Опоздавшие и незарегистрированные НН/РК в декларации

Когда отражаем?

НН. НО возникают у плательщика на дату, когда произошло налогообязывающее событие (согласно ст. 187 НКУ), и факт составления/регистрации НН тут никакой роли не играет. А вот для НК наличие зарегистрированной НН имеет решающее значение. Ведь суммы налога, уплаченного в связи с приобретением товаров/услуг, не подтвержденные зарегистрированными НН, в состав НК относить нельзя (п. 198.6 НКУ).

Подтверждает сказанное и норма п. 201.10 НКУ, согласно которой

При этом, если НН зарегистрирована своевременно, то НК можно отразить уже в периоде ее составления (даже если регистрация произошла в следующем периоде), а в случае регистрации с нарушением установленных сроков — только в периоде, когда такая опоздавшая НН зарегистрирована. Впрочем, налоговики до сих пор распространяют это правило и на РК* (письмо ГФСУ от 12.03.2018 г. № 952/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, БЗ 101.23). Поэтому:

* Исключение — разблокированные НН/РК, поданные на регистрацию в рамках установленных сроков. Подробнее об отражении таких НН/РК см. на с. 12.

1) отразить НО поставщик должен в периоде их возникновения независимо от факта регистрации составленной на такие НО НН;

2) отразить НК на основании НН, зарегистрированной с нарушением сроков, получатель может только в периоде ее регистрации;

3) по незарегистрированной НН отразить НК не получится.

Уменьшающие РК. Согласно п.п. 192.1.1 НКУ поставщик имеет право уменьшить сумму НО только после регистрации РК в ЕРНН. А вот получатель уменьшает НК независимо от факта получения и регистрации РК (см. письмо ГФСУ от 19.07.2018 г. № 3179/6/99-99-15-03-02-15/ІПК).

Заметьте: с начала 2018 года срок регистрации уменьшающих РК, составленных на НДСников, — 15 календарных дней с дня получения РК покупателем (п. 201.10 НКУ). Однако систему под эти новые сроки фискалы не перенастроили по сей день. Поэтому для определения периода отражения в НДС-декларации следует по-прежнему ориентироваться на старые сроки регистрации (смотря в какой — первой/второй — половине месяца РК составлен). Иначе выскочит ΣПеревищ (см. письмо ГФСУ от 21.05.2018 г. № 2231/6/99-99-15-03-02-15/ІПК // «Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 45, с. 3). То есть, по мнению налоговиков,

А значит, уменьшать НО по такому РК можно только в периоде его регистрации.

Но! Ориентироваться исключительно на старые сроки при регистрации уменьшающего РК нельзя. Ведь штраф согласно ст. 120¹ НКУ по такому РК грозит за нарушение именно новых сроков регистрации. Вот и выходит, что учитывать тут нужно и старые, и новые сроки регистрации.

Обратите внимание: сказанное касается только уменьшающих РК, составленных на плательщиков НДС. А вот уменьшающие РК, составленные на неНДСников, регистрируют по старым срокам (составленные с 1 по 15 число — до конца текущего месяца, составленные с 16-го по последний день месяца — до 15 числа (включительно) следующего месяца). А новые сроки вообще не учитывают. Ведь они для таких РК не работают.

И еще учтите: право на уменьшение НО зависит только от факта регистрации и не зависит ни от причин, по которым РК не зарегистрирован*, ни от промежутка времени от даты составления до даты получения его покупателем (БЗ 101.23).

* Хотя суды часто становятся на сторону налогоплательщика, в случае если его вины в несвоевременной регистрации нет (подробнее см. на с. 16).

Увеличивающие РК. Подпункт 192.1.2 НКУ гласит, что получатель имеет право увеличить сумму НК только после того, как РК будет зарегистрирован. В то время как поставщик увеличивает НО в периоде проведения перерасчета независимо от факта регистрации РК.

То есть увеличение НО/уменьшение НК всегда отражаем в периоде проведения перерасчета без оглядки на факт регистрации РК в ЕРНН. А вот уменьшаем НО/увеличиваем НК — только при условии, что РК зарегистрирован, и с учетом периода его регистрации. Так что уменьшить НО/увеличить НК на основании незарегистрированных РК не получится.

Правда, тут есть одно исключение: РК на исправление ошибки. На наш взгляд, уменьшить НО по такому ошибочному РК можно, не дожидаясь периода его регистрации. Хотя у налоговиков на этот счет другое мнение. Они считают, что ошибочные НО тоже можно уменьшить только после регистрации РК в ЕРНН (см., например, письма ГФСУ от 21.12.2017 г. № 3084/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, от 10.08.2017 г. № 1570/6/99-99-15-03-02-15/ІПК).

Имейте в виду: все перечисленные правила отражения НН/РК работают и для отражения НО/НК по услугам, полученным от нерезидента (БЗ 101.23). Но при регистрации уменьшающих «импортно-услужных» РК можно ориентироваться исключительно на старые сроки регистрации. Новые для них не работают — так как такие РК составлены не поставщиком.

И еще помните: если НК (его увеличение) не учли в положенном периоде, его можно отразить в последующих периодах — в рамках 1095 дней с даты составления НН/РК (абзац четвертый п. 198.6 НКУ). НО же всегда отражаем период в период. А ошибочные НН/РК (в том числе и с типом причины «20») в декларации не отражаем вовсе (БЗ 101.23).

Период отражения НО/НК по «опоздавшим»/незарегистрированным НН/РК

Где отражаем?

Начиная с декларации за июнь 2018 года НО текущего периода, отраженные на основании НН, не зарегистрированных в ЕРНН на дату подачи декларации, расшифровывают в таблице 1.1 приложения Д5. Причем в таблице 1.1 указывают только НО, отраженные в таблице 1.

Напомним: НО по незарегистрированным НН, составленным с 01.07.2015 г. по 31.05.2018 г., подлежат отражению в таблице 1.2 приложения Д5 к декларации за июнь 2018 года (последние два абзаца п.п. 2 п. 3 раздела V Порядка № 21). Поэтому отразить НО по таким НН сейчас можно только путем подачи уточненки.

Увеличивающие корректировки текущего периода, отраженные на основании увеличивающих РК, не зарегистрированных на дату подачу декларации, отражают в таблице 1.1 приложения Д1. А увеличивающие незарегистрированные РК, составленные с 01.07.2015 г. по 31.05.2018 г., подлежат отражению в таблице 1.2 приложения Д1 к декларации за июнь 2018 года (абз. 3 и 4 п.п. 8 п. 3 раздела V Порядка № 21).

Заметьте: данные из таблиц 1.1/1.2 приложений Д1/Д5 не влияют на сумму НО плательщика, их заполняют для того, чтобы сработал п. 200¹.9 НКУ и в дальнейшем получилось зарегистрировать перечисленные НН/РК без лишнего пополнения электронного счета (подробнее см. статью на с. 14).

Уменьшение НО на основании несвоевременно зарегистрированных уменьшающих РК (для поставщика) и увеличение НК на основании несвоевременно зарегистрированных НН/увеличивающих РК (для покупателя), отражают в декларации в общем порядке — точно так же, как НО/НК по своевременным НН/РК. Нигде отдельно такие опоздавшие НН/РК не выделяют.

Если не отразили

Как мы уже говорили, НК (его увеличение), не отраженный в положенном периоде, можно отразить в любом следующем периоде — в течение 1095 дней с даты составления НН/РК (абзац четвертый п. 198.6 НКУ). А вот добавить неотраженные/уменьшить не уменьшенные НО, а также уменьшить не уменьшенный НК можно только путем предоставления УР.

Учтите: в уточняющих приложениях Д1/Д5 указываем только те строки, которые необходимо добавить. А ранее отраженные правильные данные не повторяем (п. 8 разд. VI Порядка № 21).

Причем уточнить таблицы 1.1, 1.2 приложений Д1, Д5 тоже можно (заполняют их по такому же добавочному принципу).