когда стороны выполнили взаимные обязательства по договору).

Если приобретения, за счет которых образовалось ОЗ, остаются неоплаченными до истечения срока исковой давности (заметьте: речь идет не о 1095 календарных днях, а именно об исковой давности в понимании ч. 1 ст. 256 ГКУ²), налоговики традиционно считают, что в этом случае задолженность является безнадежной, а товары — бесплатно полученными. А значит, в периоде истечения сроков исковой давности плательщик должен откорректировать сумму налогового кредита (НК). Понятно, что пока речь идет о «старом» НК, который был отражен еще до внедрения СЭА и новых правил формирования НК.

² Правила, связанные с исчислением такого срока, мы рассматривали в статье «Срок исковой давности: как считать и применять?» в журнале «Бухгалтер 911», 2015, № 17.

Фискалы предлагают корректировать НК в этом случае путем составления бухсправки ( письмо № 21062³). Отражается такая корректировка по стр. 12 декларации по НДС.

³ Письмо ГФСУ от 05.10.2015 г. № 21062/6/99-99-19-03-02-15. Статья «Просроченная денежная кредиторка: НК под угрозой» в журнале «Бухгалтер 911», 2015, № 48.

Конечно же, требования налоговиков о проведении корректировки НК небесспорны (ведь нормы НКУ не предусматривают механизма принудительного уменьшения НК для подобных ситуаций, как и того, что неоплаченные товары/услуги считаются бесплатно полученными). Но осторожным плательщикам нужно быть начеку.

НК корректируется в том отчетном периоде, в котором истек срок исковой давности по расчетам с поставщиком. В общем случае срок исковой давности составляет 3 года ( ст. 257 ГКУ). Но, к примеру, в случае признания должником своего обязательства течение исковой давности прерывается ( ч. 1 ст. 264 ГКУ). То есть достаточно провести сверку с кредитором и подписать соответствующий акт — и трехлетний срок исковой давности начнет отсчитываться заново с даты акта.

Отметим и ситуацию, когда товары оплачены, но не получены до истечения срока исковой давности. Налоговики считают, что в этом случае нет использования товаров в хоздеятельности, а значит, НК должен быть откорректирован (в периоде, в котором истек срок исковой давности по обязательствам поставки). Скорее всего, это придется делать по процедуре начисления «компенсирующих» НО на основании п. 198.5 НКУ.

Дата начисления «компенсирующих» НО

Какой датой составлять НН для начисления «компенсирующих» НО по  п. 198.5 НКУ?

Начнем с того, что в  п. 198.5 НКУ сказано, что в случае начисления «компенсирующих» НО по  п. 198.5 НКУ плательщик составляет сводную НН не позднее последнего числа отчетного периода. Напомним, что сводная НН составляется с типами причины «04», «08», «09», «13». Под каждый тип причин составляется отдельная сводная НН.

Вместе с этим налоговики раньше говорили, что на «компенсирующие» НО при желании могут составляться и обычные НН вместо сводных ( письмо МГУ ГФСУ от 23.09.2015 г. № 22171/10/28-10-06-11).

Другой вопрос, зачем это нужно самому плательщику.

Опять же, некоторую сумятицу в этот вопрос вносит относительно свежее письмо ГФСУ от 15.03.2016 г. № 4465/5/99-99-19-03-02-16 (ср. ). Понять его можно так, что сводную НН на «компенсирующие» НО плательщик составляет, только когда НО начисляются по приобретениям отчетного периода (т. е. когда «компенсирующие» НО начисляются в месяце приобретения товаров/услуг). А вот если НО начисляются в периоде начала фактического использования товаров/услуг в необлагаемой деятельности (не в периоде приобретения), на такие НО должна составляться индивидуальная обычная НН (согласно п. 12 Порядка № 1307⁴).

⁴ Порядок заполнения налоговой накладной, утвержденный приказом Минфина от 31.12.2015 г. № 1307.

Хотя, опять же, формулировки у налоговиков неоднозначные.

Если следовать разъяснениям фискалов, то вырисовывается такая картина с датами составления НН.

В ситуации, когда «компенсирующие» НО связаны с приобретениями отчетного периода, плательщик составляет сводную НН. Составляется она не позднее последнего дня отчетного периода (с условным ИНН «600000000000») и указанием в качестве номенклатуры номеров и дат «входящих» НН). Считаем, что такую сводную НН лучше датировать последним днем отчетного периода, даже если он приходится на нерабочий день.

Обратите внимание: поскольку сводная НН составляется не позднее последнего дня отчетного периода, то квартальщики могут составлять ее раз в квартал.

Если же покупки, по которым начисляются «компенсирующие» НО, совершены в предыдущих отчетных периодах (фактически это означает, что НО начисляются по дате начала фактического использования товаров/услуг в облагаемой деятельности), то тогда, как мы отметили выше, фискалы говорят о составлении на соответствующие «компенсирующие» НО индивидуальных НН (с условным ИНН «400000000000»). И составляются они датой начала фактического использования товаров/услуг в необлагаемых операциях, указанной в первичных документах ( п. 198.5 НКУ).

Хотя, считаем, ничто не мешает включать такие НО и в сводную НН, как это прямо следует из  п. 198.5 НКУ⁵.

⁵ Подробнее — в статье «Налоговые накладные по «компенсирующим» НО: когда сводные, когда отдельные?» в журнале «Бухгалтер 911», 2016, № 16.

Когда списать на расходы неотраженный НК по зарегистрированной НН?

Получили зарегистрированную НН, но НК по ней не показали. Когда в бухучете сумму НДС можно списать на расходы?

Когда списать НК в расходы, если НН не зарегистрирована в ЕРНН (т. е. не дает права на НК), мы не так давно рассказывали⁶.

⁶ Статья «НН не зарегистрирована в ЕРНН: когда списывать налоговый кредит» в журнале «Бухгалтер 911», 2016, № 15.

Напомним: согласно Инструкции по бухучету НДС⁷ предприятие должно списать такой НДС в дебет субсчета 949 на следующий день после окончания предельного срока регистрации НН (на сегодня этот срок составляет 180 к. дн.). То есть НДС можно списать на расходы на 181-й день с даты возникновения НО.

⁷ Инструкция по бухгалтерскому учету налога на добавленную стоимость, утвержденная приказом Минфина от 01.07.97 г. № 141 (с изменениями, внесенными приказом Минфина от 16.11.2015 г. № 1025).

В нашем случае речь идет об НН — полученной и зарегистрированной (и, скорее всего, надлежащим образом оформленной).

В первую очередь отметим, что начиная с 01.07.2015 г. отражение НК — это обязанность плательщика. Поэтому, если право на него было, плательщик должен показать такой НК. Другое дело, что за неотражение НК, конечно же, никто не накажет.

Но помните: если вы не показали НК, имея на руках зарегистрированную НН, это не спасет вас от неначисления «компенсирующих» НО по  п. 198.5 НКУ (разумеется, лишь в случаях, оговоренных в этом пункте). Ведь если право на НК было, исходя из  п. 198.5 НКУ возникает и обязанность начислить НО (независимо от того, отражался фактически НК или нет).

Теперь перейдем к вопросу: когда можно списать НК на расходы? Поскольку сейчас в плане отражения расходов мы полагаемся на правила бухучета, то право списать НК появится только в том случае, когда сумма НДС окажется невозмещаемой ( п. 9 П(С)БУ 9, п. 8 (П(С)БУ 7).

А такой она станет по истечении срока, отведенного для отражения НК. Напомним: п. 198.6 НКУ ограничивает этот срок 365 к. дн. с даты составления НН. Поэтому списать НК на расходы по зарегистрированной НН можно по истечении 365 к. дн. с даты составления НН (т. е. на 366-й к. дн.).

Хотя отметим, что в  письме № 2628⁸ налоговики озвучили позицию, что непроведенные НН можно показывать через УР в течение 1095 к. дн. Поэтому вы можете попытаться подать такой УР, показать НК и не списывать НДС на расходы по истечении 365 к. дн.

⁸ Письмо ГФСУ от 09.02.2016 г. № 2628/6/99-99-19-03-02-15.