Коли знижується температура повітря за вікном, то і в приміщенні стає прохолодно. Ми частіше поглядаємо на кімнатний термометр і з жалем помічаємо, як з кожним днем його стовпчик опускається все нижче. Але давайте не сидітимемо склавши руки, а постараємося зберегти тепло у своїх стінах самі. Тим паче, що сучасні техніка і технології допомагають з легкістю протистояти зимовим холодам. Ось і роботодавець, витративши певні зусилля і кошти, може запросто забезпечити тепло і комфорт у робочих приміщеннях. До того ж подбати про це його зобов’язує й законодавство.
Кожному працівнику — по тепленькому містечку
Працівники мають право на здорові та безпечні умови праці. Цю норму закладено у ст. 2 КЗпП. При цьому умови праці працівника на робочому місці, а також санітарно-побутові умови повинні відповідати вимогам законодавства (ст. 6 Закону про охорону праці).
Створювати ж на робочому місці в кожному структурному підрозділі умови праці, що відповідають умовам нормативно-правових актів, а також забезпечувати дотримання вимог законодавства щодо прав працівників у сфері охорони праці — обов’язок роботодавця (ст. 21 КЗпП, ч. 1 ст. 13 Закону про охорону праці, ст. 22 Закону № 4004).
Тобто роботодавець зобов’язаний забезпечити належні, здорові та безпечні, а отже, комфортні умови праці працівників
Найважливіша частина зазначених вимог — дотримання параметрів мікроклімату (температура, вологість і швидкість руху повітря), установлених Санітарними нормами мікроклімату виробничих приміщень ДСН 3.3.6.042-99, затвердженими постановою Головного державного санітарного лікаря України від 01.12.99 р. № 42.
Нас з вами зараз цікавить такий параметр як температура повітря. Його встановлюють окремо для теплої та холодної пори року у вигляді оптимальних і допустимих величин залежно від категорії виконуваних робіт. Наприклад, оптимальна температура повітря в робочій зоні виробничого приміщення в холодний період року має бути:
— щодо робіт, які виконуються сидячи і не потребують фізичного напруження, — 22 — 24 °С;
— щодо робіт, які пов’язані з постійним переміщенням, перенесенням значних (понад 10 кг) вантажів і які потребують великих фізичних зусиль,— 18 — 20 °С.
На те, що атмосферне повітря у виробничих та інших приміщеннях тривалого або тимчасового перебування людей має відповідати санітарним нормам, вказує і ст. 19 Закону № 4004.
Отже, витрати роботодавця на утеплення як витрати на створення для працівників нормальних санітарних умов слід вважати витратами на охорону праці. Намотайте це на вус. Але щоб комар носа не підточив, радимо закріпити свої «працеохоронні» наміри в наказі по підприємству.
Утеплюємо стіни, міняємо вікна, двері, батареї
Найбільш ефективний спосіб зберегти тепло у приміщенні, — утеплити структурні частини будівлі (стіни зовні і зсередини, підлогу, стелі, покрівлю), замінити вікна і двері, відновити радіатори опалювання.
З облікових позицій такі заходи з утеплювання можна розцінювати як поліпшення будівлі. Чому? Тому що витрати на перелічені заходи явно приводять до збільшення майбутніх економічних вигод від використання об’єкта.
Погляньте! Утеплені стіни, підлога, стелі та покрівля, теплозберігаючі вікна і двері, сучасні батареї дозволяють:
— підвищити енергоефективність будівлі, тим самим мінімізувати тепловтрати;
— заощадити енергоресурси;
— зекономити на ремонті будівлі;
— поліпшити санітарно-гігієнічні умови роботи і відповідно знизити захворюваність працівників.
Окрім цього, утеплена будівля значно зростає в ціні і стає більш презентабельною порівняно з подібними до неї не утепленими спорудами.
Звідси висновок: «утеплювальні» витрати доцільно обліковувати як витрати на поліпшення основних засобів.
Утім, рішення про характер і ознаки виконаних робіт приймає керівник підприємства з урахуванням результатів аналізу ситуації та істотності витрат
Так стверджує п. 29 Методрекомендацій № 561.
Тобто підприємство самостійно визначає, на що спрямовані роботи:
— на підвищення техніко-економічних можливостей об’єкта, що приведе в майбутньому до збільшення економічних вигод,
або
— на підтримку об’єкта у придатному для використання стані та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання.
Бухгалтерський облік. Якщо ви вважаєте, що «всестороннє» утеплення приміщення приведе до отримання в майбутньому додаткових економічних вигод, то на суму «утеплювальних» витрат збільшуєте первісну вартість об’єкта. Так приписує діяти п. 14 П(С)БО 7.
Інакше кажучи, такі витрати ви капіталізуєте — групуєте за дебетом субрахунку 152 «Придбання (виготовлення) основних засобів», а після закінчення робіт з утеплювання відносите на збільшення первісної вартості будівлі (Дт 117 «Будівлі та споруди» — Кт 152). Крім того, суму проведених поліпшень не забудьте відобразити за кредитом позабалансового рахунка 09 «Амортизаційні відрахування» (у межах його дебетового залишку).
Хоча тут можна піти й альтернативним шляхом, запропонованим п. 14 П(С)БО 7, — відобразити витрати на поліпшення в бухобліку за «податковими» правилами (про них поговоримо нижче).
А можливо, по-вашому, утеплювати приміщення зовні та зсередини, замінити вікна, двері та батареї — означає підтримати будівлю в робочому стані? Тоді витрачені на це суми ви на підставі п. 15 П(С)БО 7 просто включаєте до складу витрат звітного періоду і залежно від напряму використання об’єкта відображаєте за дебетом рахунків 23, 91, 92, 93, 94.
До речі, Міністерство регіонального розвитку, будівництва і житлово-комунального господарства України в листі від 08.08.2012 р. № 7/17-12928 роботи з утеплення фасадів нарівні із заміною покрівлі, вікон і дверей відносить до капітального ремонту. Отже, вибір тут за вами.
Податковий облік. У податковоприбуткових цілях теплозабезпечуючі витрати мають пройти перевірку на «працеохоронність» через Перелік № 994. У цьому документі наведено список заходів, спрямованих на охорону праці, які забезпечують підприємству податкові витрати. Зазирнемо в нього. Усі витрати, що цікавлять нас, підпадають під «працеохоронні». Переконайтеся самі.
У п. 1 цього Переліку окремо значаться установки для обігріву повітря виробничих, адміністративних та інших приміщень, а під час роботи на відкритому повітрі — споруди для обігріву працівників.
Отже, витрати на встановлення радіаторів опалювання в цілях забезпечення нормальних умов праці працівників ви можете сміливо віднести до податкових витрат на підставі «працеохоронного» п.п. «є» п.п. 138.8.5 ПКУ.
Заходи щодо утеплення стін, підлоги, стель, покрівлі, заміни вікон і дверей окремою статтею у Переліку № 994 не фігурують. Але на наш погляд, витрати на них у податкових цілях теж можна вважати«працеохоронними» як витрати на приведення основних засобів у відповідність з вимогами нормативно-правових актів з охорони праці щодо виробничих приміщень і робочих місць.
І нехай вас не турбує, що Перелік № 994 «працює» при формуванні витрат на охорону праці виключно щодо загальновиробничих витрат. Підприємства інших сфер діяльності також мають право включити до своїх податкових витрат «теплоутворюючі» витрати — адже вони пов’язані з госпдіяльністю.
Витрати на утеплення структурних частин будівлі, заміну вікон, дверей і радіаторів опалювання підприємство відображає відповідно до «загальнополіпшувальних» пп. 146.11 і 146.12 ПКУ, а саме:
— у межах 10 % «ремонтного» ліміту включає до складу податкових витрат (п. 146.12 ПКУ);
— у сумі перевищення (тобто понад 10 % «ремонтного» ліміту) — відносить на збільшення первісної вартості будівлі (пп. 146.11 і 144.1 ПКУ) з подальшою амортизацією з місяця, наступного за місяцем проведення поліпшення.
Витрати на теплозабезпечення, що вписалися в «ремонтний» ліміт, залежно від напряму використання будівлі включаємо до складу:
— собівартості виготовлених і реалізованих товарів (робіт, послуг) (п. 138.8, п.п. «г» п.п. 138.8.5 ПКУ, ряд. 05.1 декларації з податку на прибуток);
— адміністративних витрат (п.п. «в» п.п. 138.10.2 ПКУ, ряд. 06.1 декларації);
— збутових витрат (п.п. «д» п.п. 138.10.3 ПКУ, ряд. 06.2 декларації);
— інших операційних витрат (пп. 138.10.4, 138.12.1 ПКУ, ряд. 06.4 декларації).
Якщо вартість «утеплювальних» витрат ви віднесли до складу виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), то вона потрапить до податкових витрат у періоді визнання доходів від реалізації такої продукції (робіт, послуг) (п. 138.4 ПКУ). Так само вважають і контролери (див. консультацію в підкатегорії 102.09.01 БЗ).
В інших випадках податкові витрати в межах «ремонтного» ліміту ви відображаєте в періоді здійснення вказаних витрат за бухобліковими правилами (п. 138.5 ПКУ). На наш погляд, це має відбуватися так:
— поступово — у міру нарахування бухгалтерської амортизації на поліпшувану будівлю — якщо на суму «утеплювальних» витрат ви в бухобліку збільшили його первісну вартість (п. 14 П(С)БО 7, п. 8П(С)БО 16);
— у звітному періоді здійснення «утеплювальних» витрат — якщо в бухобліку ви включили їх до складу витрат звітного періоду (п. 15 П(С)БО 7).
Утім, податківці начебто не проти, щоб витрати в межах «ремонтного» ліміту платник уключав до своїх податкових витрат одразу в тому звітному податковому періоді, в якому здійснено поліпшення об’єкта основних засобів (див. консультацію в журналі «Вісник Міністерства доходів і зборів України», 2014, № 36, с. 23).
Докладніше про проблему відображення в податковому обліку витрат, що вписалися в 10 % «ремонтний» ліміт, читайте в «Податки та бухгалтерський облік», 2012, № 73, с. 16; 2014, № 58, с. 22.
Хочете уникнути цієї проблеми? Тоді синхронізуйте бухгалтерський облік ремонтів/поліпшень з податковим. Як? Не збільшуйте на підлімітну частину витрат первісну вартість поліпшуваного об’єкта і в бухобліку теж. «Добро» на це, як ми зазначали, дає п. 14 П(С)БО 7.
Суми, витрачені на утеплення, не забудьте вписати також і в таблицю 2 додатка АМ до декларації з податку на прибуток
З ПДВ усе як завжди. Суми цього податку, сплаченого (нарахованого) у зв’язку з придбанням матеріалів для утеплення будівлі, а також з оплатою послуг фахівців-утеплювачів, ви включаєте до свого податкового кредиту за правилами ст. 198 ПКУ. Для цього важливо тільки, щоб у вас була належним чином складена податкова накладна і будівлю ви використовували в оподатковуваних операціях у межах госпдіяльності.
Установлюємо водонагрівач
Установлення водонагрівача (бойлера) також є «працеохоронним» заходом.
Якщо працівників не забезпечити гарячою водою, це може призвести до недотримання санітарно-гігієнічних норм, Загальних вимог стосовно забезпечення роботодавцями охорони праці працівників, затверджених наказом Міністерства надзвичайних ситуацій України від 25.01.2012 р. № 67, а також правил, установлених Інструкцією з санітарного утримання приміщень та обладнання виробничих підприємств, затвердженою Головним санітарно-епідеміологічним управлінням Міністерства охорони здоров’я СРСР від 31.12.66 р. № 658-66.
З облікової точки зору, установлення бойлера можна класифікувати як дообладнання приміщення. Тому ця операція і в бухгалтерському, і в податковому обліку виглядає як поліпшення об’єкта основних засобів.
Тобто витрати на придбання та встановлення такого електроприладу в бухгалтерському обліку відображають відповідно до п. 14 П(С)БО 7, а в податковому — за правилами пп. 146.11 і 146.12 ПКУ (див. вище).
Причому ці витрати, на нашу думку, повністю вписуються в Перелік № 994 як витрати на приведення основних засобів у відповідність з працеохоронними нормами щодо виробничих і санітарно-побутових приміщень. А отже, цим витратам відкрито шлях до податкових витрат на підставі п.п. «є» п.п. 138.8.5 ПКУ.
Хоча логічнішим нам здається розцінити придбання водонагрівача як купівлю окремого матеріального об’єкта
Тоді порядок обліку бойлера, ураховуючи критерії основних засобів (п. 4 П(С)БО 7, п.п. 14.1.138 ПКУ), залежатиме від його вартості. Цей об’єкт, імовірно, має прослужити більше року, тому підприємство може:
— або зарахувати його до «малоцінних» об’єктів (на субрахунок 112 «Малоцінні необоротні матеріальні активи» і в однойменну «податкову» групу 11), якщо він дешевше 2500 грн. (без ПДВ);
— або класифікувати як прилад і віднести до складу основних засобів (на субрахунок 106 «Інструменти, прилади та інвентар» і відповідно до податкової групи 6 «Інструменти, прилади, інвентар (меблі)») з подальшою амортизацією протягом 4 років (п. 145.1 ПКУ), якщо він дорожче 2500 грн.
Витрати на монтаж водонагрівача збільшать його первісну вартість (п. 8 П(С)БО 7, п. 146.5 ПКУ).
Суми «вхідного» ПДВ у зв’язку придбанням та встановленням електроприладу підприємство за наявності податкової накладної включає до податкового кредиту (ст. 198 ПКУ).
Купуємо обігрівачі
Бухгалтерський облік. Зазвичай передбачуваний строк експлуатації обігрівача більше року. Якщо при цьому він ще й дорогий (вартість перевищує встановлений вартісний критерій), то його зараховують до складу основних засобів і відображають на субрахунку 106 «Інструменти, пристосування та інвентар». З місяця, наступного за місяцем передачі в експлуатацію, прилад починають амортизувати за одним із методів, передбачених п. 26 П(С)БО 7.
Але частіше вартість обігрівачів невисока, що не дає приводу вважати їх основними засобами. Тому ці об’єкти відносять до малоцінних необоротних матеріальних активів (МНМА).
У такому разі вартість їх придбання (без ПДВ) відображають за дебетом субрахунку 153 «Придбання (виготовлення) інших необоротних матеріальних активів».
При передачі приладів в експлуатацію роблять запис: Дт 112 «Малоцінні необоротні матеріальні активи» — Кт 153 з подальшим нарахуванням амортизації, починаючи з місяця, наступного за місяцем, в якому їх передано в експлуатацію. Причому амортизацію ми рекомендуємо нараховувати методом «100 % у першому місяці використання» (п. 27 П(С)БО 7).
Ви припускаєте, що придбані предмети прослужать вам менше року? Тоді оприбутковуйте їх як малоцінні та швидкозношувані предмети (МШП) з відображенням на рахунку 22. При передачі в експлуатацію ви виключите їх зі складу активів (спишете з балансу) за допомогою запису: Дт 23, 91, 92, 93, 94 — Кт 22 (залежно від того, який підрозділ підприємства їх використовує).
Податковий облік. Коли ми з вами говорили про встановлення радіаторів опалювання (див. вище), то підкреслили, що такий захід з позиції п. 1 Переліку № 994 має працеохоронне забарвлення. Адже він спрямований на приведення основних засобів у відповідність з вимогами нормативно-правових актів з охорони праці щодо установок для нагріву повітря виробничих, адміністративних та інших приміщень.
Так-от, обігрівачі, як і радіатори опалювання, допомагають підтримувати в робочому приміщенні належний температурний режим.
А отже, їх використання є необхідним заходом з охорони праці і, відповідно, пов’язане з госпдіяльністю підприємства
Електроприлади вартістю понад 2500 грн. і очікуваним строком корисного використання більше одного року обліковуємо як окремі об’єкти основних засобів групи 6 «Інструменти, пристосування, інвентар (меблі)». Витрати на їх придбання амортизуємо починаючи з місяця, наступного за місяцем передачі в експлуатацію.
Предмети, яким присвоєно статус МНМА і які з позиції ПКУ не вважаються основними засобами, підлягають амортизації (п.п. 145.1.6 ПКУ). Для синхронізації з бухобліком нараховувати на них амортизацію рекомендуємо також методом «100 % у першому місяці використання».
Вартість обігрівачів, які обліковуються як МШП, підприємство включає безпосередньо до податкових витрат залежно від того, який підрозділ ними користується.
З ПДВ усе просто. За умови використання обігрівачів в оподатковуваних операціях у межах госпдіяльності ви маєте право відобразити у себе податковий кредит (ст. 198 ПКУ). Треба тільки мати належним чином складену податкову накладну.
Якщо ви вирішили встановити автономну систему опалювання, то з порядком відображення в обліку пов’язаних з цим витрат можете ознайомитися в газеті «Податки та бухгалтерський облік», 2014, № 62, с. 17 та на с. 11 цього номера.
А тепер все вищезазначене проілюструємо прикладом.
Приклад. Підприємство вирішило утеплити фасад адміністративної будівлі, а також поміняти в ньому вікна і двері. Для цього воно скористалося послугами спеціалізованої організації. Витрати підприємства склали умовно:
— на утеплення фасаду будівлі — 60000 грн. (у тому числі ПДВ 20 % — 10000 грн.);
— на заміну вікон і дверей — 30000 грн. (у тому числі ПДВ 20 % — 5000 грн.) з установкою.
Крім того, придбані:
— водонагрівач вартістю 3300 грн. (у тому числі ПДВ 20 % — 550 грн.);
— обігрівач вартістю 720 грн. (у тому числі ПДВ 20 % — 120 грн.).
Для встановлення водонагрівача залучено фізособу-підприємця — не платника ПДВ. Вартість його послуг — 650 грн.
Утеплення будівлі підприємство розглядає як її поліпшення, водонагрівач — як окремий об’єкт основних засобів, а обігрівач — як МНМА.
Припустимо, що до моменту здійснення «утеплювальних» витрат 10 % «ремонтний» ліміт уже вичерпано.
У податковому та бухгалтерському обліку витрати на утеплення підприємство відображає таким чином (див. с. 9):
Табл. Облік витрат на утеплення приміщення
| № з/п | Зміст господарської операції | Бухгалтерський облік | Сума, грн. | Податковий облік | ||
| Дт | Кт | доходи | витрати | |||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 |
| Утеплення фасаду будівлі | ||||||
| 1 | Виконано роботи з утеплення фасаду будівлі (підписано акт) | 152 | 631 | 50000 | — | — |
| 2 | Відображено суму податкового кредиту з ПДВ (за наявності податкової накладної) | 641/ПДВ | 631 | 10000 | — | — |
| 3 | Перераховано підряднику оплату за виконані роботи з утеплення фасаду будівлі | 631 | 311 | 60000 | — | — |
| 4 | Віднесено на збільшення первісної вартості будівлі витрати на його поліпшення | 103 | 152 | 50000 | — | —* |
| * У податковому обліку витрати на утеплення фасаду будівлі в повному обсязі збільшують його первісну вартість (п. 146.11 ПКУ). Вони підлягають подальшій амортизації з місяця, наступного за місяцем, в якому виконано утеплювальні роботи. | ||||||
| 5 | Зменшено залишок на позабалансовому рахунку на суму капітальних інвестицій | — | 09 | 50000 | — | — |
| Заміна вікон і дверей | ||||||
| 1 | Перераховано підряднику передоплату за виготовлення та встановлення вікон і дверей | 371 | 311 | 30000 | — | — |
| 2 | Відображено суму податкового кредиту з ПДВ (за наявності податкової накладної) | 641/ПДВ | 644 | 5000 | — | — |
| 3 | Виконано роботи зі встановлення вікон і дверей (підписано акт) | 152 | 631 | 25000 | — | — |
| 4 | Списано раніше відображену суму податкового кредиту з ПДВ | 644 | 631 | 5000 | — | — |
| 5 | Здійснено залік заборгованостей | 631 | 371 | 30000 | — | — |
| 6 | Віднесено на збільшення первісної вартості будівлі витрати на його поліпшення | 103 | 152 | 25000 | — | —* |
| * У податковому обліку витрати на заміну вікон і дверей у повному обсязі підприємство відносить на збільшення первісної вартості будівлі (п. 146.11 ПКУ). Ці витрати підлягають подальшій амортизації з місяця, наступного за місяцем установлення вікон і дверей. | ||||||
| 7 | Зменшено залишок на позабалансовому рахунку на суму капітальних інвестицій | — | 09 | 25000 | — | — |
| Придбання водонагрівача та обігрівача | ||||||
| 1 | Отримано від постачальника: | |||||
| — водонагрівач | 152 | 631 | 2750 | — | — | |
| — обігрівач | 153 | 631 | 600 | — | — | |
| 2 | Відображено суму податкового кредиту з ПДВ (за наявності податкової накладної) | 641/ПДВ | 631 | 670 | — | — |
| 3 | Перераховано постачальнику оплату за водонагрівач та обігрівач | 631 | 311 | 4020 | — | — |
| 4 | Виконано роботи зі встановлення водонагрівача (підписано акт) | 152 | 631 | 650 | — | —* |
| 5 | Перераховано оплату за роботи зі встановлення водонагрівача | 631 | 311 | 650 | — | — |
| 6 | Введено в експлуатацію: | |||||
| — водонагрівач (2750 грн. + 650 грн.) | 106 | 152 | 3400 | — | —* | |
| — обігрівач | 112 | 153 | 600 | — | —** | |
| * У податковому обліку витрати на придбання та встановлення водонагрівача в сумі 3400 грн. (2750 грн. + 650 грн.) відносимо на збільшення його первісної вартості. Ці витрати підлягають подальшій амортизації з місяця, наступного за місяцем введення приладу в експлуатацію. | ||||||
| 7 | Нараховано амортизацію обігрівача | 132 | 112 | 600 | — | 600* |
| * Згідно з наказом про облікову політику амортизацію МНМА і в бухгалтерському, і в податковому обліку підприємство нараховує в першому місяці використання об’єкта в розмірі 100 % його вартості, що амортизується. | ||||||
| 8 | Зменшено залишок на позабалансовому рахунку на суму капітальних інвестицій | 09 | — | 600 | — | — |
| 9 | Відображено у складі витрат звітного періоду суму нарахованого зносу обігрівача | 92 | 132 | 600 | — | — |
| 10 | Віднесено на фінансовий результат суму нарахованого зносу обігрівача | 791 | 92 | 600 | — | — |
Що ж, з таким екіпуванням зимові холоди і грядущі ціни на газ не страшні ☺. Давайте зберігати тепло вдома та в наших серцях. І тоді ніщо у житті не зможе вибити нас із сідла!
висновки
-
Витрати роботодавця на утеплення приміщення як витрати на створення для працівників нормальних санітарних умов слід вважати витратами на охорону праці.
-
Рішення про те, чим є утеплення будівлі — поліпшенням чи підтримкою його в робочому стані, приймає керівник підприємства.
-
У податковому обліку «утеплювальні» витрати відображаємо з урахуванням 10 % «ремонтного» ліміту.
-
Придбання водонагрівача логічно розцінювати як купівлю окремого матеріального об’єкта.
- Нараховувати амортизацію на нагрівальні прилади, зараховані зважаючи на «малоцінність» до складу МНМА, радимо методом «100 % у першому місяці використання».
