Подстраиваем учетную политику под новые налоговоприбыльные правила

В избранном В избранное
Печать
Белова Наталья, налоговый эксперт
Налоги и бухгалтерский учет Февраль, 2015/№ 17
С 1 января 2015 года Налоговый кодекс Украины изменился… Вы наверняка уже в курсе, что порядок определения налогооблагаемой прибыли связали крепкими узами с бухгалтерским учетом. Изменился и учет основных средств. Такая серьезная новация, понятное дело, не может пройти мимо принятой на предприятии учетной политики. Поэтому ее теперь тоже желательно подстроить под новые налоговоприбыльные правила. О том, как это сделать, мы с вами, уважаемые коллеги, сейчас и поговорим.

Основой успеха любого предприятия служит четко налаженный механизм учета осуществляемых хозяйственных операций. Чтобы этот механизм работал как часы, из всех допустимых вариантов методов оценки, учета и процедур предприятию нужно выбрать те, которые отражают конкретные особенности его хозяйственной деятельности и позволяют составить качественную, достоверную и понятную пользователям финансовую отчетность.

То есть предприятие должно самостоятельно по согласованию с собственником (собственниками) или уполномоченным им органом (должностным лицом) в соответствии с учредительными документами разработать учетную политику. Это требование закреплено в ч. 5 ст. 8 Закона о бух­учете.

Причем формировать учетную политику нужно в тесной взаимосвязи с налоговым планированием. Почему? Да потому что в нынешних условиях от выбранной предприятием учетной политики напрямую зависит налоговый результат его деятельности. Хотите убедиться? Откройте п.п. 134.1.1 НКУ. Он четко показывает, что объект обложения налогом на прибыль теперь зависит от финансового результата, определенного в финансовой отчетности согласно НП(С)БУ или МСФО. Другими словами, отныне с целью расчета налога на прибыль ориентиром служат исключительно бухучетные правила.

И только плательщикам с доходом за год (начиная с 2015 года) 20 млн грн. и более вменяется в обязанность по итогам года для целей налогообложения откорректировать свой финрезультат на разницы, определенные согласно разд. III НКУ.

Так что сами видите: учетная политика с 1 января 2015 года приобрела небывалый доселе вес.

Что меняем — учетную политику или учетную оценку?

Один из базовых принципов формирования финансовой отчетности — принцип последовательности — предполагает постоянное (из года в год) применение предприятием избранной учетной политики (ст. 4 Закона о бухучете). Поэтому предприятие разрабатывает ее не на какой-то определенный срок, а на длительный период своей деятельности. Это подтверждает п. 3.4 Методрекомендаций № 635 (ср. 025069200). Он также высказывается «за» принятие распорядительного документа об учетной политике в качестве базисного «на время деятельности предприятия».

Вместе с тем ст. 4 Закона о бухучете допускает возможность изменения учетной политики при необходимости. Вторит ей и п. 3.2 Методрекомендаций № 635, утверждая, что изменить учетную политику предприятие может в исключительных случаях, прямо установленных в П(С)БУ. О каких исключительных случаях идет речь? Ответ дает п. 9 П(С)БУ 6. Так, учетную политику можно изменить, если:

— изменяются уставные требования конкретного предприятия (т. е. в устав внесены изменения, которые затрагивают сферу бухгалтерского учета на предприятии);

— изменяются требования органа, утверждающего П(С)БУ (речь идет об изменениях, вносимых в  П(С)БУ Минфином, которые, в свою очередь, требуют от предприятия дополнения или изменения принятой учетной политики);

— изменения учетной политики обеспечат достоверное отражение событий или хозяйственных операций в бухгалтерском учете и финансовой отчетности предприятия.

То есть учетную политику предприятие может пересмотреть, только если: (1) сделать это на законодательном уровне предписывает Минфин (обязательные изменения), (2) по самостоятельному решению в ожидании того, что в итоге будут повышены информативность и достоверность финансовой отчетности (добровольные изменения).

Учетную политику применяют к событиям и операциям с момента их возникновения (п. 11 П(С)БУ 6). Поэтому при изменении учетной политики п. 12 П(С)БУ 6 требует отразить влияние такого изменения на события и операции прошлых периодов в финансовой отчетности. Сделать это надо путем:

— корректировки сальдо нераспределенной прибыли на начало отчетного года;

— повторного предоставления сравнительной информации о предыдущих отчетных периодах.

В международной практике такой метод корректировки финансовой отчетности называют ретроспективным. Он предполагает применение вновь избранной учетной политики к событиям и операциям таким образом, как будто новая учетная политика применялась всегда, а не с момента ее установления.

Понятно, что НКУ-изменения, из-за которых нам приходится перестраивать свой учет, в том числе основных средств (далее — ОС) и других необоротных активов, вступили в силу с 1 января 2015 года и никак не затрагивают события и операции до этой даты.

Значит, говорить об изменении именно учетной политики здесь некорректно. Тут, скорее, налицо изменение учетных оценок

Напомним, что под учетной оценкой п. 3 П(С)БУ 6 понимает предварительную оценку, которую предприятие использует, чтобы распределить доходы и расходы между соответствующими отчетными периодами.

Учетную оценку, как и учетную политику, можно пересматривать. Делают это, если (п. 6 П(С)БУ 6):

— изменились обстоятельства, на которых базировалась учетная оценка;

— получена дополнительная информация.

К всеобщей радости, то, что учетные оценки изменились, не влечет за собой ретроспективного пересчета показателей финотчетности за прошедшие отчетные периоды. Это изменение отражают соответственно в текущем и последующих отчетных периодах (п. 8 П(С)БУ 6).

К вашему сведению: изменение предприятием метода амортизации необоротных активов Минфин рассматривает как раз в качестве изменения учетной оценки (см. письмо от 02.11.2009 г. № 31-34000-20-23-5535/5708). Поэтому, изменив метод начисления амортизации ОС, пересчитывать ранее начисленную «прошлую» амортизацию в целях корректировки нераспределенной прибыли и подавать сравнительную информацию за предыдущие отчетные периоды предприятию не надо.

Изменением учетной оценки п. 2.6 Методрекомендаций № 635 считает и изменение стоимостных признаков предметов, которые входят в состав малоценных необоротных материальных активов (далее — МНМА). В связи с этим никакие корректировки по ОС, зачисленным на баланс в предыдущих периодах, в бухгалтерском учете не проводим. Пересмотренный стоимостный критерий работает «на будущее» и применяется к операциям с даты его установления (см. письмо Минфина от 14.05.2012 г. № 31-08410-07-25/12004 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2012, № 49, с. 13).

Да и срок полезного использования (эксплуатации) объекта необоротных активов — это пример учетной оценки, а не элемент учетной политики.

Пересмотреть учетные оценки предприятие может в любой момент в течение отчетного года, т. е. с любой даты. Благо, ни Закон о бухучете, ни другие нормативные «бухучетные» документы прямых указаний относительно сроков и периодичности внесения изменений в учетные оценки предприятия не содержат. Другое дело, что с практической точки зрения самый удобный момент, чтобы ввести изменения, — начало отчетного года (1 января).

К тому же Минфин считает, что учетная политика может быть изменена, как правило, с начала года (п. 3.2 Методрекомендаций № 635). Поэтому, на наш взгляд, вполне логично, чтобы и в отношении учетных оценок действовало такое же правило.

Так что подстроить свою бухучетную маршрутную карту под новый налоговоприбыльный порядок, чтобы не нарушать стройность системы, вы вполне можете уже с 1 января 2015 года. Ведь отчетный период начинается именно с этой даты.

Что «ОСвежаем»?

Стоимостная граница. В критериях отнесения активов к объектам ОС в бухгалтерском и в налоговом учете никаких изменений — они по-прежнему разные (подробнее об этом читайте на с. 9).

Для признания актива объектом ОС в налоговом учете (см. п.п. 14.1.138 НКУ), как и ранее, действует стоимостная планка «2500 грн.».

Однако плательщики-малодоходники на эту планку могут вообще не обращать внимания. Ведь для них с 1 января 2015 года «командир» только один — бухучет (п.п. 134.1.1 НКУ). Поэтому они запросто могут установить для себя любой стоимостный критерий. Причем без всяких ограничений! Для этого достаточно лишь внести изменения в приказ об учетной политике о повышении стоимостной границы — и все расходы по новоприобретенным (с 01.01.2015 г.) активам в кармане.

А вот высокодоходным плательщикам расслабляться нельзя. Для них ориентир в вопросе разграничения МНМА и ОС в налоговых целях по-прежнему 2500 грн. И повышение этой границы в приказе об учетной политике ничего не даст. Разве что прибавит дополнительной рутинной работы и вызовет неопределенности в учете. Так что лучше оставить тут те же «налоговые» 2500 грн.

Методы амортизации. В налоговом учете применяются те же методы амортизации ОС и в том же порядке, что и в бухгалтерском учете. Однако это правило работает только для малодоходных плательщиков.

Если же вы планируете, что ваш доход за 2015 год перевалит за 20 млн грн., не применяйте производственный метод

Использовать его высокодоходным плательщикам запрещает п.п. 138.3.1 НКУ. Хотя, по правде говоря, этот метод и раньше у предприятий не пользовался популярностью.

Так что, если до 01.01.2015 г. вы «подстраивались» под методы амортизации из предыдущей редакции НКУ, можете их пересмотреть и установить в приказе об учетной политике наиболее подходящий вам метод, указанный в п. 26
П(С)БУ 7.

Кстати, в этом приказе нужно установить и метод амортизации МНМА.

Срок полезного использования объекта. У малодоходных плательщиков полная свобода действий — они с целью начисления амортизации ОС и прочих необоротных активов устанавливают в приказе по предприятию при зачислении их на баланс срок полезного использования на свое усмотрение. Привязываться к «налоговому» минимально допустимому сроку НКУ больше не требует.

Так что, если вам до дохода в 20 млн грн. далеко и «налоговый» минсрок, на который приходилось ориентироваться до 01.01.2015 г., не по душе,

внесите «уменьшительную» поправку в приказ о зачислении объекта ОС на баланс и начисляйте на здоровье амортизацию в большей сумме

Приказ об учетной политике тут не трогайте, поскольку установление и изменение срока полезного использования объекта ОС не имеют отношения к элементам учетной политики предприятия.

А вот высокодоходникам хуже. Их НКУ не освободил от минимально допустимых сроков полезного использования ОС и прочих необоротных активов. Эти сроки устанавливает п.п. 138.3.3 НКУ. И они по-прежнему те же, что и в предыдущей редакции разд. III НКУ.

Вашему вниманию уточнение: теперь из п.п. 138.3.3 НКУ четко следует, что амортизацию начисляют исходя из большего срока полезного использования объекта. Так:

— если в приказе по предприятию при зачислении объекта ОС на баланс оговорен срок полезного использования, не дотягивающий до «налогового» минимально допустимого срока, ориентироваться надо на «налоговый» срок;

— если в приказе срок полезного использования объекта ОС установлен выше «налогового» минимально допустимого срока, руководствоваться нужно уже установленным в приказе сроком. Пересматривать его до уровня «налогового» минимально допустимого срока (т. е. снижать его) нельзя.

Впрочем, это для нас с вами не новость, правда? Из такого же принципа плательщики исходили и раньше, чтобы не навлекать на себя немилость налоговиков. Ведь те традиционно утверждали, что срок полезного использования объекта для начисления амортизации в налоговом учете не может быть меньше срока, определенного в приказе по предприятию, а также меньше «налогового» минимально допустимого срока.

Так что постарайтесь, чтобы предусмотренный в бухучете срок полезной эксплуатации объекта совпадал с минимально допустимым сроком амортизации из п.п. 138.3.3 НКУ.

Переоценки. Согласно последнему абзацу п. 16 П(С)БУ 7 предприятие может отразить в бухгалтерском учете результаты проведенной «налоговой» индексации, увеличив первоначальную (переоцененную) стоимость ОС.

Так что вы имеете полное право, причем независимо от результатов деятельности, проиндексировать свои ОС по итогам 2014 года. Тем самым увеличите их балансовую стоимость на 31.12.2014 г. почти на 15 % (подробнее об этом читайте на с. 4).

А вот с 2015 года эта норма утратила актуальность, поскольку проведения индексации ОС НКУ больше не предусматривает.

Поэтому, если вы использовали ранее «налоговопереоценочный» подход в бухучете, исключите это положение из приказа об учетной политике.

Ремонты и улучшения. Своих правил отражения ремонтов и улучшений ОС НКУ больше не устанавливает.

Теперь здесь все так, как бухучет, а точнее П(С)БУ 7, прописал

А по его базовым правилам учет затрат на ремонты/улучшения зависит прежде всего от характера осуществляемых работ, а точнее, от их будущего экономического эффекта.

Так, если ремонтные мероприятия направлены на:

— поддержание объекта в рабочем состоянии и получение первоначально определенной суммы будущих экономических выгод от его использования, то затраты на их проведение списывают в состав расходов (п. 15 П(С)БУ 7). К таким мероприятиям относятся все виды ремонтов — текущий и капитальный*, а также техническое обслуживание объектов ОС;

— улучшение объекта, которое приводит к увеличению будущих экономических выгод, первоначально ожидаемых от использования объекта, то расходы на их проведение относят на увеличение первоначальной стоимости улучшаемого объекта (п. 14 П(С)БУ 7). К таким мероприятиям относятся модернизация, реконструкция, достройка, дооборудование, модификация и т. п.

* Хотя в отдельных случаях, предусмотренных пп. 29 и 30 Методрекомендаций № 561, расходы на капитальный ремонт могут быть признаны капитальными инвестициями.

Наравне с этим п. 14 П(С)БУ 7 по-прежнему разрешает увеличивать первоначальную (переоцененную) стоимость ОС на сумму расходов, связанных с улучшением и ремонтом объекта, определенную в порядке, установленном налоговым законодательством.

Однако налоговоприбыльный учет теперь основывается на бухучетной платформе, а не наоборот. В связи с этим от налогового метода учета ремонтов/улучшений в бухучете с 01.01.2015 г. надо отказаться (разумеется, если вы его использовали). Сделать это несложно — нужно снова-таки просто подкорректировать приказ об учетной политике.

Что нового для нематериальных активов?

Методы амортизации. Согласно п. 27 П(С)БУ 8 расчет амортизации нематериальных активов (далее — НМА) при применении соответствующих методов начисления осуществляется согласно П(С)БУ 7. Поэтому все, что мы сказали выше в отношении методов амортизации, применимо и к НМА.

Срок полезного использования объекта. По аналогии с ОС срок полезного использования объектов НМА устанавливают приказом по предприятию о зачислении их на баланс (п. 25 П(С)БУ 8).

Внимание, высокодоходные плательщики! Для начисления амортизации НМА п. 26 П(С)БУ 8 разрешает применять сроки полезного использования, установленные налоговым законодательством. Сейчас эти сроки приведены в п.п. 138.3.4 НКУ. Кстати, они те же, что и в предыдущей редакции разд. III НКУ.

Так что если вы решили новоприобретенные (с 01.01.2015 г.) НМА амортизировать в течение сроков, установленных НКУ, имейте в виду вот что. По тем НМА, в отношении которых срок действия права пользования правоустанавливающими документами не установлен, такой срок вы можете установить в приказе самостоятельно, но в диапазоне не менее двух и не более 10 лет (п.п. 138.3.4 НКУ). Этот срок вы зафиксируете в приказе о зачислении объекта на баланс.

Ну вот мы и выяснили, как адаптировать приказ об учетной политике под изменившийся налогово­прибыльный учет. Как видите, ничего сложного. Пусть так же легко идут у вас и учетные дела!

выводы

  • Установление и изменение срока полезного использования объектов ОС и НМА не имеют никакого отношения к элементам учетной политики предприятия. Здесь налицо изменение учетных оценок.

  • Пересмотреть учетные оценки предприятие может в любой момент в течение отчетного года, т. е. с любой даты.

  • Малодоходные плательщики с 01.01.2015 г. в целях разграничения МНМА и ОС могут смело повысить стоимостный критерий. Причем без всяких ограничений.

  • Если вы применяли в бухучете налоговый метод учета ремонтов/улучшений, то с 1 января 2015 года вам нужно от него отказаться. Для этого внесите изменение в приказ об учетной политике.
Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить