Налоговая малоценка: c 1 сентября 2015 года «подорожала» до 6000 грн.

В избранном В избранное
Печать
Солошенко Людмила, налоговый эксперт
Налоги и бухгалтерский учет Август, 2015/№ 70
Сегодня поговорим о малоценных предметах (МНМА). Ведь у таких объектов есть свои изюминки учета. Среди них, в частности, повышение с 01.09.2015 г. их налогового стоимостного критерия с 2500 грн. до 6000 грн. Поэтому давайте на учете налоговой малоценки остановимся подробнее.

налог на прибыль

Начнем с того, что обратимся к нормативке. Налоговая малоценка «подорожала» благодаря Закону Украины «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины по уменьшению налогового давления на плательщиков налогов» от 17.07.2015 г. № 655-VII. Именно он с 1 сентября 2015 года подкорректировал стоимостный критерий, разграничивающий ОС и МНМА в п.п. 14.1.138 Налогового кодекса Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI (далее — НКУ), и увеличил его с 2500 грн. до 6000 грн. Так что

с 01.09.2015 г. в налоговом учете предметы сроком службы более 1 года и стоимостью свыше 6000 грн. зачисляют в ОС, а подешевле — в МНМА

Возьмите это на заметку! Однако следом появляется вопрос: затрагивает ли такое повышение налогового стоимостного критерия всех плательщиков?

«Подорожание» ОС/МНМА важно для высокодоходников

Без лишних слов сразу отметим, что повышение налогового стоимостного критерия прежде всего важно для высокодоходников (годовой доход — свыше 20 млн грн.). То есть для тех плательщиков налога на прибыль, которым нужно корректировать (!) объект налогообложения (бухгалтерский финрезультат) на разницы из ст. 138 — 140 НКУ (и, в частности, на амортизационные разницы согласно п.п. 138.3.1 НКУ). Ну и еще, пожалуй, для тех малодоходников, которые решили проводить эти корректировки по доброй воле ( п. 134.1 НКУ).

Такие разницы, например, могут возникать из-за разных стоимостных критериев или сроков амортизации в бухгалтерском и налоговом учете (см. п.п. 138.3.3 НКУ), «непроизводственности» объектов ( п.п. 138.3.2 НКУ) и пр. И что примечательно, в проекте декларации по налогу на прибыль в подсчете таких разниц участвуют (!) и МНМА (хотя на самом деле это «не очень» соответствует НКУ, поскольку в его ст. 138 говорится только о разницах по ОС, и, стало быть, по МНМА разницы считаться не должны).

Всем остальным плательщикам-малодоходникам (с годовым доходом до 20 млн грн.) на повышение в налоговом учете стоимостного критерия можно не обращать внимания. Для них с 01.01.2015 г. объект обложения налогом на прибыль — финрезультат по данным бухгалтерского учета (без «налоговых» корректировок*, кроме убытков прошлых лет).

* Напомним, что о своем решении не проводить корректировки плательщик должен указать в налоговой отчетности, подаваемой за первый год в непрерывной совокупности лет ( п.п. 134.1.1 НКУ).

Так что малодоходников «налоговое» определение «основные средства» из п.п. 14.1.138 НКУ не касается. Поэтому при отнесении предметов к ОС/МНМА малодоходники не обязаны придерживаться и установленного этим подпунктом стоимостного критерия (соответственно «2500 грн.» — до 01.09.2015 г./«6000 грн.» — после этой даты). У них весь ориентир — на бухучет. А в бухучете стоимостный критерий для разграничения ОС и МНМА они могут установить самостоятельно — в любом размере (оговорив его в приказе об учетной политике, п. 5.2 П(С)БУ 7*; см. об этом также «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 17, с. 9).

* Положение (стандарт) бухгалтерского учета 7 «Основные средства», утвержденное приказом Минфина от 27.04.2000 г. № 92.

Поэтому все последующие рассуждения «вокруг» стоимостного критерия будут интересны в большей степени высокодоходникам. Ну а малодоходникам из сказанного дальше, пожалуй, может пригодиться бухгалтерский учет МНМА. Хотя, по большому счету, теперь у всех плательщиков — упор на бухучет. Просто высокодоходники для исчисления налога на прибыль корректируют бухгалтерский финрезультат еще на разницы.

Критерий «6000 грн.» высокодоходники могут установить и в бухучете. Для сближения с налоговым учетом аналогичный стоимостный критерий (6000 грн.), разграничивающий ОС и МНМА, высокодоходники могут установить и в бухучете (хотя это и не обязательно, поскольку в бухучете стоимостный критерий может быть любым).

Если же решились на сближение, тогда придется подкорректировать приказ об учетной политике, изменив в нем стоимостный критерий на «6000 грн.» (подробнее см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 3, с. 27).

В таком случае примите к сведению:

в бухгалтерском учете увеличение стоимостного критерия с 2500 грн. до 6000 грн. является изменением учетной оценки (а не учетной политики)

Что это означает? То, что из-за этого, к счастью, не нужно пересматривать прошлые события и проводить какие-либо «бухучетные» корректировки за прошлые периоды «до 01.09.2015 года» (когда критерий был меньше). То есть, скажем, из-за повышения стоимостного предела не нужно «разжаловать» некоторые прежние ОС в МНМА, корректировать по ним сумму ранее начисленной амортизации и т. п. А установленный новый критерий «работает» на будущее (см. письмо Минфина от 14.05.2012 г. № 31-08410-07-25/12004 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2012, № 49, с. 13). Дальше будем полагать, что у плательщика-высокодоходника стоимостный критерий в налоговом и бухгалтерском учете одинаков — 6000 грн.

Повышение стоимостного критерия до 6000 грн.: как быть с объектами?

Еще раз повторим, какие из объектов попадают в МНМА. С 01.09.2015 г. в налоговом учете в МНМА попадают объекты с ожидаемым сроком службы более 1 года и стоимостью, не превышающей 6000 грн. ( п.п. 14.1.138 НКУ). И кстати, «долгоиграющие» объекты стоимостью ровно (!) 6000 грн. — это тоже МНМА.

Еще эти объекты именуют «налоговой малоценкой» — образующей согласно п.п. 138.3.3 НКУ отдельную «налоговую» группу 11 «Малоценные необоротные материальные активы». Ввиду своей небольшой стоимости они не дотягивают в налоговом учете до критериев основных средств (т. е. в налоговом учете ОС не являются, так как определению ОС из п.п. 14.1.138 НКУ не соответствуют), а представляют собой группу малоценных прочих необоротных материальных активов. А вот в бухгалтерском учете — это те же ОС, только малоценные, выделенные в отдельную группу (к ним применяют правила П(С)БУ 7).

«Новые» МНМА. С «новыми» МНМА, купленными после 01.09.2015 г., проще всего! Решая, куда отнести объекты (к ОС/МНМА), смотрят на их стоимость. Ее сопоставляют с новым стоимостным критерием. Соответственно объекты дороже 6000 грн. зачисляют в ОС, а дешевле — в МНМА.

Возьмите на заметку! Материальные ценности сроком службы менее 1 года (независимо от стоимости) ни к ОС, ни к МНМА не относятся, а считаются запасами. Поэтому расходы на их приобретение включаются в расходы (в состав себестоимости продукции, административных расходов, расходов на сбыт или прочих операционных расходов — по направлениям затрат).

«Старые» МНМА. На «старые» МНМА, оприходованные и введенные в эксплуатацию до 01.09.2015 г. (зачисленные в свое время ввиду стоимости, меньшей 2500 грн., на субсчет 112 «Малоценные необоротные материальные активы»), рост стоимостного критерия до 6000 грн. никак не повлияет. Такие объекты предприятие по-прежнему продолжает учитывать как МНМА.

«Переходные» МНМА. А вот для «переходных» МНМА (оплаченных и/или полученных до 01.09.2015 г.) важен факт ввода в эксплуатацию: до или после 01.09.2015 г. Если:

— объекты введены в эксплуатацию (Дт 10, 11 — Кт 15) до 01.09.2015 г. (даже при оплате после этой даты), то ориентируются на «старый» стоимостный критерий в 2500 грн. (т. е. объекты стоимостью до 2500 грн. относят в МНМА, а свыше — в ОС);

— объекты введены в эксплуатацию (Дт 10, 11 — Кт 15) после 01.09.2015 г. (даже при оплате раньше), то ориентируются на «новый» стоимостный критерий в 6000 грн. (т. е. объекты стоимостью до 6000 грн. включают в МНМА, а свыше 6000 грн. — в ОС).

Важно! На установленный с 01.09.2015 г. стоимостный критерий в «6000 грн.» ориентируются непосредственно при зачислении объектов в Дт 10 или Дт 112, сравнивая именно в этот момент с ним стоимость объектов. Поэтому если объект получен (Дт 15 — Кт 631) до 01.09.2015 г., а вводится в эксплуатацию (Дт 10, 11 — Кт 15) уже после этой даты, то на момент ввода в эксплуатацию смотрят уже на новый стоимостный критерий «6000 грн.».

Возможные ситуации c переходными объектами обобщим в табл. 1:

Таблица 1. «Переходные» объекты стоимостью от 2500 грн. до 6000 грн.

Объекты стоимостью от 2500 грн. до 6000 грн. (независимо от оплаты — до/после 01.09.2015 г.):

В учете являются:

— оприходованы и введены в эксплуатацию до 01.09.2015 г. (ориентир — стоимостный критерий в 2500 грн.)

ОС

— оприходованы до 01.09.2015 г., а введены в эксплуатацию после 01.09.2015 г. (ориентир — стоимостный критерий в 6000 грн.)

МНМА

— оприходованы и введены в эксплуатацию после 01.09.2015 г. (ориентир — стоимостный критерий в 6000 грн.)

МНМА

Ну а теперь об операциях с МНМА — подробнее.

Поступление МНМА

Поступающие МНМА зачисляют на баланс по первоначальной стоимости. А с 01.09.2015 г. она не может превышать 6000 грн.

Учтите! Первоначальная стоимость МНМА формируется с учетом всех расходов, связанных с приобретением объектов, в частности с учетом транспортных и прочих расходов, связанных с доведением объекта до состояния, пригодного к использованию (а если заведомо известно, что МНМА покупаем для льготной или необъектной деятельности, — то с учетом НДС, подробнее см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 63). Поэтому с пределом в 6000 грн. сопоставляют стоимость объекта с учетом всех таких сопутствующих приобретению расходов.

Пример. Предприятие купило ксерокс стоимостью 6600 грн. (в том числе НДС — 1100 грн.). Расходы на доставку — 90 грн. (в том числе НДС — 15 грн.). Осуществляется только облагаемая НДС деятельность.

В учете операции отразятся так:

Таблица 2. Поступление МНМА

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Бухгалтерский учет

Сумма, грн.

Дт

Кт

1

2

3

4

5

Предположим, с 01.09.2015 г. в бухгалтерском учете стоимостный критерий, разграничивающий ОС и МНМА, предприятие установило таким же, как и в налоговом учете (6000 грн.).

1

Оприходован ксерокс

153

631

5500

2

Отражен налоговый кредит по НДС (на основании зарегистрированной НН)

641

631

1100

3

Перечислена оплата поставщику за ксерокс

631

311

6600

4

Отражены расходы на доставку

153

685

75

641

685

15

685

311

90

5

Передан ксерокс в эксплуатацию

112

153

5575

Амортизация МНМА

Расходы на покупку малоценки подлежат амортизации. В бухгалтерском учете предусмотрены следующие методы амортизации МНМА ( п. 27 П(С)БУ 7):

— метод 50 % на 50 % (т. е. в размере 50 % амортизируемой стоимости МНМА в первом месяце использования объекта, а остальные 50 % амортизируемой стоимости — в месяце списания объекта);

— метод 100 % (т. е. в размере 100 % амортизируемой стоимости МНМА сразу в первом месяце использования объекта) — пожалуй, самый привлекательный метод амортизации, позволяющий сразу в начале использования отнести в расходы всю стоимость объекта;

— прямолинейный метод;

— производственный метод.

А вот в налоговом учете разрешено использовать любой из этих методов, кроме производственного ( п.п. 138.3.1 НКУ). Впрочем, наиболее распространенными остаются первые два метода (метод 50 % на 50 % и метод 100 %).

В бухгалтерском учете сумма амортизации включается в расходы в зависимости от целей использования МНМА:

Таблица 3. Амортизация МНМА

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Бухгалтерский учет

Сумма, грн.

Дт

Кт

1

Передан объект МНМА в эксплуатацию

112

153

5575

2

При передаче объекта МНМА в эксплуатацию начислена амортизация (методом 100 %)

23, 91, 92, 93, 94

132

5575

Ремонты и улучшения МНМА

Бухгалтерский учет расходов на ремонты/улучшения МНМА подчиняется общим «ремонтным» правилам, установленным пп. 14 — 15 П(С)БУ 7. То есть зависит от того, на что направлены ремонтные мероприятия:

— на поддержание объекта в рабочем состоянии — тогда ремонтные расходы включаются в расходы (Дт 23, 91, 92, 93, 94 — Кт 20, 66, 65, 631, 685) или

— на улучшение объекта МНМА (модернизация, дооборудование и т. п.) — тогда расходы на улучшение увеличивают первоначальную стоимость объекта (Дт 153 — Кт 20, 66, 65, 631, 685; Дт 112 — Кт 153).

Аренда МНМА

Предметом договора найма (аренды) может быть вещь, определенная индивидуальными признаками и сохраняющая свой первоначальный вид при неоднократном использовании (непотребляемая вещь) ( ст. 760 Гражданского кодекса Украины от 16.01.2003 г. № 435-IV). В такое определение предмета найма вполне вписывается и малоценка. Поэтому

малоценные объекты можно сдавать в аренду

К примеру, в аренду можно предоставлять инструменты, средства связи (телефоны, факсы и т. п.), инвентарь и прочие малоценные объекты.

Тогда сумму арендной платы стороны учитывают в обычном порядке: арендодатель — включает в доходы, а арендатор — в расходы (по направлениям затрат — в зависимости от того, в каких целях используется арендуемый объект). При этом у арендодателя — плательщика НДС сумма арендной платы облагается НДС по ставке 20 % ( п. 188.1 НКУ). В свою очередь, на основании зарегистрированной НН арендатор может включить сумму «входного» НДС с арендной платы в налоговый кредит ( ст. 198 НКУ):

Таблица 4. Аренда МНМА: учет арендной платы

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Бухгалтерский учет

Сумма, грн.

Дт

Кт

У арендодателя

1

Отражен доход от предоставления МНМА в аренду

377

713

120

2

Начислены налоговые обязательства по НДС

713

641

20

3

Поступила арендная плата от арендатора

311

377

120

У арендатора

1

Отражены расходы на аренду

23, 91, 92, 93, 94

685

100

2

Отражен налоговый кредит по НДС (на основании зарегистрированной арендодателем НН)

641

685

20

3

Перечислена арендная плата арендодателю

685

311

120

Если же у арендатора возникнет необходимость отремонтировать арендованные МНМА, то такие ремонтные расходы в бухучете он относит на расходы деятельности (Дт 23, 91, 92, 93, 94 — Кт 20, 66, 65, 631, 685).

Переоценка МНМА

Переоценку в бухучете проводят по правилам пп. 16 — 21 П(С)БУ 7 (подробнее о ней см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 17, с. 23). Однако знайте:

МНМА, амортизируемые методами 50 % на 50 % или 100 %, в бухгалтерском учете не подлежат переоценке

Об этом прямо говорит п. 16 П(С)БУ 7 (ср. 025069200). Ну а поскольку именно такими методами обычно и амортизируют МНМА, проведение бухгалтерской переоценки по ним невозможно. Так что в бухучете МНМА не переоценивают.

Продажа МНМА

В бухгалтерском учете продажу МНМА отражают как продажу ОС.

Напомним, что для этого объекты, предназначенные для продажи, предварительно переводят в состав необоротных активов, удерживаемых для продажи (зачисляют на субсчет 286 в состав запасов; пп. 1, 3 разд. II Положения (стандарта) бухгалтерского учета 27 «Необоротные активы, удерживаемые для продажи, и прекращенная деятельность», утвержденного приказом Минфина от 07.11.2003 г. № 617).

Правда, если МНМА амортизируют методом 100 %, то никакого перевода на субсчет 286 не произойдет (так как переводить будет просто нечего). В таком случае лишь списывают сумму начисленной амортизации (проводкой Дт 132 — Кт 112) при продаже МНМА.

Схожая ситуация и с МНМА, которые амортизируют методом 50 % на 50 %. Ведь остальные 50 % амортизации придется начислить в месяце исключения объекта из активов (списания с баланса, п. 27 П(С)БУ). Так что при начислении амортизации в размере остальных 50 % остаточная стоимость объекта также станет нулевой (и переводить на субсчет 286 будет нечего).

Продавая МНМА, не забудьте об одном моменте. НДС в таком случае начисляют исходя из договорной стоимости, однако не ниже балансовой (остаточной) стоимости по данным бухучета на начало периода продажи объекта. В общем, при продаже необоротных активов НДС начисляют с оглядкой на минбазу (как того требует абзац второй п. 188.1 НКУ).

Рассмотрим следующий пример.

Пример. Предприятие продает принтер по цене 1200 грн. (в том числе НДС — 200 грн.). Его первоначальная стоимость (без НДС) — 1800 грн. Амортизация по МНМА начисляется методом 50 % на 50 % (сумма начисленной амортизации по принтеру — 900 грн.).

В учете продажа принтера отразится следующим образом:

Таблица 5. Продажа МНМА

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Бухгалтерский учет

Сумма, грн.

Дт

Кт

Ситуация 1. Если амортизация по МНМА начислялась методом 50 % на 50 %

1

Доначислены остальные 50 % амортизации в месяце списания объекта МНМА

23, 91, 92, 93, 94

132

900

2

Списана сумма начисленного износа (амортизации) по объекту

132

112

1800

3

Передан принтер покупателю, отражен доход

377

712

1200

4

Начислены налоговые обязательства по НДС

712

641

200

5

Поступила оплата от покупателя за принтер

311

377

1200

Для сравнения заметим, что если бы амортизация по принтеру начислялась методом 100 %, то в учете его продажа отразилась бы так:

Ситуация 2. Если амортизация по МНМА начислялась методом 100 %

1

Списана сумма начисленного износа по объекту МНМА

132

112

1800

2

Передан принтер покупателю

377

712

1200

3

Начислены налоговые обязательства по НДС

712

641

200

4

Поступила оплата от покупателя за принтер

311

377

1200

Списание (ликвидация) МНМА

При списании (ликвидации) остаточную стоимость МНМА в бухгалтерском учете относят на расходы ( пп. 33 — 35 П(С)БУ 7).

Правда:

— если амортизацию начисляли методом 100 %, остаточной стоимости у объекта просто не окажется. Поэтому в бухучете списывают лишь износ (Дт 132 — Кт 112). Ну и само собой, выбытие объекта повлияет на аналитический учет малоценки;

— если амортизацию начисляли методом 50 % на 50 %, то при списании МНМА доначисляют 50 % амортизации в периоде исключения объекта из активов (списания с баланса, п. 27 П(С)БУ 7), после чего также списывают износ (Дт 132 — Кт 112).

К счастью, НДС при ликвидации МНМА начислять не нужно. Ведь требование из п. 189.9 НКУ касается только основных средств. Поэтому на МНМА (не подпадающих под налоговое определение основных средств из п.п. 14.1.138 НКУ) оно не распространяется.

Правда, в случае «досрочного списания» МНМА (в силу тех или иных обстоятельств не отработавших предполагаемого срока службы) налоговики могут затянуть песню о «нехозяйственном использовании» и потребовать начислить НО по НДС ( п.п. «г» п. 198.5 НКУ). Напомним, что НДС-обязательства в таком случае начисляют исходя из балансовой (остаточной) стоимости необоротных активов, сложившейся на начало периода осуществления операции ( п. 189.1 НКУ). Так что по досрочно списываемым МНМА, амортизируемым методом 50 % на 50 %, безопаснее будет НДС-обязательства таки начислить. Гораздо выгоднее, когда МНМА амортизируем методом 100 % — у них остаточная стоимость равна нулю.

В учете операции по списанию объекта МНМА (первоначальной стоимостью, предположим, 1500 грн.) отразятся так:

Таблица 6. Списание МНМА

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Бухгалтерский учет

Сумма, грн.

Дт

Кт

1

2

3

4

5

Ввиду полного износа и невозможности дальнейшего использования списывается отслуживший свой ресурс объект МНМА первоначальной стоимостью 1500 грн.:

Ситуация 1. Если амортизация по МНМА начислялась методом 100 %

1

Списана сумма начисленного износа (амортизации) при ликвидации объекта МНМА

132

112

1500

Ситуация 2. Если амортизация по МНМА начислялась методом 50 %

1

Доначислены остальные 50 % амортизации в месяце списания объекта МНМА

23, 91, 92, 93, 94

132

750

2

Списана сумма начисленной амортизации при ликвидации объекта МНМА

132

112

1500

выводы

  • С 1 сентября 2015 года в налоговом учете стоимостный критерий, разграничивающий ОС и МНМА, составляет 6000 грн.

  • Повышение налогового стоимостного критерия важно для плательщиков, считающих по налогу на прибыль разницы (т. е. для высокодоходников и малодоходников, которые решились на корректировки добровольно).

  • При зачислении объекта в МНМА/ОС со стоимостным критерием 6000 грн. сравнивают стоимость объекта с учетом всех расходов, связанных с приобретением.

Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить