Правовой аспект
При продаже продовольственных товаров существует железное правило. А именно:
категорически запрещена продажа товаров, у которых истек срок годности
Это правило установлено ч. 3 ст. 7 Закона о защите прав потребителей и п. 14 разд. I Правил № 185. Такие товары нужно изымать из оборота в порядке, предусмотренном Законом Украины «Об изъятии из оборота, переработке, утилизации, уничтожении или дальнейшем использовании некачественной и опасной продукции» от 14.01.2000 г. № 1393-XIV.
Указанный Закон и Правила № 185 предусматривают, что изъятый из оборота товар (кроме пищевых продуктов, которые быстро портятся и срок годности которых не превышает 30 суток) при определенных обстоятельствах может быть приведен в соответствие с потребительскими требованиями и после этого может быть возвращен в оборот согласно соответствующему решению органа исполнительной власти. В ином случае товар нужно изымать из оборота навсегда.
Изъятие испорченных товаров из оборота осуществляется собственником этой продукции по его решению или по решению специально уполномоченных органов исполнительной власти в соответствии с их полномочиями. Изъятие осуществляется путем недопущения возможности реализации, потребления или использования товаров по назначению, а также путем возврата этих товаров субъектами предпринимательской деятельности, у которых эта продукция находится на основании договоров поручения, хранения, перевозки и других гражданско-правовых договоров, не предусматривающих передачи прав собственности. При «безвозвратном» изъятии товаров из оборота собственник обязан осуществить утилизацию или уничтожение таких товаров (ст. 5 — 8 Закона № 1393).
Способы утилизации, уничтожения или дальнейшего использования изъятой из оборота некачественной и опасной пищевой продукции, продовольственного сырья и сопутствующих материалов определяются по согласованию с санитарно-эпидемиологической службой МОЗ и службой ветеринарной медицины Минагрополитики (п. 7 Общих требований к осуществлению переработки, утилизации, уничтожения или дальнейшего использования изъятой из оборота некачественной и опасной продукции, утвержденных постановлением КМУ от 24.01.2001 г. № 50). При условии согласования способов утилизации с указанными органами, собственник товаров полностью может и сам их утилизировать. Однако если вы заботитесь о соблюдении «утилизационных» правил, лучше обратитесь в специализированное предприятие, которое занимается утилизацией испорченных продуктов.
Бухгалтерский учет
При «безвозвратном» изъятии товаров из оборота (т. е. когда происходит их утилизация или уничтожение) товары нужно так же безвозвратно списывать с баланса. Помня об этом, давайте посмотрим на учет такого списания.
Прежде всего постараемся осознать:
списать часть испорченной продукции за счет норм естественной убыли не получится
Ведь естественная убыль предусматривает потерю количества, а не качества продукции. Других норм для списания товаров, которые применяются в учете торговых предприятий, нет. Поэтому порча, с учетной точки зрения, является не чем иным, как сверхурочной недостачей. Заметьте: выявление факта порчи товаров служит основанием для проведения инвентаризации (абзац пятый п. 7 разд. I Положения № 879). Причем стартовать она должна именно в день выявления факта порчи товара. Все нюансы проведения инвентаризации вы можете прочитать в «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 98.
Поскольку порча относится к сверхурочным потерям, ее учет схож с учетом недостач, обнаруженных при инвентаризации. Подтвержденную во время инвентаризации порчу товаров отражают в бухучете и финансовой отчетности того отчетного периода, в котором завершена инвентаризация (п. 3 разд. ІV Положения № 879).
Испорченные товары следует списать в состав прочих операционных расходов по их фактической себестоимости (п. 5.7 Методрекомендаций № 2). Для этого используют субсчет 947 «Недостачи и потери от порчи ценностей». Если учет товаров ведется по ценам продажи, то списать нужно еще и соответствующую сумму торговой наценки. Для этого делают запись: Дт 285 — Кт 282. Расходы на утилизацию испорченного (просроченного) товара отражают по дебету субсчета 949.
Налог на прибыль
Плательщики налога на прибыль (как малодоходники, так и высокодоходники) свободны от того, чтобы рассчитывать любые разницы при списании просроченных товаров. Ничего такого в НКУ не предусмотрено. Поэтому полностью ориентируемся на бухучетные правила.
НДС
Если при покупке товаров, испортившихся в силу того, что истек срок годности, был отражен налоговый кредит, то
на основании п.п. «г» п. 198.5 НКУ придется начислить «компенсирующие» налоговые обязательства в периоде, в котором испорченные товары списывают
Аналогичный вывод также содержится в консультации из БЗ, подкатегория 101.04. Если предприятием установлен факт порчи товаров, приобретение и поставка которых освобождены от НДС, то налоговые обязательства по этому налогу начислять не нужно.
Базой налогообложения для такого начисления является цена приобретения испортившегося товара (пп. 198.5, 189.1 НКУ). Для начисления налоговых обязательств плательщик должен составить сводную налоговую накладную не позднее последнего дня отчетного (налогового) периода для себя и зарегистрировать ее в ЕРНН.
Рассмотрим списание испорченных товаров на примере.
Пример. В продовольственном магазине во время инвентаризации обнаружено, что истек срок годности у 100 пакетов молока продажной стоимостью 24 грн./пакет (в том числе НДС — 4 грн./пакет). Цена приобретения испорченного молока — 10 грн./пакет (без НДС), торговая наценка — 14 грн./пакет. Расходы на утилизацию молока — 360 грн. (в том числе НДС — 60 грн.).
Учет списания испорченных товаров
| № п/п | Содержание хозяйственной операции | Бухгалтерский учет | Сумма, грн. | |
| дебет | кредит | |||
| 1 | Списана стоимость 100 испорченных пакетов молока | 947 | 282 | 1000 |
| 2 | Списана сумма торговой наценки, которая приходится на испорченное молоко | 285 | 282 | 1400 |
| 3 | Начислены «компенсирующие» налоговые обязательства по НДС | 947 (949) | 641 | 200 |
| 4 | Отражены расходы на утилизацию молока | 949 | 631 | 300 |
| 5 | Отражен налоговый кредит по НДС | 644/1 | 631 | 60 |
| 641 | 644/1 | 60 | ||
| 6 | Оплачено за услуги по утилизации молока | 631 | 311 | 360 |
