Раздаем товары за границей

С какой стоимости стартует ТД

Таможенному контролю подлежат все товары, перемещаемые через таможенную границу Украины (ч. 1 ст. 318 ТКУ). Помещение товаров в таможенный режим осуществляется путем их декларирования и выполнения определенных таможенных формальностей (ч. 2 ст. 71 ТКУ). Декларирование осуществляется путем заявления по установленной форме (письменной, устной, путем совершения действий) точных сведений о товарах, цели их перемещения через таможенную границу Украины, а также сведений, необходимых для осуществления их таможенного контроля и таможенного оформления (ч. 1 ст. 245 ТКУ). В п. 3 Положения № 450* перечислены случаи, когда декларанты (кроме граждан) должны заполнять ТД для декларирования товаров, перемещаемых через таможенную границу Украины. Нас в первую очередь интересуют

* Положение о ТД, утвержденное постановлением КМУ от 21.05.2012 г. № 450.

Итак, если стоимость вывозимых работником за границу товаров не превысит 150 евро, оформлять ТД не нужно. В таком случае согласно п. 5 Положения № 450 декларирование товаров, перемещаемых через таможенную границу Украины, на которые не заполняется ТД, производится путем представления таможенному органу письменного заявления по форме согласно приложению 1 к этому Положению. Такое заявление можно подать таможенному органу на бумажном носителе или как электронный документ.

В заявлении указывают общую информацию, необходимую для осуществления таможенных формальностей: страну назначения, общую таможенную стоимость товара, таможенный режим, условия поставки и пр. А в табличной части заявления приводят информацию по каждому вывозимому товару: наименование, код согласно УКТ ВЭД, стоимость в валюте Украины или иностранной валюте.

Для того, чтобы у таможни было меньше вопросов о «легитимности» таможенной стоимости вывозимых товаров (которая будет указана в заявлении или в ТД), командированного работника следует снабдить документами (накладная или акт приемки-передачи), подтверждающими стоимость таких товаров.

Если получатель-нерезидент известен, можно оформить и так называемый счет-проформу** (кстати, он в качестве документов, подтверждающих таможенную стоимость, упомянут в п.п. 3 ч. 2 ст. 53 ТКУ). Согласятся ли с заявленной стоимостью таможенники, сказать сложно. Ведь хотя таможенную стоимость определяет декларант, но у таможенников есть свои контрольные инструменты (в том числе различные методы) для (пере)определения таможенной стоимости вывозимых/ввозимых товаров (см. разд. III и, в частности, ст. 57 ТКУ). Как оформить бесплатный экспорт товаров стоимостью свыше 150 евро (с выпиской ТД), читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 17 с. 19.

** Это что-то типа счета «ради формы», «ориентировочного», т. е. выставленного формально, чтобы только огласить стоимость товара. Он применяется и при бесплатной передаче товаров в рамках ВЭД.

Валютный контроль

Если ТД оформлена не будет, то не будет никаких проблем и с валютным контролем. Ведь о таких «суммарно-несерьезных» вывозах банкиров не извещают.

Хотя бесплатный экспорт в любом случае (и при оформлении ТД) не должен подпадать под нормы Закона Украины «О порядке осуществления расчетов в иностранной валюте» от 23.09.94 г. № 185/94-ВР. Подтверждают это и фискалы (см. БЗ 114.10). Вот только в случае с оформлением ТД (поскольку банк об этом вывозе узнает из реестра ТД, полученного от таможенников), возможно, придется подтверждать банкирам (и/или фискалам) бесплатность такого экспорта не только самой ТД (ведь там графа 28 «Фінансові та банківські відомості» будет не заполнена), но и иными соответствующими документами.

В отношении налоговых последствий все выглядит не очень красиво. Однако факт оформления или неоформления ТД при вывозе товаров повлияет только на НДС-обложение такой бесплатной раздачи. Но обо всем по порядку.

Налог на прибыль

Стоимость товаров, розданных работником за рубежом, хоть и отразится в бухучете в расходах, уменьшив финансовый результат, но у плательщиков, применяющих налоговые разницы, может угодить под разницу из п.п. 140.5.10 НКУ и увеличить налог на прибыль на стоимость таких товаров. Напомним, что этот подпункт предусматривает увеличение бухгалтерского финрезультата, в частности,

Если каким-то образом документально подтвердить, что товары командированный раздавал за рубежом физлицам, то можно попытаться избежать применения данной разницы. Ведь НКУ не ограничивает термин «физические лица» только гражданами Украины. И, в отличие от термина «население» (который, кстати, тоже в НКУ не определен), его нельзя трактовать узко, понимая под физлицами только граждан Украины.

А вот если товары вы бесплатно раздадите юрлицам-нерезидентам, то даже в том случае, когда последние являются плательщиками налога на прибыль (например, такой его разновидности, как налог «на репатриацию»), не применять эту налоговую разницу будет довольно опасно. Очень похоже, что выплаты в пользу любых юрлиц-нерезидентов для целей применения налоговых разниц фискалы считают выплатами в пользу неплательщиков налога на прибыль (см., например, письмо ГФСУ от 11.01.2018 г. № 104/6/99-99-15-02-02-15/ІПК). Подробнее об этой проблеме читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 17, с. 19.

Обратите внимание, что существует опасность обложения таких бесплатных подарков нерезидентам налогом на репатриацию (установленным в п. 141.4 НКУ). Аргументы в пользу необложения бесплатных раздач этим налогом см. там же.

НДФЛ и ВС

Если вы бесплатно раздавали товары нерезидентам-физлицам (и это видно из документов*), то здесь фискалы теоретически могут поднять вопрос об обложении таких натуральных «выплат» НДФЛ и ВС, как дополнительного блага согласно п.п. 164.2.17 и п. 164.5 НКУ. Последний, кстати, предусматривает повышающий «натуральный» коэффициент, так как допблага предоставляются в неденежном виде. А это уже может с лихвой «компенсировать» экономию от неприменения налоговой разницы по п.п. 140.5.10 НКУ…

* Что для целей НДФЛ (в отличие от налога на прибыль) нежелательно. Но даже если у фискалов возникнут подозрения/подтверждения, что раздавали обычным физлицам, говорите, что они получали образцы как представители компаний.

Однако мы считаем, что обложения здесь быть не должно быть по двум причинам:

— такие «доходы» не персонифицированы;

— физнерезиденты не имеют налоговой регистрации в Украине (у них нет ИНН).

НДС

Обложение НДС таких бесплатных раздач товаров за пределами Украины будет зависеть от того, оформляется ли ТД (и какая) при вывозе товаров командированным лицом или нет.

Если оформили ТД в режиме экспорта. В таком случае вы имеете полное право применять нулевую ставку НДС для такой операции. Ведь согласно п.п. 195.1.1 НКУ для применения нулевой ставки вывоз товаров должен быть подтвержден вывозной экспортной ТД.

Обратите внимание! Иногда сначала оформляют ТД на временный вывоз товаров (например, как рекламных экспонатов для зарубежной выставки или другого мероприятия), а затем по возвращении командированного — ТД в режиме экспорта на все «оставленные» за границей товары. В такой ситуации только после оформления экспортной ТД и возникнет у вас право на применение нулевой ставки.

Интерес представляет вопрос и о дате возникновения НО по НДС. Несмотря на то что ваш представитель (командированный) будет раздавать товары (бесплатно) уже после их вывоза,

Но это не касается ТД, оформленных на временный вывоз (см выше).

Заметим, что при бесплатной передаче товаров (когда их договорная стоимость равна нулю), база обложения НДС будет определяться исходя из минбазы: цены приобретения или обычной цены (если товары — это продукция собственного производства). Однако и эта сумма «превышения» над договорной (нулевой) стоимостью тоже должна облагаться НДС по нулевой ставке. Фискалы давно уже с этим согласились (см., например, письмо ГФСУ от 23.12.2016 г. № 40757/7/99-99-15-03-01-17). Хотя вначале и пытались облагать сумму превышения минбазы над договорной стоимостью по ставке 20 %.

Если есть документы, подтверждающие хозяйственную направленность бесплатной раздачи товаров за границей (а в такой ситуации они должны быть*), начислять «компенсирующие» НО в соответствии с п. 198.5 НКУ не нужно.

* К примеру, договора с нерезидентами, какие-то внутренние рекламные/маркетинговые приказы, распоряжения, планы мероприятий и т. п.

Скажем заодно и об оформлении НН. Тут все просто. Достаточно оформить только одну НН — на нулевую (договорную) стоимость переданных нерезиденту товаров. В БЗ 101.07 фискалы указывают, что составлять вторую НН (на сумму превышения) нет необходимости. Ведь вся база обложения облагается НДС по ставке 0 %.

В верхней левой части такой «нулевой» НН в графе «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини» делаете отметку «X» и указываете тип причины «07» — составлена на операции по вывозу товаров за пределы таможенной территории Украины (п. 8 Порядка № 1307**).

** Порядок заполнения НН, утвержденный приказом Минфина от 31.12.2015 г. № 1307.

В графе «Отримувач (покупець)» указываете наименование (Ф. И. О.) нерезидента на украинском языке либо на языке оригинала, если его невозможно перевести (БЗ 101.16), и страну, в которой зарегистрирован получатель (нерезидент).

В строке «Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» указываете условный ИНН — «300000000000» (п. 12 Порядка № 1307).

Остальные графы в таблицах А и Б НН заполняете в общем порядке***. В графе 8 таблицы Б указываете код ставки — «901». В графах 7 и 10 таблицы Б указываете ноль («0»), так как товары передаются бесплатно. Это же значение переносите в стр. I и VII таблицы А.

*** Образец заполнения НН при экспорте товара см. в «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 78, с. 19.

Эта НН подлежит регистрации в ЕРНН, причем для этого не нужно наличия реглимита (так как сумма НДС равна нулю). Да и штрафы по п. 120¹.1 НКУ за несвоевременную регистрацию такой экспортной НН не применяются.

В НДС-декларации сумму минбазы отражаете в строке 2.

Если ТД не оформили. Разумеется, по той причине, что таможенная стоимость товаров не превысила 150 евро. В таком случае операция по вывозу такого товара не является объектом обложения НДС согласно п.п. 196.1.16 НКУ.

Здесь есть один тонкий нюанс — в момент вывоза товаров из Украины договора на его бесплатную передачу может и не быть. А отдельными объектами обложения НДС является и операция по вывозу (ввозу), и операция по поставке товаров (ст. 185 НКУ).

Причем в такой ситуации местом поставки товаров будет территория Украины. Это следует из п.п. «б» п. 186.1 НКУ, по которому местом поставки товаров считается место, где товары находятся на момент начала их перевозки или пересылки, в случае если товары перевозятся или пересылаются продавцом, покупателем или третьим лицом.

Однако отдельного обложения НДС операции по поставке (бесплатной передаче) здесь быть не должно, так как операция по вывозу вбирает в себя также и операцию поставки. Причем, по нашему мнению, независимо от наличия на момент вывоза товара договора с нерезидентом(тами)). Здесь вполне уместна аналогия с вывозом товаров в режиме экспорта стоимостью свыше 150 евро. Ведь никто не требует в такой ситуации определять два объекта обложения НДС (первый — вывоз, второй — поставка).

То есть когда ТД на вывоз вы не оформляете,

В таком случае вам придется составить сводную НН на «компенсирующие» обязательства по п. 198.5 НКУ (о составлении таких НН читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 78, с. 28).

В НДС-декларации при этом в строке 5 (поскольку товар вывезен для бесплатной передачи) мы бы ничего не отражали. А вот сумму «компенсирующих» НО (и базу для их расчета) в строке 4 отразить придется.