Когда снижается температура воздуха за окном, то и в помещении становится прохладно. Мы чаще посматриваем на комнатный термометр и с сожалением замечаем, как с каждым днем его столбик опускается все ниже. Но давайте не будем сидеть сложа руки, а постараемся сохранить тепло в своих стенах сами. Тем более, что современные техника и технологии помогают с легкостью противостоять зимним холодам. Вот и работодатель, затратив определенные усилия и средства, может запросто обеспечить тепло и комфорт в рабочих помещениях. К тому же позаботиться об этом его обязывает и законодательство.
Каждому работнику — по тепленькому местечку
Работники имеют право на здоровые и безопасные условия труда. Данная норма заложена в ст. 2 КЗоТ. При этом условия труда работника на рабочем месте, а также санитарно-бытовые условия должны соответствовать требованиям законодательства (ст. 6 Закона об охране труда).
Создавать же на рабочем месте в каждом структурном подразделении условия труда, которые соответствуют условиям нормативно-правовых актов, а также обеспечивать соблюдение требований законодательства в отношении прав работников в области охраны труда — обязанность работодателя (ст. 21 КЗоТ, ч. 1 ст. 13 Закона об охране труда, ст. 22 Закона № 4004).
То есть работодатель обязан обеспечить надлежащие, здоровые и безопасные, а значит, комфортные условия труда работников
Важнейшая часть указанных требований — соблюдение параметров микроклимата (температура, влажность и скорость движения воздуха), установленных Санитарными нормами микроклимата производственных помещений ДСН 3.3.6.042-99, утвержденными постановлением Главного государственного санитарного врача Украины от 01.12.99 г. № 42.
Нас с вами сейчас интересует такой параметр как температура воздуха. Его устанавливают отдельно для теплого и холодного времени года в виде оптимальных и допустимых величин в зависимости от категории выполняемых работ. Например, оптимальная температура воздуха в рабочей зоне производственного помещения в холодный период года должна быть:
— в отношении работ, которые выполняются сидя и не нуждаются в физическом напряжении, — 22 — 24 °С;
— в отношении работ, которые связаны с постоянным перемещением, перенесением значительных (свыше 10 кг) грузов и которые нуждаются в больших физических усилиях, — 18 — 20 °С.
На то, что атмосферный воздух в производственных и других помещениях длительного или временного пребывания людей должен соответствовать санитарным нормам, указывает и ст. 19 Закона № 4004.
Так что расходы работодателя на утепление как расходы на создание для работников нормальных санитарных условий следует считать расходами на охрану труда. Намотайте это на ус. Но чтобы комар носа не подточил, советуем закрепить свои «трудоохранные» намерения в приказе по предприятию.
Утепляем стены, меняем окна, двери, батареи
Наиболее эффективный способ сохранить тепло в помещении, — утеплить структурные части здания (стены снаружи и изнутри, полы, потолки, кровлю), заменить окна и двери, обновить радиаторы отопления.
С учетных позиций такие утеплительные меры можно расценивать как улучшение здания. Почему? Потому что расходы на перечисленные мероприятия явно приводят к увеличению будущих экономических выгод от использования объекта.
Смотрите! Утепленные стены, полы, потолки и кровля, теплосберегающие окна и двери, современные батареи позволяют:
— повысить энергоэффективность здания, тем самым минимизировать теплопотери;
— сэкономить энергоресурсы;
— сэкономить на ремонте здания;
— улучшить санитарно-гигиенические условия работы и соответственно снизить заболеваемость работников.
Помимо этого утепленное здание значительно возрастает в цене и становится более презентабельным по сравнению с подобными ему не утепленными сооружениями.
Отсюда вывод: «утеплительные» расходы целесообразно учитывать как расходы на улучшение основных средств.
Впрочем, решение о характере и признаках выполненных работ принимает руководитель предприятия с учетом результатов анализа ситуации и существенности расходов
Так утверждает п. 29 Методрекомендаций № 561.
То есть предприятие самостоятельно определяет, на что направлены работы:
— на повышение технико-экономических возможностей объекта, что приведет в будущем к увеличению экономических выгод,
или
— на поддержание объекта в пригодном для использования состоянии и получение первоначально определенной суммы будущих экономических выгод от его использования.
Бухгалтерский учет. Если вы считаете, что «всестороннее» утепление помещения приведет к получению в будущем дополнительных экономических выгод, то на сумму «утеплительных» расходов увеличиваете первоначальную стоимость объекта. Так предписывает поступать п. 14 П(С)БУ 7.
Другими словами, такие расходы вы капитализируете — группируете по дебету субсчета 152 «Приобретение (изготовление) основных средств», а по завершении утеплительных работ относите на увеличение первоначальной стоимости здания (Дт 117 «Здания и сооружения» — Кт 152). Кроме того, сумму проведенных улучшений не забудьте отразить по кредиту забалансового счета 09 «Амортизационные отчисления» (в пределах его дебетового остатка).
Хотя тут можно пойти и по альтернативному пути, предложенному п. 14 П(С)БУ 7, — отразить расходы на улучшения в бухучете по «налоговым» правилам (о них поговорим ниже).
А может быть, по-вашему, утеплить помещение снаружи и изнутри, заменить окна, двери и батареи — значит поддержать здание в рабочем состоянии? Тогда потраченные на это суммы вы на основании п. 15 П(С)БУ 7 просто включаете в состав расходов отчетного периода и в зависимости от направления использования объекта отражаете по дебету счетов 23, 91, 92, 93, 94.
Кстати, Министерство регионального развития, строительства и жилищно-коммунального хозяйства Украины в письме от 08.08.2012 г. № 7/17-12928 работы по утеплению фасадов наравне с заменой кровли, окон и дверей относит к капитальному ремонту. Так что выбор тут за вами.
Налоговый учет. В налоговоприбыльных целях теплообеспечивающие затраты должны пройти проверку на «трудоохранность» через Перечень № 994. В этом документе приведен список мероприятий, направленных на охрану труда, которые обеспечивают предприятию налоговые расходы. Заглянем в него. Все интересующие нас затраты подпадают под «трудоохранные». Убедитесь сами.
В п. 1 данного Перечня отдельно значатся установки для обогрева воздуха производственных, административных и других помещений, а во время работы на открытом воздухе — сооружения для обогрева работников.
Значит, расходы на установку радиаторов отопления в целях обеспечения нормальных условий труда работников вы можете смело отнести к налоговым расходам на основании «трудоохранного» п.п. «є» п.п. 138.8.5 НКУ.
Мероприятия по утеплению стен, полов, потолков, кровли, замене окон и дверей отдельной статьей в Перечне № 994 не фигурируют. Но, на наш взгляд, затраты на них в налоговых целях тоже можно считать «трудоохранными» как затраты на приведение основных средств в соответствие с требованиями нормативно-правовых актов по охране труда в отношении производственных помещений и рабочих мест.
И пусть вас не тревожит, что Перечень № 994 «работает» при формировании расходов на охрану труда исключительно в отношении общепроизводственных расходов. Предприятия других сфер деятельности также имеют право включить в свои налоговые расходы «теплообразующие» затраты — они ведь связаны с хоздеятельностью.
Расходы на утепление структурных частей здания, замену окон, дверей и радиаторов отопления предприятие отражает в соответствии с «общеулучшительными» пп. 146.11 и 146.12 НКУ, а именно:
— в пределах 10 % «ремонтного» лимита включает в состав налоговых расходов (п. 146.12 НКУ);
— в сумме превышения (т. е. сверх 10 % «ремонтного» лимита) — относит на увеличение первоначальной стоимости здания (пп. 146.11 и 144.1 НКУ) с последующей амортизацией с месяца, следующего за месяцем проведения улучшения.
Расходы на теплообеспечение, вписавшиеся в «ремонтный» лимит, в зависимости от направления использования здания включаем в состав:
— себестоимости изготовленных и реализованных товаров (работ, услуг) (п. 138.8, п.п. «г» п.п. 138.8.5 НКУ, стр. 05.1 декларации по налогу на прибыль);
— административных расходов (п.п. «в» п.п. 138.10.2 НКУ, стр. 06.1 декларации);
— сбытовых расходов (п.п. «д» п.п. 138.10.3 НКУ, стр. 06.2 декларации);
— прочих операционных расходов (пп. 138.10.4, 138.12.1 НКУ, стр. 06.4 декларации).
Если стоимость «утеплительных» расходов вы отнесли в состав производственной себестоимости продукции (работ, услуг), то она попадет в налоговые расходы в периоде признания доходов от реализации такой продукции (работ, услуг) (п. 138.4 НКУ). Так же считают и контролеры (см. консультацию в подкатегории 102.09.01 БЗ).
В остальных случаях налоговые расходы в пределах «ремонтного» лимита вы отражаете в периоде осуществления указанных расходов по бух- учетным правилам (п. 138.5 НКУ). На наш взгляд, это должно происходить так:
— постепенно — по мере начисления бухгалтерской амортизации на улучшенное здание — если на сумму «утеплительных» расходов вы в бухучете увеличили его первоначальную стоимость (п. 14 П(С)БУ 7, п. 8 П(С)БУ 16);
— в отчетном периоде осуществления «утеплительных» расходов — если в бухучете вы включили их в состав расходов отчетного периода (п. 15 П(С)БУ 7).
Впрочем, налоговики вроде бы не против, чтобы затраты в пределах «ремонтного» лимита плательщик включал в свои налоговые расходы сразу в том отчетном налоговом периоде, в котором осуществлено улучшение объекта основных средств (см. консультацию в журнале «Вестник Министерства доходов и сборов Украины», 2014, № 36, с. 23).
Подробнее о проблеме отражения в налоговом учете расходов, вписавшихся в 10 % «ремонтный» лимит, читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2012, № 73, с. 16; 2014, № 58, с. 22.
Хотите уйти от этой проблемы? Тогда синхронизируйте бухгалтерский учет ремонтов/улучшений с налоговым. Как? Не увеличивайте на подлимитную часть расходов первоначальную стоимость улучшаемого объекта и в бухучете тоже. «Добро» на это, как мы сказали выше, дает п. 14 П(С)БУ 7.
Суммы, потраченные на утепление, не забудьте вписать также и в таблицу 2 приложения АМ к декларации по налогу на прибыль
С НДС все как обычно. Суммы этого налога, уплаченного (начисленного) в связи с приобретением материалов для утепления здания, а также с оплатой услуг специалистов-утеплителей, вы включаете в свой налоговый кредит по правилам ст. 198 НКУ. Для этого важно лишь, чтобы у вас была должным образом составленная налоговая накладная и здание вы использовали в налогооблагаемых операциях в рамках хоздеятельности.
Устанавливаем водонагреватель
Установка водонагревателя (бойлера) тоже представляет собой «трудоохранное» мероприятие.
Если работников не обеспечить горячей водой, это может привести к несоблюдению санитарно-гигиенических норм, Общих требований по обеспечению работодателями охраны труда работников, утвержденных приказом Министерства чрезвычайных ситуаций Украины от 25.01.2012 г. № 67, а также правил, установленных Инструкцией по санитарному содержанию помещений и оборудования производственных предприятий, утвержденной Главным санитарно-эпидемиологическим управлением Министерства здравоохранения СССР от 31.12.66 г. № 658-66.
С учетной точки зрения, установку бойлера можно классифицировать как дооборудование помещения. Поэтому данная операция и в бухгалтерском, и в налоговом учете выглядит как улучшение объекта основных средств.
То есть расходы на приобретение и установку такого электроприбора в бухгалтерском учете отражают в соответствии с п. 14 П(С)БУ 7, а в налоговом — по правилам пп. 146.11 и 146.12 НКУ (см. выше).
Причем данные затраты, по нашему мнению, полностью вписываются в Перечень № 994 как затраты на приведение основных средств в соответствие с трудоохранными нормами в отношении производственных и санитарно-бытовых помещений. А значит, этим затратам открыта дорога в налоговые расходы на основании п.п. «є» п.п. 138.8.5 НКУ.
Хотя более логичным нам кажется расценить приобретение водонагревателя как покупку отдельного материального объекта
Тогда порядок учета бойлера с оглядкой на критерии основных средств (п. 4 П(С)БУ 7, п.п. 14.1.138 НКУ) будет зависеть от его стоимости. Этот объект, по идее, должен прослужить более года, поэтому предприятие может:
— либо зачислить его в «малоценные» объекты (на субсчет 112 «Малоценные необоротные материальные активы» и в одноименную «налоговую» группу 11), если он дешевле 2500 грн. (без НДС);
— либо классифицировать как прибор и отнести в состав основных средств (на субсчет 106 «Инструменты, приборы и инвентарь» и соответственно в налоговую группу 6 «Инструменты, приборы, инвентарь (мебель)») с последующей амортизацией в течение 4 лет (п. 145.1 НКУ), если он дороже 2500 грн.
Расходы на монтаж водонагревателя увеличат его первоначальную стоимость (п. 8 П(С)БУ 7, п. 146.5 НКУ).
Суммы «входного» НДС в связи с приобретением и установкой электроприбора предприятие при наличии налоговой накладной включает в налоговый кредит (ст. 198 НКУ).
Покупаем обогреватели
Бухгалтерский учет. Обычно предполагаемый срок эксплуатации обогревателя больше года. Если при этом он еще и дорогостоящий (стоимость превышает установленный стоимостный критерий), то его зачисляют в состав основных средств и отражают на субсчете 106 «Инструменты, приспособления и инвентарь». С месяца, следующего за месяцем передачи в эксплуатацию, прибор начинают амортизировать по одному из методов, предусмотренных п. 26 П(С)БУ 7.
Но чаще стоимость обогревателей невысока, что не дает повода считать их основными средствами. Поэтому данные объекты относят к малоценным необоротным материальным активам (МНМА).
В таком случае стоимость их приобретения (без НДС) отражают по дебету субсчета 153 «Приобретение (изготовление) прочих необоротных материальных активов».
При передаче приборов в эксплуатацию делают запись: Дт 112 «Малоценные необоротные материальные активы» — Кт 153 с последующим начислением амортизации, начиная с месяца, следующего за месяцем, в котором они переданы в эксплуатацию. Причем амортизацию мы рекомендуем начислять методом «100 % в первом месяце использования» (п. 27 П(С)БУ 7).
Вы предполагаете, что приобретенные предметы прослужат вам меньше года? Тогда приходуйте их как малоценные и быстроизнашивающиеся предметы (МБП) с отражением на счете 22. При передаче в эксплуатацию вы исключите их из состава активов (спишете с баланса) с помощью записи: Дт 23, 91, 92, 93, 94 — Кт 22 (в зависимости от того, какое подразделение предприятия их использует).
Налоговый учет. Когда мы с вами говорили об установке радиаторов отопления (см. выше), то подчеркнули, что такое мероприятие с позиции п. 1 Перечня № 994 имеет трудоохранную окраску. Ведь оно направлено на приведение основных средств в соответствие с требованиями нормативно-правовых актов по охране труда в отношении установок для нагрева воздуха производственных, административных и других помещений.
Так вот, обогреватели, как и радиаторы отопления, помогают поддерживать в рабочем помещении надлежащий температурный режим.
А значит, их использование является необходимым мероприятием по охране труда и, соответственно, связано с хоздеятельностью предприятия
Электроприборы стоимостью свыше 2500 грн. и ожидаемым сроком полезного использования более одного года учитываем как отдельные объекты основных средств группы 6 «Инструменты, приспособления, инвентарь (мебель)». Затраты на их приобретение амортизируем начиная с месяца, следующего за месяцем передачи в эксплуатацию.
Предметы, которым присвоен статус МНМА и которые с позиции НКУ не считаются основными средствами, подлежат амортизации (п.п. 145.1.6 НКУ). Для синхронизации с бухучетом начислять на них амортизацию рекомендуем также методом «100 % в первом месяце использования».
Стоимость обогревателей, учитываемых в качестве МБП, предприятие включает непосредственно в налоговые расходы в зависимости от того, какое подразделение ими пользуется.
С НДС все просто. При условии использования обогревателей в налогооблагаемых операциях в рамках хоздеятельности вы вправе отразить у себя налоговый кредит (ст. 198 НКУ). Надо лишь иметь должным образом составленную налоговую накладную.
Если вы решили установить автономную систему отопления, то с порядком отражения в учете связанных с этим расходов можете ознакомиться в «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 62, с. 17 и на с. 11 этого номера.
А теперь все вышесказанное проиллюстрируем примером.
Пример. Предприятие решило утеплить фасад административного здания, а также поменять в нем окна и двери. Для этого оно воспользовалось услугами специализированной организации. Расходы предприятия составили условно:
— на утепление фасада здания — 60000 грн. (в том числе НДС 20 % — 10000 грн.);
— на замену окон и дверей — 30000 грн. (в том числе НДС 20 % — 5000 грн.) с установкой.
Кроме того, приобретены:
— водонагреватель стоимостью 3300 грн. (в том числе НДС 20 % — 550 грн.);
— обогреватель стоимостью 720 грн. (в том числе НДС 20 % — 120 грн.).
Для установки водонагревателя привлечено физлицо-предприниматель — не плательщик НДС. Стоимость его услуг — 650 грн.
Утепление здания предприятие рассматривает как его улучшение, водонагреватель — как отдельный объект основных средств, а обогреватель — как МНМА.
Предположим, что к моменту осуществления «утеплительных» расходов 10 % «ремонтный» лимит уже исчерпан.
В налоговом и бухгалтерском учете расходы на утепление предприятие отражает следующим образом (см. с. 9):
Табл. Учет расходов на утепление помещения
| № п/п | Содержание хозяйственной операции | Бухгалтерский учет | Сумма, грн. | Налоговый учет | ||
| Дт | Кт | доходы | расходы | |||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 |
| Утепление фасада здания | ||||||
| 1 | Выполнены работы по утеплению фасада здания (подписан акт) | 152 | 631 | 50000 | — | — |
| 2 | Отражена сумма налогового кредита по НДС (при наличии налоговой накладной) | 641/НДС | 631 | 10000 | — | — |
| 3 | Перечислена оплата за выполненные работы по утеплению фасада здания | 631 | 311 | 60000 | — | — |
| 4 | Отнесены на увеличение первоначальной стоимости здания расходы на его улучшение | 103 | 152 | 50000 | — | —* |
| * В налоговом учете расходы на утепление фасада здания в полном объеме увеличивают его первоначальную стоимость (п. 146.11 НКУ). Они подлежат дальнейшей амортизации с месяца, следующего за месяцем, в котором выполнены утеплительные работы. | ||||||
| 5 | Уменьшен остаток на забалансовом счете на сумму капитальных инвестиций | — | 09 | 50000 | — | — |
| Замена окон и дверей | ||||||
| 1 | Перечислена подрядчику предоплата за изготовление и установку окон и дверей | 371 | 311 | 30000 | — | — |
| 2 | Отражена сумма налогового кредита по НДС (при наличии налоговой накладной) | 641/НДС | 644 | 5000 | — | — |
| 3 | Выполнены работы по установке окон и дверей (подписан акт) | 152 | 631 | 25000 | — | — |
| 4 | Списана ранее отраженная сумма налогового кредита по НДС | 644 | 631 | 5000 | — | — |
| 5 | Произведен зачет задолженностей | 631 | 371 | 30000 | — | — |
| 6 | Отнесены на увеличение первоначальной стоимости здания расходы на его улучшение | 103 | 152 | 25000 | — | —* |
| * В налоговом учете расходы на замену окон и дверей в полном объеме предприятие относит на увеличение первоначальной стоимости здания (п. 146.11 НКУ). Эти расходы подлежат дальнейшей амортизации с месяца, следующего за месяцем установки окон и дверей. | ||||||
| 7 | Уменьшен остаток на забалансовом счете на сумму капитальных инвестиций | — | 09 | 25000 | — | — |
| Приобретение водонагревателя и обогревателя | ||||||
| 1 | Получены от поставщика: | |||||
| — водонагреватель | 152 | 631 | 2750 | — | — | |
| — обогреватель | 153 | 631 | 600 | — | — | |
| 2 | Отражена сумма налогового кредита по НДС (при наличии налоговой накладной) | 641/НДС | 631 | 670 | — | — |
| 3 | Перечислена поставщику оплата за водонагреватель и обогреватель | 631 | 311 | 4020 | — | — |
| 4 | Выполнены работы по установке водонагревателя (подписан акт) | 152 | 631 | 650 | — | —* |
| 5 | Перечислена оплата за работы по установке водонагревателя | 631 | 311 | 650 | — | — |
| 6 | Введены в эксплуатацию: | |||||
| — водонагреватель (2750 грн. + 650 грн.) | 106 | 152 | 3400 | — | —* | |
| — обогреватель | 112 | 153 | 600 | — | —** | |
| * В налоговом учете расходы на приобретение и установку водонагревателя в сумме 3400 грн. (2750 грн. + 650 грн.) относим на увеличение его первоначальной стоимости. Эти расходы подлежат дальнейшей амортизации с месяца, следующего за месяцем ввода прибора в эксплуатацию. | ||||||
| 7 | Начислена амортизация обогревателя | 132 | 112 | 600 | — | 600* |
| * Согласно приказу об учетной политике амортизацию МНМА и в бухгалтерском, и в налоговом учете предприятие начисляет в первом месяце использования объекта в размере 100 % его амортизируемой стоимости. | ||||||
| 8 | Уменьшен остаток на забалансовом счете на сумму капитальных инвестиций | 09 | — | 600 | — | — |
| 9 | Отражена в составе расходов отчетного периода сумма начисленного износа обогревателя | 92 | 132 | 600 | — | — |
| 10 | Отнесена на финансовый результат сумма начисленного износа обогревателя | 791 | 92 | 600 | — | — |
Что ж, с такой экипировкой зимние холода и грядущие цены на газ не страшны ☺. Давайте сохранять тепло в наших домах и сердцах. И тогда ничто нас в жизни не сможет вышибить из седла!
выводы
-
Расходы работодателя на утепление помещения как расходы на создание для работников нормальных санитарных условий следует считать расходами на охрану труда.
-
Решение о том, что представляет собой утепление здания — улучшение или поддержание его в рабочем состоянии, принимает руководитель предприятия.
-
В налоговом учете «утеплительные» расходы отражаем с оглядкой на 10 % «ремонтный» лимит.
-
Приобретение водонагревателя логично расценивать как покупку отдельного материального объекта.
- Начислять амортизацию на нагревательные приборы, зачисленные ввиду «малоценности» в состав МНМА, советуем методом «100 % в первом месяце использования».
