Без Инкотермс и ни туды, и ни сюды, или Отражаем доход при экспорте

Как определить дату признания дохода?

Сначала вспомним, что говорит на этот счет такой непреложный авторитет в вопросе отражения бухучетных доходов, как П(С)БУ 15 «Доход». Итак, доход (выручку) от реализации продукции (товаров) признают при соблюдении таких условий (п. 8 П(С)БУ 15):

(1) покупателю переданы риски и выгоды, связанные с правом собственности на продукцию (товары);

(2) предприятие не осуществляет в дальнейшем управление и контроль за реализованной продукцией (товарами);

(3) сумма дохода может быть достоверно определена;

(4) есть уверенность, что в результате операции произойдет увеличение экономических выгод предприятия, а расходы, связанные с этой операцией, могут быть достоверно определены.

Как правило, последние два условия выполняются уже в момент подписания ВЭД-договора. Остается разобраться, когда в вашей ситуации можно считать выполненными условия (1) и (2).

Потеря контроля над реализованной продукцией (товарами), на наш взгляд, происходит в момент их физической отгрузки покупателю (перевозчику)*.

* Подробнее о правилах определения экспортного дохода читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 16, с. 4.

Что касается момента перехода рисков и выгод, связанных с правом собственности на продукцию, то вот тут как раз и следует ориентироваться на базис поставки по Инкотермс. В нашем случае речь идет о поставке на условиях CIF. Это значит, что поставка товаров считается осуществленной продавцом, когда товар перешел через поручни судна в порту отгрузки. При этом продавец обязан оплатить расходы и фрахт, необходимые для доставки товаров в указанный порт назначения. Но (!) уже после осуществления поставки все риски потери или повреждения товаров, а также какие-либо дополнительные расходы, вызванные событиями, которые возникают после поставки, переходят от продавца к покупателю.

Другими словами, в описанной ситуации

А вот дожидаться прибытия в порт нерезидента в вашем случае не стоит. Все дело в том, что за поставку в порт назначения «отвечают» другие базисы поставки Инкотермс (например, DES или DEQ в зависимости от обязательств, которые по ВЭД-договору берет на себя продавец).

Похожие умозаключения о дате отражения экспортного дохода налоговики продемонстрировали в письме ГУ ГФС в Днепропетровской обл. от 11.07.2017 г. № 1095/ІПК/10/04-36-12-01-16 (ср. ). В ней контролеры рассказали, как определить дату отражения доходов, если поставка осуществляется на условиях DAP**. По их мнению, доход в таком случае определяют в соответствии с П(С)БУ 15 в момент поставки товаров до места, указанного в экспортном контракте.

** DAP — базис поставки Инкотермс, при котором продавец обязан обеспечить доставку товара до согласованного сторонами места, не разгружая товар с транспортного средства в таком месте.

С датой отражения дохода разобрались, а теперь для полноты картины давайте посмотрим, как правильно рассчитать его сумму.

Как пересчитать доход в нацвалюту?

Поскольку валютой расчетов при поставке на экспорт, как правило, является иностранная валюта, а финотчетность составляют в национальной валюте, то при отражении валютного дохода нужно правильно пересчитать его сумму в гривни. Поможет нам в этом П(С)БУ 21 «Влияние изменений валютных курсов» (см. табл. 1).

Таблица 1. Как пересчитать валютный доход в нацвалюту

Пример. По условиям ВЭД-договора предприятие отгружает нерезиденту товары общей стоимостью $100000 (базисные условия поставки по Инкотермс — CIF).

Официальный курс НБУ на дату:

— оформления таможенной декларации (29.03.2018 г.) — 27,0 грн./$ (здесь и далее — курс условный);

— погрузки на борт судна в порту отгрузки (30.03.2018 г.) — 26,9 грн./$;

— баланса (31.03.2018 г.) — 26,8 грн./$;

— поступления оплаты от нерезидента на распределительный счет предприятия (05.04.2018 г.) — 26,5 грн./$;

— обязательной продажи 50 % валютной выручки — 26,6 грн./$.

При экспорте и таможенном оформлении товаров предприятие понесло такие расходы (суммы условные):

— плата за таможенное оформление — 1500 грн.;

— стоимость услуг таможенного брокера — 2800 грн. (без НДС).

В учете предприятия перечисленные операции отражают так, как показано в табл. 2.

Таблица 2. Учитываем экспорт товаров