Какие налоги следует уплатить?
Плательщик ЕН группы 3, который продает нежилую недвижимость, должен уплатить из дохода, полученного от ее продажи, только ЕН. Другие налоги или сборы уплачивать он не будет.
Кто-то может сказать: а как же пенсионный сбор с операций купли-продажи недвижимого имущества? Этот сбор продавца не заденет. Его уплачивают только предприятия, учреждения, организации и физические лица, которые приобретают недвижимое имущество (п. 151 Порядка уплаты сбора, утвержденного постановлением КМУ от 03.11.98 г. № 1740).
Итак, главное при продаже недвижимости — правильно обложить полученный доход ЕН. Как это сделать, расскажем дальше.
Облагаемый налогом доход
Напомним, что нежилая недвижимость по своим характеристикам является основным средством (ОС). А потому определять размер налогооблагаемого дохода, полученного от продажи такого актива, плательщик ЕН будет не по общим правилам, а по спецправилам, прописанным в п. 292.2 НКУ.
В нем, в частности, говорится, что:
1) при продаже новых ОС, а также объектов, срок использования которых со дня ввода в эксплуатацию не превысил 12 месяцев, под налогообложение попадет вся выручка, поступившая на счет продавца;
2) при отчуждении (продаже) объектов ОС, которые использовались на предприятии больше 12 календарных месяцев со дня ввода в эксплуатацию, в налогооблагаемый доход включается только разница между суммой средств (выручкой), полученной от продажи таких ОС, и остаточной балансовой стоимостью ОС, сложившейся на день продажи.
В нашем случае речь идет о продаже ОС, срок использования которого превышает 12 месяцев (эксплуатировали 5 лет). Поэтому,
чтобы определить доход, который облагается ЕН, плательщик ЕН должен отнять от выручки, полученной от реализации такой недвижимости, ее остаточную стоимость
Определять остаточную стоимость ОС плательщик ЕН должен по данным бухучета, то есть опираться на правила, прописанные в П(С)БУ 7 «Основные средства». На этом настаивают и налоговики (см. письмо от 14.07.2017 г. № 1186/6/99-99-12-02-03-15/ІПК).
Обращаем внимание: в абзаце втором п. 292.2 НКУ сказано, что определять остаточную стоимость, на которую плательщик ЕН должен уменьшить полученную выручку от продажи ОС, нужно на день продажи такого ОС.
В то же время, как вы, наверное, знаете, начисление амортизации осуществляют ежемесячно (п. 29 П(С)БУ 7), а не ежедневно. При этом начислять амортизацию при выбытии ОС в общем случае прекращают с месяца, следующего за месяцем выбытия объекта (абзац четвертый п. 29 П(С)БУ 7).
То есть определить остаточную стоимость объекта ОС (нежилой недвижимости) на день ее продажи практически невозможно. Поэтому считаем, что
для определения суммы налогооблагаемого дохода плательщику ЕН группы 3 следует брать остаточную стоимость объекта на конец месяца его передачи
То есть с учетом амортизации в последнем месяце использования ОС.
Заметим: также есть случаи, когда предприятие-единоналожник заранее, до месяца фактической продажи ОС, переводит объект ОС (недвижимость) в состав необоротных активов, удерживаемых для продажи (проводками Дт 276 — Кт 10, Дт 10 — Кт 13). Так делают тогда, когда реализуемый объект ОС отвечает критериям, указанным в п. 1 разд. ІІ П(С)БУ 27 «Необоротные активы, удерживаемые для продажи, и прекращенная деятельность».
Если плательщик ЕН сделал такой перевод до месяца продажи недвижимости, то начислять амортизацию он прекратил ранее месяца реализации такого объекта. Ведь в соответствии с п. 6 разд. ІІ П(С)БУ 27 после перевода ОС в активы, удерживаемые для продажи, амортизацию не начисляют. Поэтому за остаточную стоимость ОС для расчета налогооблагаемого дохода берут балансовую стоимость актива, который учитывается как актив, удерживаемый для продажи.
Также стоит учитывать, что когда весь объем выручки за проданную недвижимость поступил в один день, то определить сумму налогооблагаемого дохода просто.
Но на практике бывают случаи, когда за проданный объект средства поступают не в один момент, а постепенно (поэтапно) в течение нескольких дней или даже месяцев, в том числе и в разных кварталах. Если так происходит, то у плательщика ЕН возникает вопрос: как определить в этом случае налогооблагаемый доход от продажи ОС, которое использовалось больше 12 месяцев?
Фискалы отвечают (108.01.02 БЗ): определять размер налогооблагаемого дохода при частичной (поэтапной) оплате за ОС следует на каждую дату поступления средств.
Для этого
определяют позитивную разницу между полученной суммой выручки (частью договорной стоимости) и произведением остаточной балансовой стоимости ОС и результатом деления этой части на договорную стоимость такого актива
К сведению! Так определять размер налогооблагаемого дохода следует только если частичная оплата происходит за ОС, которое использовал продавец больше года. Если ОС использовалось перед продажей менее года, то в доход и при частичной оплате попадает вся поступившая сумма выручки, а потому проблем быть не должно.
Начисляем ЕН
Как сказано в вопросе, объект был продан в январе и вся выручка в сумме 9 млн грн. поступила на счет в течение этого месяца. Поэтому обложить ЕН следует доход в сумме 6,5 млн грн. (9 млн грн - 2,5 млн грн.). Но таким образом плательщик ЕН сможет только определить размер дохода, который облагается ЕН.
А надо еще начислить сумму налога к уплате.
Проблем с расчетом не было бы, если бы плательщик ЕН получил доход в пределах разрешенного 5-миллионного предела. Тогда, чтобы начислить налоговые обязательства по ЕН, ему следовало бы просто умножить сумму налогооблагаемого дохода на ставку налога. Для плательщиков ЕН группы 3 без НДС ее размер составляет 5 % (п. 293.3 НКУ).
Если же размер дохода превышает указанный предел, то плательщик ЕН группы 3 обязан:
— перейти на общую систему налогообложения (п.п. 3 п.п. 298.2.3 и п.п. 3 п. 293.8 НКУ). Об этом читайте ниже;
— сумму превышения допустимого объема дохода обложить ЕН с применением двойного размера ставки ЕН (п.п. 1 п. 293.5 и п.п. 3 п. 298.8 НКУ).
Как видно из нашего расчета, у плательщика ЕН в налогооблагаемый доход при продаже нежилой недвижимости попадает 6,5 млн грн. А это на 1,5 млн грн. больше, чем допустимый предел.
Поэтому юрлицо только 5 млн из полученных 6,5 млн от продажи обложит налогом по ставке 5 % (ставке для плательщиков группы 3 ЕН без НДС), а остальные 1,5 млн (6,5 млн - 5 млн) — по ставке 10 % (5 % х 2). По повышенной ставке ЕН следует облагать также другие доходы, которые единщик-нарушитель получит после продажи такого объекта.
Полученные доходы, которые превышают допустимые объемы дохода и облагаются налогом по двойной ставке, отражаются отдельно в налоговой декларации за отчетный период, в котором состоялось такое превышение. Для вас это будет декларация за І квартал 2019 года.
Единый налог, начисленный на превышение объема дохода, как и в предельных рамках, уплачивается в течение 10 календарных дней после предельного срока предоставления налоговой декларации за налоговый (отчетный) квартал.
Последствия нарушения
Покидаем ЕН. Если плательщик ЕН группы 3 от осуществления операций (в том числе одной, как в нашем случае) получил доход, который превышает 5 млн грн., то он нарушил одно из главных условий, которое дает ему право находиться на ЕН. А значит, он должен перейти на общую систему налогообложения с первого числа месяца, следующего за налоговым (отчетным) кварталом, в котором состоялось такое превышение (п.п. 3 п. 298.2.3 НКУ).
Заявление об отказе от упрощенной системы в таком случае подается не позднее 20 числа месяца, следующего за календарным кварталом, в котором допущено превышение объема дохода (п.п. 3 п. 293.8 НКУ).
В нашем случае операция по продаже недвижимости, которая привела к нарушению пятимиллионного предела, состоялась в январе 2019 года, следовательно, плательщик ЕН, который ее осуществил, должен перейти на общую систему налогообложения с 01.04.2019 г. Заявление следует подать не позднее 19.04.2019 г.
К сведению! Если вы Заявление на отказ не подали, фискалы все равно исключат вас из единоналожного Реестра с 01.04.2019 г. на основании п.п. 3 п. 299.10 НКУ.
При этом следует учитывать, что
плательщик ЕН, который в течение определенного квартала (в нашем случае — I квартала 2019 года) превысил предельный объем дохода, все равно до окончания такого квартала остается плательщиком ЕН
Все правила пребывания на ЕН, кроме размера ставки ЕН (из суммы превышения предельного дохода он будет уплачивать ЕН по двойной ставке), для него будут действовать до конца такого квартала, в том числе и те, которые предусмотрены п. 181.1 НКУ.
Напомним: эта норма защищает плательщиков ЕН групп 1 — 3 от обязательной НДС-регистрации, даже если у таких плательщиков объем поставок в течение последних 12 календарных месяцев превысит разрешенный предел в 1 млн грн.
То есть поскольку плательщик ЕН в течение І квартала 2019 года будет находиться в безНДСной группе ЕН, то до конца этого квартала ему регистрироваться плательщиком НДС не нужно. А вот с начала ІІ квартала его будет ожидать и общая система, и НДС.
Становимся плательщиком НДС. В нашем случае юрлицо, которое в январе 2019 года продало ОС за 9 млн грн. и переходит на общую систему с 01.04.2019 г., должно с этой даты зарегистрироваться плательщиком НДС.
Для этого оно может воспользоваться:
— либо процедурой обязательной регистрации плательщиком НДС, прописанной в п. 183.4 НКУ. То есть подать регистрационное заявление о регистрации плательщиком НДС не позднее 10 числа первого календарного месяца, в котором осуществлен переход на уплату других налогов и сборов (не позднее 10.04.2019 г.). И с даты внесения его в Реестр плательщиков НДС начинать полноценную НДС-жизнь;
— либо процедурой добровольной регистрации плательщиком НДС, прописанной в пп. 182.1 и 183.3 НКУ. Для этого юрлицу следует подать регистрационное заявление не позднее чем за 20 календарных дней до начала налогового периода, с которого оно будет считаться плательщиком налога (не позднее 11.03.2019 г.).
Если вы воспользуетесь процедурой добровольной регистрации плательщиком НДС, то можете выбрать желательную дату регистрации плательщиком НДС. Ею может быть 01.04.2019 г. Так поступать выгодно тем, кто уже с начала ІІ квартала желает проводить операции и без проблем начислять налоговые обязательства и получать право на налоговый кредит.
Налог на недвижимость
Кроме плохих новостей для юрлица, продавшего недвижимость, есть и относительно хорошая. Юрлицо, которое продало недвижимость в январе 2019 года (в любой из дней этого месяца), в 2019 году уже не будет платить за нее налог на недвижимое имущество и вообще о таком объекте в декларации по недвижимому имуществу не будет упоминать. Дело в том, что в соответствии с п.п. 266.8.1 НКУ в случае перехода права собственности на объект налогообложения от одного владельца к другому в течение календарного года налог исчисляется для предыдущего владельца за период с 1 января этого года до начала того месяца, в котором прекратилось право собственности на указанный объект налогообложения.
Учитывая это, на наш взгляд, если у плательщика ЕН эта недвижимость была единственным объектом недвижимости, то и декларацию на 2019 год подавать не нужно. Хотя следует помнить, что на практике местные фискалы иногда считают иначе. По их мнению, поскольку на 1 января объект недвижимости находился в собственности юрлица, то в декларации информацию о нем отразить нужно. А потом после окончания предельного срока подачи годовой декларации, чтобы не уплачивать начисленный налог, следует подать уточняющую декларацию и обнулить данные годовой декларации.
На наш взгляд, такой вывод ошибочен. Дело в том, что в соответствии с п. 49.2 НКУ при отсутствии в отчетном периоде объекта налогообложения и показателей, которые надо задекларировать, плательщик может не нагружать себя предоставлением пустой налоговой отчетности. В нашем случае идет речь именно об этой ситуации.
Судите сами. В случае если юрлицо продает недвижимость, в январе у него исчезает объект налогообложения по налогу на недвижимость, который следует задекларировать на соответствующий год (налог с начала года уплачивает покупатель), и одновременно исчезают до предельной даты предоставления декларации показатели для декларирования.
Этот вывод не прямо подтвердили и фискалы (см. БЗ 106.07). Они, в частности, отмечают: если переход права собственности на вновь созданный (нововведенный) объект налогообложения состоялся до 20 февраля, а отчетную декларацию уже подали, то до окончания предельного срока ее предоставления следует подать декларацию с типом «Звітна нова». Ну а если не успели подать отчетную декларацию до того, как объект выбыл, то ни об отчетной новой, ни об уточняющей речь уже не идет.
В то же время поскольку прямых разъяснений, в которых бы фискалы позволяли не подавать декларации при продаже объекта недвижимости в январе, нет, то юрлицам, которые не хотят спорить с фискалами, советуем:
1) либо подать отчетную декларацию и потом обнулить ее путем предоставления уточняющей декларации. То есть придерживаться мнения местных контролеров;
2) либо просто подать нулевую декларацию. Для этого при заполнении годовой декларации вам нужно:
— или применить ставку налога 0 %. Так следовало делать при предоставлении старой формы декларации, то есть в редакции приказа Минфина от 10.04.2015 г. № 408. Ее подавали на 2019 год в последний раз;
— или указать в декларации, что на протяжении года юрлицо будет пользоваться недвижимостью 0 месяцев. Так заполнять следует новую форму декларации, то есть в редакции приказа Минфина от 15.11.2018 г. № 897. Именно по этой форме нужно будет отчитываться на 2020 год.
Если так заполнить декларацию, то размер налога будет равен нулю. А значит, вас не смогут наказать за несвоевременное предоставление декларации и не придется морочиться с уточнением задекларированной суммы налога при предоставлении годовой декларации.
выводы
- При продаже плательщиком ЕН недвижимости ему следует правильно обложить ЕН полученный доход, никаких дополнительных налогов уплачивать не нужно.
- Налогооблагаемым доходом для единщика, продавшего недвижимость, которая использовалась больше года, является разница между размером выручки, полученной от реализации такой недвижимости, и ее остаточной стоимостью.
- Если после продажи недвижимости единщик группы 3 получит налогооблагаемый доход в сумме больше чем 5 млн грн. (больше чем предельный разрешенный доход), то он обязан перейти на общую систему налогообложения, а из суммы превышения уплатить ЕН по двойной ставке.
