Работаем с физлицами. 2. Арендуем недвижимое имущество

В избранном В избранное
Печать
редактор Вороная Наталья, налоговые эксперты Савченко Елена, Мирошниченко Виталина, Хмелевская Оксана, Чернышова Наталья, эксперты по вопросам оплаты труда Клыженко Яна, Скрипкина Екатерина, Ушакова Лилия
Налоги и бухгалтерский учет Март, 2015/№ 23
Не движимым имуществом единым. Иногда предприятию нужно арендовать и недвижимость. При этом договор аренды можно заключить, в том числе, с обычным физлицом. Обо всех нюансах взаимоотношений с таким арендодателем вы узнаете в этом разделе спецвыпуска.

2.1. Оформление аренды недвижимости

Нечего и помышлять об аренде недвижимости без заключения договора аренды между предприятием и физлицом — владельцем недвижимости. Напомним, что по такому договору арендодатель передает или обязуется передать арендатору имущество в пользование за плату на определенный срок. Общие правила заключения договора аренды прописаны в ст. 759 — 786 ГКУ, а вот особенности аренды недвижимого имущества регламентируют ст. 793 — 797 ГКУ. Причем общие положения об аренде применяют только в том случае, если специальными правилами не установлено иное. Вкратце расскажем о главных из них.

Договор аренды здания или иного капитального сооружения (их части) заключают в письменной форме

К тому же, если договор аренды недвижимости заключен на срок 3 года и больше, то:

1) такой договор подлежит нотариальному удостоверению (ч. 2 ст. 793 ГКУ);

2) право пользования по такому договору подлежит госрегистрации (ч. 1 ст. 794 ГКУ). Обратите внимание: лишь с даты госрегистрации у арендатора возникнет право пользования таким имуществом (ч. 3 ст. 3 Закона № 1952).

Договор аренды всегда предполагает платность

Конкретный размер арендных платежей стороны устанавливают в договоре аренды. Если же размер платы не оговорен в договоре, его определяют с учетом потребительского качества вещи (в нашем случае — недвижимого имущества) и других обстоятельств, имеющих существенное значение (ч. 1 ст. 762 ГКУ).

В договоре устанавливают и периодичность уплаты арендных платежей. В противном случае плата за пользование имуществом вносится ежемесячно (ч. 5 ст. 762 ГКУ).

Договор аренды является срочным: имущество передается арендатору в пользование на определенный срок.

Если срок аренды не установлен, ее считают заключенной на неопределенный срок ( ч. 2 ст. 763 ГКУ)

Имейте в виду: если предприятие заключает договор аренды с его директором, то сам директор не может подписывать договор и со стороны арендатора, и со стороны арендодателя (об этом, в частности, свидетельствуют постановления ВХСУ от 02.02.2011 г. № 32/233-10 и от 21.05.2012 г. № 5010/868/2011-9/37). За него от имени предприятия это должно сделать другое уполномоченное на подпись таких документов лицо, например заместитель. В противном случае договор может быть признан недействительным.

Принятие недвижимого имущества в аренду, а также его последующий возврат арендодателю следует оформить актом приемки-передачи имущества в аренду. Не ищите официальную форму этого документа, законодатель не потрудился ее утвердить. Поэтому вам придется разработать ее самостоятельно. Составление этого документа является очень важным. Именно с момента его подписания сторонами договора стартует исчисление срока договора, если иное не установлено договором (ч. 1 ст. 795 ГКУ). Аналогично с момента подписания этого акта при возврате арендованного имущества договор аренды будет прекращен (ч. 2 ст. 795 ГКУ).

Больше об оформлении договора аренды предлагаем вам почитать в спецвыпуске «Налоги и бухгалтерский учет», 2013, № 8, с. 6 — 17.

2.2. Получаем имущество и выплачиваем арендную плату

Учет получения имущества в аренду

Бухгалтерский учет. Для учета арендованных необоротных активов предусмотрен одноименный забалансовый счет 01. На баланс предприятия поставить арендованную недвижимость нельзя, поскольку арендатору не переходит на нее право собственности. Стоимость арендованной недвижимости берем из договора аренды (п. 8 П(С)БУ 14, Инструкция № 291). Соответственно после возврата арендованной недвижимости владельцу с забалансового счета ее нужно списать по кредиту счета 01.

НДС и налог на прибыль. Передача имущества в оперативную аренду, а также возврат его владельцу не является объектом обложения НДС (п.п. 196.1.2 НКУ). Поэтому никаких НДС-последствий от таких операций у предприятия-арендатора не будет. Не повлияют они и на объект обложения налогом на прибыль.

Арендная плата

Бухгалтерский учет. Начисленную арендную плату следует относить на расходы. Для этого используем счета 23 «Производство», 91 «Общепроизводственные расходы», 92 «Административные расходы», 93 «Расходы на сбыт» или 94 «Прочие расходы операционной деятельности» в зависимости от того, в каких целях используется арендованная недвижимость.

Обратите внимание: если арендатор платит за аренду авансом за несколько отчетных периодов вперед, то торопиться с отнесением всей суммы на указанные выше счета расходов не стоит. Сначала ее следует отразить на счете 39 «Расходы будущих периодов», а затем списать на расходы деятельности предприятия в тех периодах, к которым она относится (п. 9 П(С)БУ 14).

Налог на прибыль. Все мы помним не столь далекие времена, когда приходилось копаться в НКУ, выясняя, можно ли относить те или иные расходы предприятия в налоговые. Теперь с этим покончено! С 01.01.2015 г. обновленный разд. ІІІ НКУ предписывает определять объект обложения налогом на прибыль на основании бухгалтерского финансового результата до налогообложения (строка 2290 (прибыль) или 2295 (убыток) формы № 2 или строка 2290 форм № 2-м и № 2-мс). Правда, в отдельных случаях крупным плательщикам его придется корректировать на разницы, регламентированные ст. 138141 НКУ. Но арендной платы это не касается. Уплата арендных платежей не приведет к возникновению какой-либо из возможных разниц.

НДС. В общем случае уплата арендных платежей подлежит обложению НДС в общеустановленном порядке (см. разъяснение в подкатегории 101.13.02 БЗ). Но! Ведь мы имеем дело с обычным физлицом. А это все меняет. Обычный гражданин не является плательщиком НДС и не может выписывать налоговые накладные. Это лишает предприятие-арендатора права на налоговый кредит.

НДФЛ. Доход от предоставления имущества в аренду попадает в налогооблагаемый доход физлица-арендодателя на основании п.п. 164.2.5 НКУ. Причем законодатель в п. 170.1 НКУ прописал особый порядок налогообложения такого дохода. Рассмотрим его вместе.

Объект налогообложения дохода физлица в виде арендной платы определяют исходя из размера арендной платы, указанной в договоре аренды, но

не меньше минимальной суммы арендного платежа за полный или неполный месяц аренды (абзац второй п.п. 170.1.2 НКУ)

Методика определения минимальной суммы арендного платежа за недвижимое имущество физических лиц утверждена постановлением КМУ от 29.12.2010 г. № 1253. Согласно этому документу определить такую сумму можно по формуле:

П = З х Р,

где П — минимальная сумма арендного платежа за недвижимое имущество в гривнях;

З — общая площадь арендованного недвижимого имущества в кв. метрах;

Р — минимальная стоимость месячной аренды 1 кв. метра общей площади недвижимого имущества с учетом его местонахождения, других функциональных и качественных показателей, в гривнях.

Минимальную стоимость месячной аренды 1 кв. метра общей площади недвижимого имущества (Р) устанавливают органы местного самоуправления села, поселка, города, на территории которого размещена сдаваемая в аренду недвижимость. Указанный орган обязан обнародовать ее способом, наиболее доступным для жителей территориальной общины, до 1 января отчетного налогового года. Если до указанной даты она не была определена или обнародована, то объект налогообложения определяется исходя из размера арендной платы, указанного в договоре аренды.

Ставки для обложения дохода от предоставления недвижимости в аренду стандартные — 15 % (20 % — к сумме дохода, превышающего 10-кратный размер МЗП, установленной законом на 1 января отчетного налогового года, т. е. в 2015 году — 12180 грн.).

Указанные ставки применяют к базе налогообложения общего месячного дохода плательщика налога

Поэтому налоговый агент арендодателя — работника предприятия для применения ставок 15 (20) % обязан сравнивать с пределом общую сумму дохода за месяц, начисленного (предоставленного) такому работнику, т. е. с учетом заработной платы и других доходов.

Поскольку в нашем случае арендатором выступает субъект хозяйствования (предприятие), то он и будет налоговым агентом физлица-арендодателя (п.п. 170.1.2 НКУ). А значит, арендатор обязан:

— удержать и уплатить в бюджет НДФЛ с суммы дохода физлица-арендодателя от предоставления в аренду объекта недвижимости;

— отразить в Налоговом расчете по форме № 1ДФ сведения о суммах начисленной (выплаченной) физическому лицу арендной платы и суммах удержанного (перечисленного) НДФЛ с признаком дохода «106».

Доход от предоставления в аренду недвижимости облагают во время его начисления (выплаты) (п.п. 170.1.4 НКУ)

Перечислить в бюджет НДФЛ, удержанный с суммы арендной платы, арендатор должен:

1) при выплате налогооблагаемого дохода — если выплата дохода в виде арендной платы производится наличными, снятыми со счета в банке, или путем перечисления на банковский счет физического лица — арендодателя (п.п. 168.1.2 НКУ);

2) на протяжении банковского дня, следующего за днем такого начисления (выплаты, предоставления), — если выплата производится в натуральной форме или наличными из кассы налогового агента (п.п. 168.1.4 НКУ).

А как быть с НДФЛ, если арендатор начислил доход (арендную плату), но задержал его выплату арендодателю? В таком случае арендатор должен перечислить НДФЛ в бюджет не позднее 30 календарных дней, следующих за месяцем начисления дохода (п.п. 168.1.5 НКУ).

Заметьте: физлицо-арендодатель — нерезидент может предоставить в аренду недвижимость исключительно через физлицо-предпринимателя или юридическое лицо — резидента, выполняющих представительские функции такого нерезидента на основании письменного договора (п.п. 170.1.3 НКУ). Тогда именно это уполномоченное лицо и будет налоговым агентом нерезидента относительно его «арендных» доходов. То есть в этом случае начислять, удерживать и уплачивать в бюджет НДФЛ, а также отражать доход от сдачи недвижимости в аренду в форме № 1ДФ арендатору не нужно.

ВС. Напомним, что с 01.01.2015 г. НДФЛ и ВС «повязаны одной нитью» — общим объектом налогообложения (п.п. 1.2 п. 161 подразд. 10 разд. ХХ НКУ). Так что если доход физлица в виде арендной платы за предоставление недвижимости в аренду облагается НДФЛ, то и обложения ВС ему не избежать. При этом, вероятнее всего, и здесь стоит руководствоваться нормами п. 170.1 НКУ. В частности, объект обложения ВС не может быть меньше минимальной суммы арендного платежа за полный или неполный месяц аренды.

Ставка обложения ВС составляет 1,5 % (>п.п. 1.3 п. 161 подразд. 10 разд. ХХ НКУ).

Налоговый агент, как и в случае с НДФЛ, — предприятие-арендатор, за исключением случая, когда арендодатель — физлицо-нерезидент (см. выше).

Схожим с НДФЛ образом происходит и начисление, удержание и уплата (перечисление) сбора в бюджет (п.п. 1.4 п. 161 подразд. 10 разд. ХХ НКУ).

ЕСВ. В случае выплаты арендной платы ЕСВ не будет. Почему? Да потому что в базу начисления ЕСВ она не попадает (см. ст. 7 Закона № 2464). Здесь даже фискалам придраться не к чему. Констатирует этот факт их разъяснение, приведенное в категории 301.03 БЗ. В нем налоговики указывают, что отношения, возникающие при заключении договора аренды, не имеют признаков правоотношений, регулирующих выполнение работ или предоставление услуг. Следовательно, арендная плата не облагается ЕСВ (ни в части начислений, ни в части удержаний).

Пример 2.1. Предприятие получило в аренду от физлица (непредпринимателя, неработника) складское помещение, используемое для хранения товаров, подлежащих реализации. Стоимость объекта аренды согласно договору составляет 150000,00 грн. Месячная арендная плата — 1400,00 грн. (эта сумма превышает минимальную сумму арендного платежа).

Учет указанных операций приведем в табл. 2.1.

Таблица 2.1. Учет аренды недвижимости у физлица

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Дт

Кт

Получение помещения в аренду

1

Получено в аренду складское помещение (составлен акт приемки-передачи)

01

150000,00

Уплата арендных платежей

1

Начислен доход физлица в виде арендной платы

93

685

1400,00

2

Удержан НДФЛ (1400,00 грн. х 15 % : 100 %)

685

641/НДФЛ

210,00

3

Удержан ВС (1400,00 грн. х 1,5 % : 100 %)

685

642/ВС

21,00

4

Перечислена арендная плата на банковский счет физлица (1400,00 грн. - 210,00 грн. - 21,00 грн.)

685

311

1169,00

5

Уплачен НДФЛ в бюджет

641/НДФЛ

311

210,00

6

Уплачен ВС в бюджет

642/ВС

311

21,00

Возврат помещения арендодателю

1

Возвращено помещение арендодателю по окончании срока аренды

01

150000,00

 

2.3. Ремонты и улучшения

Если иное не установлено договором или законом, текущий ремонт арендованной вещи производит ее арендатор, а капитальный ремонт — арендодатель (ч. 1 и 2 ст. 776 ГКУ).

Улучшать недвижимость арендатор может только с согласия арендодателя ( ч. 1 ст. 778 ГКУ). Если такое согласие получено, то арендатор имеет право на возмещение расходов на улучшение или на зачисление их стоимости в счет арендной платы.

А вот в ситуации, когда согласие на улучшение недвижимости арендодатель не получал, он не сможет претендовать на возмещение расходов (ч. 5 ст. 778 ГКУ). Однако если улучшения могут быть отделены от объекта аренды без его повреждения, арендатор может их изъять до возврата недвижимости арендодателю.

Для учетных целей важным является разграничение на текущий ремонт и улучшения. Их принципиальное отличие в том, что текущий ремонт рассчитан всего лишь на поддержание недвижимого имущества в пригодном для эксплуатации состоянии и не влечет за собой никакого увеличения экономических выгод. А вот улучшение приводит к увеличению экономических выгод, первоначально ожидаемых от использования недвижимости. Поскольку капитальный ремонт (как и модернизация, достройка, дооборудование) приводит к возникновению дополнительных экономических выгод для арендодателя, с учетной точки зрения его следует рассматривать как улучшение.

Теперь давайте перейдем непосредственно к учету.

Текущий ремонт

Бухгалтерский учет. Каких-то особых правил учета расходов на текущие ремонты взятых в аренду основных средств «арендное» П(С)БУ 14 не устанавливает. Поэтому в данном случае арендатору предстоит руководствоваться общими ремонтными нормами П(С)БУ 7. А это значит, что затраты на проведение текущего ремонта арендатор должен отнести на расходы, т. е. в дебет счета 23, 91, 92, 93 или 94 в зависимости от функционального назначения арендуемой недвижимости (п. 15 П(С)БУ 7, п. 32 Методрекомендаций № 561).

Налог на прибыль. Как и в случае с арендной платой, никаких налоговых разниц текущий ремонт арендованной недвижимости за собой не повлечет. Поэтому при определении объекта налогообложения ориентируемся исключительно на бухгалтерский финансовый результат до налогообложения.

НДС. При проведении текущих ремонтов суммы «входного» НДС арендатор относит в налоговый кредит, если он:

1) получил соответствующие налоговые накладные, зарегистрированные в ЕРНН;

2) использует арендованную недвижимость в налогооблагаемых операциях в рамках своей хозяйственной деятельности.

НДФЛ, ВС, ЕСВ. Расходы на текущий ремонт не включают в налогооблагаемый доход физлица-арендодателя, поскольку никакого экономического эффекта от осуществления таких работ арендодатель не получает. В связи с этим не возникает объекта налогообложения ни для НДФЛ, ни для ВС, ни для ЕСВ.

Улучшения арендованной недвижимости

Бухгалтерский учет. Как гласит абзац второй п. 8 П(С)БУ 14, расходы на улучшение арендованной недвижимости отражают как капитальные инвестиции в создание (строительство) прочих необоротных материальных активов (собирают по дебету субсчета 153). Соответственно при вводе таких улучшений в эксплуатацию арендодатель делает проводку Дт 117 — Кт 153.

Амортизируем полученный объект прочих необоротных материальных активов с месяца, следующего за месяцем ввода в эксплуатацию

При этом применяют прямолинейный или производственный метод (п. 27 П(С)БУ 7).

На наш взгляд, изложенный подход применим в ситуациях, когда расходы на улучшение арендодатель не возмещает либо возмещает по окончании срока действия договора аренды (с учетом износа таких улучшений).

Если же расходы арендатора на улучшение объекта аренды арендодатель компенсирует сразу или засчитывает в счет арендной платы, то, по нашему мнению, арендатору следует отражать такую операцию, как продажу работ. Ведь в этом случае арендатор не создает никаких необоротных активов, а значит, нечего и капитализировать. Доход от реализации таких работ отражают по кредиту субсчета 703, а расходы собирают по дебету счета 23 с последующим списанием проводкой Дт 903 — Кт 23.

Теперь рассмотрим ситуацию передачи улучшенного объекта аренды арендодателю по окончании срока аренды, если компенсация сразу не осуществлялась. Ход учетных событий будет зависеть от того, компенсирует арендодатель стоимость произведенных улучшений или нет.

Если арендодатель компенсирует расходы на улучшение недвижимости, то учитываем такую операцию как продажу объекта необоротных активов, образовавшегося от такого улучшения.

Если же компенсация отсутствует, такой объект списываем с баланса арендатора, как при бесплатной передаче (в дебет субсчета 976).

Налог на прибыль. Как вы помните, объектом обложения налогом на прибыль является финансовый результат, полученный в бухучете, скорректированный на разницы, приведенные в ст. 138141 НКУ. Если вы проводили улучшение арендованной недвижимости и сформировали в учете объект прочих необоротных материальных активов, то такие разницы, вероятнее всего, возникнут.

Однако некоторые плательщики налога на прибыль могут принять решение о неприменении корректировок финансового результата до налогообложения. Этими счастливчиками являются плательщики, у которых годовой доход от любой деятельности (за исключением непрямых налогов), определенный по правилам бухгалтерского учета за последний годовой отчетный (налоговый) период, не превышает 20 млн грн. (абзац восьмой п.п. 134.1.1 НКУ).

НДС. Как и в случае с текущими ремонтами, арендатор, который проводит улучшения, суммы «входного» НДС относит в налоговый кредит. Естественно, если он получил налоговые накладные, зарегистрированные в ЕРНН, и использует арендованную недвижимость в налогооблагаемых операциях в рамках хоздеятельности.

Определенные НДС-последствия имеет компенсация арендодателем улучшений недвижимости. В таком случае арендатору необходимо начислить налоговые обязательства по НДС от суммы компенсации. Обратите внимание: база налогообложения должна быть не ниже цены приобретения товаров (услуг), а в случае проведения улучшений силами предприятия-арендатора — не ниже себестоимости выполненных работ (п. 188.1 НКУ).

Если арендодатель осуществляет компенсацию по окончании срока действия договора аренды, то база налогообложения не должна быть меньше балансовой (остаточной) стоимости созданного ранее объекта прочих необоротных материальных активов на начало отчетного периода, в котором отражают его реализацию.

Арендодатель не компенсирует расходы на улучшение объекта аренды? В такой ситуации при возврате арендованного имущества также необходимо начислить налоговые обязательства по НДС исходя из балансовой (остаточной) стоимости объекта прочих необоротных материальных активов по данным бухгалтерского учета на начало отчетного (налогового) периода, в течение которого осуществлен возврат недвижимости (п. 188.1 НКУ).

А вот корректировать отраженный ранее налоговый кредит путем начисления налоговых обязательств на основании п.п. «г» п. 198.5 НКУ (как при нехозяйственном использовании), на наш взгляд, не нужно. Подробнее об этом см. в журнале «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 58, с. 22.

НДФЛ. В случае улучшения недвижимого имущества может появиться налогооблагаемый доход. Это произойдет, если физлицо-арендодатель не компенсирует арендатору расходы на такое улучшение (ни сразу после его проведения, ни при возврате недвижимости)*.

* Доход не возникает, если арендатор до возврата недвижимости арендодателю изымает отделимые улучшения согласно ч. 2 ст. 778 ГКУ.

Указанный доход классифицируют как дополнительное благо (п.п. «е» п.п. 164.2.17 НКУ) и облагают по ставке 15 (20) %

Причем, по нашему мнению, такой доход у арендодателя возникает не в месяце завершения улучшения, а в момент передачи (возврата) улучшенной недвижимости арендодателю (т. е. в момент подписания акта приемки-передачи). Сумму такого дохода, на наш взгляд, нужно определять как стоимость улучшения с учетом физического износа на момент возврата арендованной недвижимости. Степень износа может определить специально созданная на предприятии комиссия.

Важно! При определении базы налогообложения следует применять «натуральный» коэффициент, поскольку физлицо получает доход в неденежной форме (п. 164.5 НКУ). Напомним, что он составляет 1,176471 — при ставке 15 % и 1,25 — при ставке 20 %.

Налоговым агентом арендодателя в данном случае будет являться предприятие-арендатор.

В Налоговом расчете по форме № 1ДФ такой доход отражают с признаком дохода «126».

ВС. Аналогично НДФЛ, из дохода в виде бесплатно полученного объекта прочих необоротных материальных активов, образовавшегося от улучшения недвижимости, удерживаем и ВС. Причем, по нашему мнению, при определении базы обложения ВС в таком случае также необходимо применять «натуральный» коэффициент, установленный п. 164.5 НКУ для НДФЛ. Ведь именно эту сумму дохода арендатора вы будете начислять в учете и показывать в форме № 1ДФ. Тогда база обложения для НДФЛ и ВС будет одинаковой. А вот мнение налоговиков постоянством не отличается. Они высказывали противоположные точки зрения по этому поводу (см. разъяснение в журнале «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 64, с. 46 и письмо ГФСУ от 08.09.2014 г. № 3095/6/99-99-17-03-03-15).

Налоговым агентом плательщика налога, как и в случае с НДФЛ, выступает предприятие-арендатор. Ставка сбора — 1,5 % от объекта налого- обложения.

ЕСВ. При улучшениях арендованных объектов недвижимости ЕСВ не будет. Даже в том случае, когда имеет место налогооблагаемый доход. Почему? Потому что такой доход возникает не в рамках трудовых отношений и не в связи с выполнением арендодателем работ (услуг). То есть нет базы для начисления и удержания ЕСВ (ст. 7 Закона № 2464).

Пример 2.2. Предприятие арендует у физлиц несколько объектов недвижимости. В текущем месяце оно осуществило:

1) ремонт арендованного офисного помещения хозяйственным способом (направленный на поддержание объекта аренды в рабочем состоянии) на сумму 16000,00 грн. (в том числе НДС — 1500,00 грн.);

2) улучшение (подрядным способом) арендованного склада, используемого для хранения товаров, подлежащих реализации, на сумму 6000,00 грн. (в том числе НДС — 1000,00 грн.). Указанные улучшения передаются арендодателю по окончании срока действия договора. Остаточная стоимость улучшений на начало месяца, в котором состоялся возврат склада арендодателю, — 3070,00 грн, а на конец месяца — 3000,00 грн. Стоимость улучшений после возврата объекта аренды арендодатель компенсирует. При этом договорная стоимость улучшений на момент их передачи — 3600,00 грн. (в том числе НДС — 600,00 грн.).

Как эти операции предприятие-арендатор отражает в учете, см. в табл. 2.2.

Таблица 2.2. Учет ремонта и улучшения недвижимости, арендованной у физлица

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Дт

Кт

1

2

3

4

5

Текущий ремонт арендованной недвижимости

1

Отражены расходы на проведение ремонта арендованного офисного помещения

92

20, 22, 13, 661, 651, 631, 685

14500,00

2

Отражен налоговый кредит по НДС (при наличии зарегистрированных в ЕРНН налоговых накладных)

641/НДС

631, 685

1500,00

Улучшение арендованной недвижимости

1

Отражены капитальные инвестиции на улучшение арендованного склада

153

631, 685

5000,00

2

Отражен налоговый кредит по НДС (при наличии зарегистрированных в ЕРНН налоговых накладных)

641/НДС

631, 685

1000,00

3

Оплачены работы по улучшению арендованного склада

631, 685

311

6000,00

4

Сформирован объект прочих необоротных материальных активов

117*

153

5000,00

* С месяца, следующего за месяцем образования такого объекта, на него начинают начислять амортизацию проводками Дт 93 — Кт 132 (склад используют для сбытовых целей).

5

По окончании срока действия договора аренды списана сумма начисленной амортизации (5000,00 грн. - 3000,00 грн.)

132

117

2000,00

6

Отражен перевод объекта в состав необоротных активов, удерживаемых для продажи

286

117

3000,00

7

При передаче улучшений по окончании срока аренды составлен акт, отражен доход в сумме, возмещаемой арендодателем

377

712

3600,00

8

Начислены налоговые обязательства по НДС исходя из договорной стоимости улучшений

712

641/НДС

600,00

9

Доначислены налоговые обязательства по НДС исходя из балансовой стоимости улучшений на начало месяца, в котором состоялась передача* (614,00 грн. - 600,00 грн.)

949

641/НДС

14,00

* Согласно п. 188.1 НКУ НДС-обязательства начисляем исходя из договорной стоимости, но не ниже балансовой (остаточной) стоимости необоротного актива на начало месяца, в котором состоялась его передача: 3070,00 грн. х 20 % : 100 % = 614,00 грн.

10

Списана балансовая стоимость реализуемого объекта

943

286

3000,00

11

Возмещена арендодателем стоимость улучшений

311

377

3600,00

 

2.4. Коммунальные платежи и прочие расходы на содержание объекта аренды

Расходы на содержание объекта аренды (коммунальные услуги, уборка помещений, техобслуживание и т. п.) возлагаются на арендатора. При этом договор может предусматривать, что арендатор:

— оплачивает их самостоятельно. При таком способе расчетов арендатор заключает прямые договоры с предприятиями — поставщиками коммунальных и других услуг;

— компенсирует их арендодателю в составе арендной платы;

— возмещает их арендодателю отдельным платежом.

В разрезе этих трех вариантов мы и рассмотрим вопросы отражения в учете предприятия-арендатора расходов на содержание объекта арендованной недвижимости.

Бухгалтерский учет

Оплата расходов специализированным предприятиям. В таком случае имеют место обычные отношения, возникающие при получении услуг от предприятий, учреждений, организаций. Отражают эксплуатационные расходы на счетах 23, 91, 92, 93 или 94 в зависимости от того, для каких целей используется арендованная недвижимость.

Компенсация расходов в составе арендной платы. Все расчеты происходят как за аренду недвижимости, поэтому бухгалтерский учет при таком варианте сводится к тому, что описано в отношении арендных платежей (см. с. 20).

Возмещение расходов отдельным платежом. Расходы арендодателя на уплату коммунальных и других услуг, потребленных арендатором, последний возмещает на основании счетов, выставляемых ему арендодателем. В бухгалтерском учете такое возмещение отражают по тому же принципу, что и при самостоятельной оплате расходов. Только оплата производится не специализированным предприятиям (учреждениям, организациям), а непосредственно арендодателю недвижимости. «Расходные» счета используют в зависимости от функционального назначения арендуемой недвижимости (23, 91, 92, 93 или 94).

Налоговый учет

Налог на прибыль. При любом из вариантов понесения расходов объект обложения налогом на прибыль нужно определять на основании данных бухгалтерского финансового результата до налогообложения. Налоговых разниц здесь возникнуть не должно.

НДС. При оплате коммунальных и других услуг, связанных с содержанием и эксплуатацией объекта аренды, непосредственно специализированным предприятиям арендатор имеет шанс на налоговый кредит по НДС. Для этого он должен использовать арендуемую недвижимость в налогооблагаемых операциях в рамках своей хозяйственной деятельности и иметь:

подтверждающие налоговые накладные, зарегистрированные в ЕРНН,

либо

— счета, выставляемые за услуги, стоимость которых определяется по показаниям приборов учета. Такие счета должны содержать общую сумму платежа, сумму налога и налоговый номер продавца (п.п. «а» п. 201.11 НКУ).

А вот при компенсации арендодателю расходов в составе арендной платы или отдельным платежом, надеяться на налоговый кредит по НДС арендатору не приходится, ведь арендодатель у нас — физическое лицо — неплательщик НДС.

НДФЛ и ВС. Понятно, что при перечислении арендатором эксплуатационных расходов напрямую специализированным организациям у арендодателя доход не возникает. Поэтому нет основания для начисления НДФЛ и ВС.

Если мы компенсируем расходы в составе арендной платы, налогооблагаемый доход у физлица есть. Облагаем полученный физлицом-арендодателем доход, как и при уплате ему арендных платежей (см. с. 21).

Появляется налогооблагаемый доход у арендодателя и в случае возмещения ему расходов отдельным платежом*. Причем налоговым агентом будет предприятие-арендатор.

* Напомним, что с 01.01.2015 г. объект налогообложения у НДФЛ и ВС общий.

Ставка НДФЛ — 15 (20**) %. Ставка ВС — 1,5 %.

** В каком случае применяют ставку 20 %, см. на с. 21.

В Налоговом расчете по форме № 1ДФ такой доход, на наш взгляд, нужно отражать с признаком дохода «127».

ЕСВ. Ни при одном из компенсационных вариантов оплаты эксплуатационных расходов начислять и удерживать ЕСВ не придется, поскольку такие доходы физлица-арендодателя в базу начисления этого сбора не попадают (ст. 7 Закона № 2464). Они не являются выплатой в связи с отношениями трудового найма или оплатой работ (услуг) по гражданско-правовому договору.

Пример 2.3. Предприятие арендует у физлица складское помещение, используемое для хранения товаров, подлежащих реализации. В текущем месяце оно понесло расходы на содержание и эксплуатацию помещения (коммунальные платежи, уборка помещения и т. п.) в размере 3000,00 грн. (в том числе НДС — 500,00 грн.) Эти расходы предприятие:

а) оплачивает непосредственно специализированным предприятиям;

б) возмещает арендодателю отдельным платежом на основании выставленных им счетов.

В учете арендатора указанные операции будут отражены следующим образом (см. табл. 2.3):

Таблица 2.3. Учет расходов, связанных с содержанием и эксплуатацией помещения, арендованного у физлица

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма, грн.

Дт

Кт

Вариант А

1

Отражены расходы на оплату услуг специализированных предприятий

93

631

2500,00

2

Отражен налоговый кредит по НДС

641/НДС

631

500,00

3

Перечислена оплата специализированным предприятиям

631

311

3000,00

Вариант Б

1

Отражена сумма возмещаемых арендодателю расходов на содержание и эксплуатацию объекта аренды

93

685

3000,00

2

Удержан НДФЛ из суммы возмещения (3000,00 грн. х 15 % : 100 %)

685

641/НДФЛ

450,00

3

Удержан ВС из суммы возмещения (3000,00 грн. х 1,5 % : 100 %)

685

642/ВС

45,00

4

Выплачена из кассы сумма возмещения арендодателю (3000,00 грн. - 450,00 грн. - 45,00 грн.)

685

301

2505,00

5

Перечислен НДФЛ в бюджет

641/НДФЛ

311

450,00

6

Перечислен ВС в бюджет

642/ВС

311

45,00

 

выводы

  • Договор аренды недвижимого имущества заключают исключительно в письменной форме и нотариально удостоверяют, если он заключен на срок 3 года и больше.

  • Передача имущества в оперативную аренду, а также возврат его владельцу не является объектом обложения НДС.

  • Объект обложения НДФЛ дохода физлица в виде арендной платы не должен быть меньше минимальной суммы арендного платежа за полный или неполный месяц аренды.

  • Расходы на текущий ремонт арендованной недвижимости не включают в налогооблагаемый доход физлица-арендодателя.

  • Если физлицо-арендодатель не компенсирует расходы арендатора на улучшение объекта аренды, у такого физлица возникает налогооблагаемый доход.

  • Расходы на содержание объекта аренды арендатор может оплачивать самостоятельно, компенсировать арендодателю в составе арендной платы или возмещать отдельным платежом.

Оформи подписку и читай все Подписаться на журнал

Похоже, что вы используете блокировщик рекламы :(

Чтобы пользоваться всеми функциями сайта, добавьте нас в исключения!

Как отключить