Глава третья — земельная (рассказ о плате за землю)

В избранном В избранное
Печать
Хмелевский Игорь, налоговый эксперт
Налоги и бухгалтерский учет Февраль, 2015/№ 12
Читая предыдущие статьи о налоге на имущество (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 10, с. 9 и 13, а также с. 17 сегодняшнего номера), вы уяснили, что и он сам, и все его составляющие относятся к местным налогам. Следовательно, не обошла эта участь и плату за землю. Что конкретно это дает землепользователям? Стоит ли им бояться третьей, давно знакомой главы трехглавого чудища по имени «налог на имущество»? Или она самая мирная и вполне предсказуемая? Как знать, как знать…

Новое определение термина «плата за землю» (см. п.п. 14.1.147 НКУ*) гласит, что это:

обязательный платеж в составе налога на имущество, который взимается в форме земельного налога и арендной платы за земельные участки государственной и коммунальной собственности

* Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.

При этом определения других «земельных» терминов в НКУ не изменились. А это позволяет предположить, что, кроме преобразования платы за землю из общегосударственного налога в местный, правила ее взимания не поменялись. Но если так, то зачем тогда о ней говорить, спросите вы.

Э, нет, не торопитесь! Раз депутаты затеяли такое преобразование, значит, что-то тут нечисто ☺. Давайте не будем делать преждевременных выводов и изучим все как следует.

Для начала пройдемся по элементам земельного налога. Очертим круг его плательщиков, определим объект и базу налогообложения. Обсудим также применение ставок земельного налога и льгот по нему. После этого скажем о некоторых изменениях в порядке индексации нормативной денежной оценки (НДО) земли. А напоследок поговорим об арендной плате (так сокращенно будем называть арендную плату за земельные участки государственной и коммунальной собственности).

Плательщики земельного налога

Если ограничиться только цитатой из ст. 269 НКУ:

Плательщиками земельного налога являются:
собственники земельных участков или земельных долей (паев);
землепользователи

то это будет означать — не сказать ничего. Поэтому придется добавить некоторые нюансы.

«С когда» платить? Формально здесь все без изменений. Собственники земли/землепользователи уплачивают плату за землю со дня возникновения права собственности/пользования земельным участком (п. 287.1 НКУ). Возникают такие права с момента их государственной регистрации (ст. 125 ЗКУ**). О порядке регистрации вещных прав на землю читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 5, с. 11. Там же, на с. 16, вы можете узнать, как госрегистрация этих прав влияет на налогообложение.

** Земельный кодекс Украины от 25.10.2001 г. № 2768-III.

Главный вывод последней статьи работает и сегодня: обязанность по начислению и уплате земельного налога логично привязывать к дате государственной регистрации соответствующих прав на землю. Хотя еще недавно НКУ содержал специальные положения, которые не вписывались в эту общую норму. О них скажем дальше.

Как платят налог собственники недвижимости? На первый взгляд, новое дыхание обрел вопрос об уплате земельного налога при совершении сделок с недвижимостью. Отныне если вы покупаете какую-либо недвижимость (здание, сооружение, их часть), налог за земельные участки, на которых она расположена, вы обязаны платить с даты государственной регистрации права собственности на такой земельный участок (п. 287.6 НКУ).

Таким образом, канула в Лету специальная норма, которая заставляла платить налог за неоформленную землю вокруг объекта недвижимости с момента регистрации права собственности на такую недвижимость. И хотя сам п. 287.6 НКУ остался, он, по сути, говорит о том же, что и общий п.п. 269.1.1 НКУ, — платят земельный налог собственники земли, а не собственники недвижимости, на ней расположенной.

Хорошо это или плохо? Честно говоря, зная наших фискалов, можем спрогнозировать, что ни то, ни другое. Думаем, все останется, как и было, несмотря на радикальную коррекцию «земельно-недвижимой» нормы. Они ее просто «не заметят» и дальше будут заставлять платить земельный налог за неоформленную землю. Причем не только под недвижимостью, но и во всех остальных случаях.

Аргумент у них действительно убойный — ст. 206 ЗКУ, согласно которой использование земли в Украине является платным. И убойный настолько, что частенько сбивает с ног и служителей Фемиды, которые принимают сторону налоговых органов.

Да и сама ГФСУ на него уповает очень часто (см. соответствующие консультации в БЗ, подкатегория 112.01, которые хоть и переведены с начала года в разряд недействующих, но, уверены, по чисто формальным признакам). А посему для собственников недвижимости результат будет как в том анекдоте — какую ночнушку не надевай, а… платить за землю все равно придется ☺.

Поэтому мы даже не хотим задевать вопрос насчет переходных моментов от старой редакции п. 287.6 НКУ (платим налог после регистрации недвижимости) к новой (платим налог после регистрации земли). Хотя, конечно, кто до Нового года налог платил, а землю так и не оформил, тот, если очень смелый, формально может на 2015 год декларацию не подавать…

Кстати, без изменений остался п. 287.8 НКУ, хоть он и противоречит общей логике взимания земельного налога. А значит, как и раньше,

если у вас есть в собственности нежилое помещение (его часть) в многоквартирном жилом доме, вы обязаны платить налог за площади под такими помещениями (их частями), с учетом пропорциональной части придомовой территории

Причем с даты государственной регистрации права собственности на недвижимое имущество. Получается, что в таких случаях земельного участка у вас в собственности нет (да и быть не может — см. письмо Госкомзема от 26.05.2010 г. № 10046/17/4-10), но налог платить по-любому надо.

Что с единщиками? Теперь, как вы знаете, единщики — это и бывшие плательщики единого налога групп 1 — 5 (переведенные с 01.01.2015 г. в группы 1 — 3), и бывшие плательщики фиксированного сельхозналога (ставшие с той же даты плательщиками ЕН группы 4). Подробнее об этом вы можете узнать из «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 6, с. 13 и 20.

Так вот, как и раньше, земельный налог они платят только по тем земельным участкам, которые не используются:

— плательщиками единого налога первой — третьей групп — для осуществления хозяйственной деятельности;

— плательщиками единого налога четвертой группы («сельхозниками») — для ведения сельскохозяйственного товаропроизводства (см. п.п. 4 п. 297.1 НКУ).

И тут, как обычно, возникает вопрос:

при передаче в аренду собственной недвижимости, расположенной на земельном участке, можно ли считать сам такой участок использующимся в хоздеятельности?

В отношении физлиц-предпринимателей (ФЛП), уплачивающих единый налог, налоговики наконец-то пришли к положительному ответу: да, можно. Этот ответ на сегодня закреплен в Обобщающей налоговой консультации, утвержденной приказом ГНСУ от 23.11.2012 г. № 1051 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2012, с. 26), а также в БЗ, подкатегория 112.01. Значит, такие ФЛП-арендодатели не платят земельный налог при передаче в аренду собственной недвижимости.

Хуже обстоят дела с юрлицами-единщиками. Хотя логика рассуждений и выводы для «физиков» и «юриков» должны быть в данном случае идентичными, контролеры по-прежнему отказывают таким юрлицам в освобождении от земельного налога (см. «Вестник Министерства доходов и сборов Украины», 2015, № 1, с. 55).

Объект и база обложения земельным налогом

Объектом обложения земельным налогом являются:

— земельные участки, находящиеся в собственности или пользовании (уточним: в постоянном пользовании);

— земельные доли (паи), находящиеся в собственности (п. 270.1 НКУ).

То есть в этой части все по-старому.

Определение базы обложения земельным налогом тоже не претерпело никаких изменений. Ею является (см. ст. 271 НКУ):

— НДО земельных участков с учетом коэффициента индексации, определенного в соответствии со ст. 289 НКУ (о самих «индексационных» новинках скажем позже);

— площадь земельных участков, НДО которых не проведена.

При этом имейте в виду, что решения местных советов относительно НДО земельных участков официально обнародуются до 15 июля года, предшествующего бюджетному периоду, в котором планируется применение новой НДО земель или изменений к ней (плановый период). В противном случае новый размер НДО применяется не ранее начала бюджетного периода, следующего за плановым периодом.

Добавим, что самую свежую информацию о дате утверждения НДО по каждому населенному пункту Украины в разрезе областей можно получить на сайте Госземагентства в разделе «Оценка земель населенных пунктов».

Ставки земельного налога

А теперь, уважаемые читатели, будьте повнимательнее. Тут начинается самое интересное!

Во-первых, поскольку земельный налог (как разновидность платы за землю) отнесли к местным налогам, право устанавливать его ставки (а также перечень льгот, но об этом позже) законодатель отдал на откуп местным властям (п. 12.3 НКУ). При этом сам налог обязателен к уплате на всей территории Украины.

Во-вторых, решение об установлении местных налогов и сборов, в том числе и платы за землю, должно быть официально обнародовано до 15 июля года, предшествующего бюджетному периоду, в котором планируется применение таких налогов и сборов. А до 25 декабря года, предшествующего отчетному, местные власти обязаны подать в контролирующие органы решение относительно ставок земельного налога (п. 284.1 НКУ).

Ну и в-третьих, если местный совет не принял указанное решение, то п.п. 12.3.5 НКУ содержит однозначный рецепт, как действовать в таких случаях плательщикам платы за землю. Там сказано, что она взимается с применением ставок, действовавших до 31 декабря года, предшествующего бюджетному периоду, в котором планируется применение платы за землю.

Следовательно,

в 2015 году земельный налог взимается с применением ставок, которые действовали до 31 декабря 2014 года

Подтверждение этому находим в письме ГФСУ от 22.01.2015 г. № 1816/7/99-99-15-03-01-17, а также в консультации из БЗ, подкатегория 112.03.

Поэтому о новых ставках дальше говорить нет смысла. Давайте переживать неприятности по мере их поступления ☺ . У вас есть год на то, чтобы приспособиться жить в новых условиях. А пока открывайте старую декларацию, берите оттуда старые ставки (ну или из ст. 272 — 280 НКУ в «предновогодней» редакции) и рассчитывайте по ним земельный налог. Вот только не забудьте проиндексировать НДО своего земельного участка. Как это делать, мы расскажем чуть ниже. А прямо сейчас проанализируем, как после Нового года обстоят дела с «земельными» льготами.

Льготы по уплате земельного налога для юридических лиц

Да уж, льготы юрлиц депутаты порезали от души! Теперь на государственном уровне льготируются только (см. новую редакцию ст. 282 НКУ, а также консультацию из БЗ, подкатегория 112.04):

— санаторно-курортные и оздоровительные заведения общественных организаций инвалидов, реабилитационные учреждения общественных организаций инвалидов (п.п. 282.1.1 НКУ);

— общественные организации инвалидов Украины, предприятия и организации, которые основаны общественными организациями инвалидов… Не станем ее цитировать полностью — уж очень она длинная. К тому же обременена множеством различных условий и оговорок по количеству инвалидов в среднеучетной численности штатных работников, фонду оплаты труда таких инвалидов и проч. Если вы заинтересованы в применении этой льготы, вам прямая дорога к п.п. 282.1.2 НКУ. А если возникнут вопросы, мы охотно ответим на них в последующих публикациях;

— базы олимпийской и паралимпийской подготовки, перечень которых утверждается Кабинетом Министров Украины (п.п. 282.1.1 НКУ). Здесь мы не совсем уверены, разрешат ли налоговики пользоваться старым таким перечнем, утвержденным постановлением КМУ от 17.08.2011 г. № 975. Поэтому дождемся лучше соответствующих разъяснений контролирующих органов, чтобы не получилось как с «металлоломной» НДС-льготой (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 10, с. 3). Хотя олимпийцам может повезти больше, так как действие их перечня изначально не ограничивалось каким-либо сроком.

Кроме того, до 1 января 2018 года продлена «космическая» льгота по земельному налогу для резидентов — субъектов космической деятельности за земельные участки производственного назначения (п. 1 подразд. 6 разд. XX «Переходные положения» НКУ). И опять же — согласно кабминовскому перечню (см. постановление КМУ от 29.12.2010 г. № 1248, ср. 025069200). Поэтому учтите ту оговорку насчет возможности ее применения, которую мы сделали выше к «инвалидной» льготе. Тем более что в указанном перечне для «космонавтов» прямо приведен срок его действия из прежней редакции этой нормы — до 01.01.2015 г.

Какие «земельноналоговые» льготы по воле законодателя приказали долго жить?

Остановимся кратко только на самых вопиющих. Итак, на государственном уровне лишены «земельных» налоговых преференций:

— органы государственной власти и органы местного самоуправления, органы прокуратуры, воинские формирования, созданные в соответствии с законами Украины, Вооруженные Силы Украины и Государственная пограничная служба Украины, которые полностью содержатся за бюджетные средства (п.п. 282.1.3 НКУ в редакции по состоянию на 31.12.2014 г.);

— дошкольные и общеобразовательные учебные заведения независимо от форм собственности и источников финансирования, заведения культуры, науки, образования, здравоохранения, социальной защиты, физической культуры и спорта, которые тоже полностью содержатся за бюджетные средства (п.п. 282.1.8 НКУ в редакции по состоянию на 31.12.2014 г.).

Не думаем, что такими радикальными изменениями депутаты решили одним махом расправиться со всеми бюджетниками. Скорее всего, замысел в другом: переложить заботу о бюджетниках на местные власти. Как мы уже сказали, теперь муниципалитетам переданы все полномочия по предоставлению льгот по местным налогам, в том числе и по плате за землю. Кстати, Харьковский горсовет уже позаботился о таких льготных категориях и восстановил их в правах.

Вот только в связи с этим возникает резонный вопрос:

с какой даты бюджетники могут пользоваться льготами по земельному налогу, восстановленными органами местного самоуправления?

Логично было бы ответить на него так же, как и в отношении начала применения местных «земельноналоговых» ставок — с начала будущего года. По крайней мере, другой логики в применении одной и той же нормы (п. 284.1 НКУ) мы не усматриваем. Хотя как знать…

Вполне возможно, что в данном случае указанные льготы заработают на практике уже в этом году, а налоговики, ясное дело, не станут этому перечить. Ведь они и сами бюджетники — зачем же рубить сук, на котором сидишь? ☺

В завершение этого раздела еще несколько слов об особенностях применения льготного налого­обложения, установленных ст. 284 НКУ.

Как и прежде, если право на льготу у плательщика возникает в течение года, то он освобождается от уплаты налога начиная с месяца, следующего за месяцем, в котором возникло это право. В случае потери права на льготу в течение года налог уплачивается начиная с месяца, следующего за месяцем, в котором утрачено это право (п. 284.2 НКУ).

Без изменений сохранилось также требование п. 284.3 НКУ:

уплачивать земельный налог на общих основаниях теми землепользователями, которые имеют соответствующие льготы по этому налогу, но сдают в аренду земельные участки, отдельные здания или их части

Но это требование не распространяется на бюджетные учреждения в случае предоставления ими зданий, сооружений (их частей) во временное пользование (аренду) другим бюджетным учреждениям, а также дошкольным, общеобразовательным учебным заведениям любых форм собственности и источников финансирования. Значит, если бюджетники все же получат от местных властей право на льготу, то, сдавая свои помещения в аренду небюджетникам, они его теряют. Впрочем, ничего нового здесь нет — точно так же было и до этого.

Индексация НДО земли

И здесь законодатель тоже прошелся «тихою сапой»… ☺

Напомним, что в соответствии с п. 289.2 НКУ определение коэффициента индексации НДО земли возложено на Госземагентство Украины. Зная индекс потребительских цен (I) за предыдущий год, этот госорган обязан ежегодно рассчитывать величину указанного коэффициента (Кi), на который индексируется НДО земель по состоянию на 1 января текущего года.

Так вот, согласно новой формуле, приведенной в п. 289.2 НКУ:

Кi = I : 100,

на самом деле ничего считать не придется. Потому как коэффициент индексации НДО в точности равен индексу инфляции за предыдущий год, если последний не меньше 100 %, или единице, если имеем дефляцию. Впрочем, это нам пока не грозит… ☹

Судя по сообщению Госземагентства (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 6, с. 3), а также письму ГФСУ от 22.01.2015 г. № 1816/7/99-99-15-03-01-17,

коэффициент индексации НДО по состоянию на 01.01.2015 г. равен 1,249

При этом кумулятивное значение такого коэффициента с 1995 года по состоянию на ту же дату составляет 3,997.

Заметим, что в соответствии с распоряжением КМУ от 16.05.2014 г. № 523-р (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 70, с. 36) с 1 января 2015 года выдача выписки из технической документации об НДО производится в Центрах предоставления административных услуг. А это значит, что получение такой административной услуги должно стать общедоступным и малозатратным. Поэтому любые оправдания субъектов хозяйствования типа «это долго и дорого, а у нас нет ни времени, ни денег» вряд ли можно отныне считать серьезными.

Арендная плата: основные «налоговореформенные» вехи

По-хорошему, говорить что-то о ней вообще не стоит. Ведь, на первый взгляд, здесь все должно быть предельно просто — наливай и пей! ☺ Почему? Потому что никакого расчета арендной платы на самом деле плательщику делать не надо. Берете годовую сумму платежа из договора аренды земли, приводите ее в декларации, платите вовремя в бюджет — и с вас взятки гладки.

Видимо, нардепы рассуждали примерно так, как и мы. Поэтому и отвели арендной плате в НКУ всего одну-единственную ст. 288. Это уже потом налоговики, местные советы и суды всех инстанций намешали в нее всякой всячины. Но в сухом остатке вам достаточно знать лишь несколько главных моментов.

1. Основанием для начисления арендной платы за земельный участок, как и прежде, является до­говор аренды такого земельного участка (п. 288.1 НКУ).

Внимание! Теперь в НКУ прямо прописано, что договор аренды должен быть оформлен и зарегистрирован в соответствии с законодательством

В связи с этим налоговое ведомство предлагает землепользователям обратиться к своим арендодателям — органам исполнительной власти или местного самоуправления и оформить в течение 2015 года правоустанавливающие документы на землю (см. письмо ГФСУ от 22.01.2015 г. № 1816/7/99-99-15-03-01-17).

Честно говоря, мы и раньше ни на секундочку не сомневались, что налоговые последствия по арендной плате порождает именно зарегистрированный договор. Точнее, даже не сам договор, а зарегистрированное право аренды — здесь законодатель чуточку сфальшивил ☺.

Но вот раньше налоговики требовали уплачивать арендную плату сразу после принятия решения местного совета о заключении такого договора. Справедливости ради скажем, что сегодня в БЗ (см. подкатегорию 112.01) осталась только правильная консультация, в которой об этом нет ни слова. В ней лишь подчеркивается, что без регистрации договора аренды приступать к использованию земельного участка запрещено.

Кстати, накануне последних изменений в НКУ контролеры уже настаивали на том, что арендные платежи за пользование госкомучастком можно включать в «налоговые» расходы только после регистрации права аренды (см. письмо ГФСУ от 02.12.2014 г. № 7881/6/99-95-42-03-15). Сейчас вроде в этом вопросе с ними можно было бы и согласиться, если бы не полное упразднение налогового учета как такового.

2. Как и прежде, размер арендной платы устанавливается в договоре аренды, но теперь согласно новой редакции п. 288.5 НКУ

годовая сумма платежа не может быть меньше 3 % НДО и не может превышать 12 % НДО

Как поступать тем арендаторам, у которых до сих пор размер арендной платы, закрепленный в до­говоре, ниже минимального размера, установленного п. 288.5 НКУ?

На сегодня налоговики отвечают так (см. «Вестник Министерства доходов и сборов Украины», 2015, № 1, с. 55): арендатору следует обратиться в соответствующий орган исполнительной власти и/или орган местного самоуправления, с которым заключен договор аренды земли, для приведения его в соответствие с НКУ. Иначе говоря, не требуют самостоятельно исчислять арендную плату в повышенном размере, что само по себе нас только радует.

И это в принципе согласуется с правовой позицией Верховного Суда Украины, высказанной в постановлении от 11.06.2013 г. по делу № 21-166а13 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 12, с. 40). Да вот беда! К настоящему времени сам ВСУ, кажется, «съехал» со своей прежней позиции (см. постановление от 02.12.2014 г. по делу № 21-274а14*). Причем с тем же председательствующим судьей! Вот вам и обещанное восстановление доверия к судебной системе…☹

* http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/42010791.

3. Налоговый период, порядок исчисления арендной платы, срок уплаты и порядок ее зачисления в бюджеты применяются в соответствии с требованиями ст. 285 — 287 НКУ. А это значит, что соответствующие нормы идентичны как для земельного налога, так и для арендной платы. За информацией об этом вы можете обратиться к вводной статье о налоге на имущество (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 10, с. 9), где она собрана в табличном виде для всех трех составляющих этого налога, в том числе и для платы за землю.

Нам же остается лишь сказать, что начиная с 01.01.2015 г. вводится форма декларации по плате за землю, утвержденная приказом Миндоходов от 30.12.2013 г. № 865. О том, что следует применять именно ее, говорится в письме ГФСУ от 22.01.2015 г. № 1816/7/99-99-15-03-01-17.

выводы

  • С начала будущего года будьте готовы платить земельный налог в несколько раз больше, чем сейчас. А по отдельным категориям земель, например сельскохозяйственного назначения, — в десятки раз больше.

  • Отчитываясь сейчас по земельному налогу на 2015 год, ставки налога берите еще старые, т. е. прошлогодние. А вот льготы принимайте во внимание уже новые. То есть если ни по НКУ, ни по решению местных властей в этом году вы не попали под льготный режим налогообложения — будьте добры, заплатите земельный налог.

  • Нормативную денежную оценку земли по сравнению с прошлым годом индексируйте на коэффициент 1,249.
Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить