Кассовый метод НДС: самое важное

Кассовый метод: обязательный и добровольный

Кассовый метод — это метод налогового учета НДС, при котором, в отличие от метода первого события, даты начисления НО/отражения НК возникают по деньгам или получению/предоставлению других видов компенсации (п.п. 14.1.266 НКУ). А вот поставка/получение товаров (услуг) роли не играет и не приводит к НДС-последствиям.

Однако просто по желанию взять и перейти с первого события на кассовый метод не получится, поскольку кассовый метод установлен только для определенных операций, круг которых четко обозначен в НКУ. Причем их не так уж много, и в основном применение к ним кассового метода является обязанностью плательщиков (см. таблицу):

Когда применяется кассовый метод

Как видим, выбрать кассовый метод по желанию можно только при выполнении подрядных строительных работ. О таком выборе лучше прописать в приказе об учетной политике (БЗ 101.06, письмо ГНСУ от 21.11.2019 г. № 1470/6/99-00-07-03-02-15/ІПК, письмо ГФСУ от 25.10.2018 г. № 4579/6/99-99-15-03-02-15/ІПК)*. А вот в остальных случаях его применение является обязательным.

* Однако если строительный контракт вписывается в долгосрочный, его облагают по долгосрочным правилам, установленным пп. 187.9, 198.2 НКУ, т. е. по факту передачи-получения результатов работ (письмо ГФСУ от 27.08.2019 г. № 4004/6/99-99-15-03-02-15/ІПК), даже при оплате за счет бюджетных средств (БЗ 101.06, письмо ГФСУ от 22.12.2018 г. № 5390/ІПК/99-99-15-03-02-15/ІПК).

«Кассовая» отметка в декларации. И не забудьте с начала применения кассового метода регулярно проставлять отметку в заключительной части декларации по НДС, которой сообщать о своем статусе кассовика. При этом никаких заявлений о начале использования кассового метода вместе с декларацией подавать не нужно (БЗ 101.06, 101.24). Разве что если льготник — поставщик угля решит отказаться от угольной НДС-льготы, то он может подать (вместе с декларацией либо отдельным документом) заявление на отказ/приостановку угольной льготы (по форме приложения 3 к Порядку № 21**, см. п. 9 разд. III этого Порядка, БЗ 101.12), после чего ему будет светить кассовый метод по НДС.

** Порядок заполнения и предоставления налоговой отчетности по НДС, утвержденный приказом Минфина от 28.01.2016 г. № 21.

Пункт 187.7 НКУ — не кассовый метод

Как предусмотрено п. 187.7 НКУ, при поставках товаров/услуг с оплатой за счет бюджетных средств НО начисляют по дате зачисления денежных средств на счет плательщика. При этом подтверждением того, что товары/услуги оплачиваются за счет бюджетных средств, является наличие в договоре условия об оплате поставленных товаров/услуг с соответствующего бюджетного счета, открытого в органах Госказначейства (БЗ 101.13, письмо ГНСУ от 27.11.2019 г. № 1609/6/99-00-07-03-02-15/ІПК).

Внимание! Не путайте п. 187.7 НКУ с кассовым методом. Ведь для таких операций этим пунктом установлена только особая дата начисления НО. Тогда как НК возникает по общим правилам. Поэтому

а не по деньгам (п. 198.2 НКУ; БЗ 101.13). Ввиду этого отметку о кассовом методе в заключительной части декларации при применении п. 187.7 НКУ проставлять не нужно (БЗ 101.24). Подробнее см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2019, № 46, с. 10.

Переброска предоплаты и другое

Зачет предоплаты в счет другого договора. Поскольку при переброске поступившей предоплаты с одного договора на другой оплата по первому договору отменяется (для кассовика исчезает объект налогообложения), а деньги становятся оплатой за товары, поставленные по другому договору, то кассовику необходимо:

— обнулить авансовую НН по договору № 1 — составить к ней уменьшающий РК;

— составить новую НН по договору № 2 исходя из суммы переброшенной оплаты (поскольку оплата является для кассовика НО-событием).

Оба документа (и уменьшающий РК, и новую НН) составляют датой подписания допсоглашения (письмо ГУ ГНСУ в Донецкой обл. от 28.01.2020 г. № 322/ІПК/05-99-04-01).

При этом уменьшающий РК составляют с причиной 103 «Повернення товару або авансових платежів» (письмо ГФСУ от 23.04.2019 г. № 1761/6/99-99-15-03-02-15/ІПК). Его регистрирует покупатель. Причем уменьшить НО поставщик может только после регистрации покупателем РК. А вот покупатель обязан уменьшить НК датой проведения перерасчета (т. е. датой составления РК) независимо от его регистрации.

И в продолжение еще ряд ситуаций.

Зачет встречных денежных требований. Если денежная задолженность перед кассовиком закрывается путем зачета встречных однородных требований, такой зачет считается другим видом компенсации. Поэтому на дату проведения зачета кассовику нужно начислить НО по НДС.

В свою очередь, по встречным зачтенным (читай: оплаченным) покупкам при наличии входной НН у кассовика возникнет право на НК (БЗ 101.07, письма ГФСУ от 24.07.2017 г. № 1323/6/99-99-15-03-02-15/ІПК и от 18.08.2017 г. № 1673/6/99-99-15-03-02-15/ІПК).

Списание задолженности. Списание кассовиком просроченной дебиторской задолженности за поставленные и не оплаченные товары/услуги налоговики расценивают как «другой вид компенсации» и требуют от кассовика на дату списания долга по операции поставки товаров/услуг начислить НО по НДС (БЗ 101.06, письма ГНСУ от 23.01.2020 г. № 261/6/99-00-07-03-02-06/ІПК). По нашему мнению, под «другим видом компенсации» нужно понимать возмещение стоимости товаров/услуг в неденежной форме: по бартеру, зачетом и т. д. А вот списание безнадежного долга сюда никак не попадает. Тем более, что сами налоговики раньше не настаивали на начислении НО при списании дебиторки (см. письмо Межрегионального ГУ ГФС от 16.09.2015 г. № 21853/10/28-10-06-11).

К тому же контролеры по старинке говорят о возможности списания задолженности с истекшим сроком исковой давности только после принятия необходимых мер по ее взысканию. И почему-то забывают о позиции Минфина, доведенной ОНК, утвержденной приказом от 03.04.2018 г. № 400. В ней разъяснялось, что достаточным критерием признания задолженности безнадежной (по п.п. «а» п.п. 14.1.11 НКУ) является собственно истечение срока исковой давности и никаких дополнительных мер (в частности, обращения в суд) для этого не требуется. Подробнее о безнадежной задолженности см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2020, № 14, с. 2.

А вот при списании кредиторской задолженности (по полученным, но так и не отоваренным авансам) откорректировать НО у кассовика получится только при условии регистрации РК с учетом 1095 дней (письмо ГНСУ от 21.01.2020 г. № 222/6/99-00-07-03-02-06/ІПК).

Уступка права требования. Имейте в виду, что начислять НО от кассовика налоговики также требуют и в случае уступки права требования (письмо ГУ ГФС в Днепропетровской обл. от 18.06.2018 г. № 2685/ІПК/04-36-12-01-16).

Расчеты векселем. Другим видом компенсации для кассового метода считается компенсация любым способом, отличным от оплаты денежными средствами, в том числе расчеты векселем. Поэтому на дату получения за поставленные товары/услуги векселя кассовик должен начислить НО по НДС (письма ГФСУ от 26.12.2017 г. № 3132/6/99-99-15-03-02-15/ІПК и от 28.10.2016 г. № 23368/6/99-99-15-03-02-15).

НК у кассовиков

НК — не позже 1095 дней. При кассовом методе право на НК возникает по оплате. При этом помните, что п. 198.6 НКУ установлен предельный срок для отражения НК — 1095 дней (касается также и кассового метода). Поэтому

А значит, ваш НК не пропадет, если расчеты с поставщиками провести до истечения предельных 1095 дней. Иначе отразить НК уже не выйдет. ☹

Впрочем, должны заметить, что в законопроекте № 1210 собираются учесть специфику кассовиков и сохранить для них возможность отражения НК даже при расчетах после 1095 дней. Для этого в п. 198.6 НКУ для кассовиков пропишут особый (двухмесячный) срок на отражение НК после совершения оплаты. И установят, что плательщики-кассовики, не отразившие НК в течение 1095 дней с даты составления НН в связи с отсутствием оплаты, могут отразить НК в периоде оплаты (осуществления другой компенсации), однако не позже 60 календарных дней с даты списания средств. Тогда нюансы кассовиков будут учтены.

НК при оплате по частям. При проведении расчетов с поставщиками за полученные товары/услуги частями налоговики не против отражения кассовиками по входным НН поэтапного частичного НК (т. е. также по частям). Поэтому если оплата товаров/услуг на основании одной НН осуществляется в разных периодах, то суммы НДС относятся к НК тех отчетных периодов, в которых происходит частичная оплата (письма ГФСУ от 05.02.2018 г. № 459/6/99-99-15-03-02-15/ІПК и от 10.08.2017 г. № 1562/6/99-99-15-03-02-15/ІПК). Хотя кассовик, в общем-то, может показать весь НК и после полного расчета или отложить его отражение с учетом 1095 дней.

НК при двух методах НДС-учета. Как отмечалось, кассовый метод касается только отдельных операций, определенных НКУ. А вот к другим операциям применяют метод первого события (письмо ГФСУ от 08.02.2019 г. № 460/6/99-99-15-03-02-15/ІПК). Правда, о правилах формирования НК при использовании двух методов учета НКУ умалчивает. Однако, как разъясняют контролеры, при одновременном применении двух методов НДС-учета:

—по кассовому методу следует формировать НК как по товарам/услугам, непосредственно реализуемым по кассовому методу, так и по товарам/услугам, используемым для осуществления операций по их поставке (письма ГФСУ от 29.09.2017 г. № 2084/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, от 22.07.2016 г. № 15913/6/99-99-15-03-02-15 и от 22.01.2016 г. № 2055/7/99-99-19-03-02-17);

— по приобретаемым товарам/услугам двойного назначения (т. е. для одновременного использования и в кассовых, и в первособытийных операциях) возникает необходимость аналогичного распределения НК: на кассовый и первособытийный (БЗ 101.13, письма ГФСУ от 15.01.2019 г. № 148/6/99-99-15-03-02-15/ІПК и от 28.09.2018 г. № 4233/6/99-99-15-03-02-15/ІПК). Такое распределение НК проводят в таблице 4 приложения Д7 (п. 16 разд. III Порядка № 21, БЗ 101.24).

Покупки у нерезидентов с постоплатой и НК

Услуги от нерезидента. Вопрос продиктован тем, что ситуации касаются сразу несколько норм законодательства. С одной стороны, плательщик-кассовик НК (как и НО) формирует по оплате. С другой стороны, для нерезидентских услуг действуют свои правила НДС-учета, предусмотренные пп. 187.8, 198.2, ст. 208 НКУ. А ими установлено, что НО с услуг нерезидента начисляют по первому событию (получению услуг или их оплате). При этом составленная в их подтверждение НН одновременно у получателя услуг служит основанием для отражения НК.

Но как быть, если услуги нерезиденту пока что не оплачены? Можно ли плательщику-кассовику на основании такой НН формировать НК? Налоговики отвечают: можно. Как разъясняют контролеры,

Поэтому если НН с нерезидентских услуг зарегистрирована, то на основании такой НН плательщик-кассовик имеет право отражать НК, не дожидаясь момента перечисления за них оплаты (п. 201.12 НКУ, письма ГНСУ от 06.12.2019 г. № 1766/6/99-00-07-03-02-15/ІПК и от 28.12.2019 г. № 2238/6/99-00-07-03-02-15/ІПК). Разве что по желанию такой НК можно откладывать до 1095 дней (п. 198.6 НКУ).

Импорт товаров. Похожая ситуация при импорте товаров с постоплатой. Здесь ключевыми остаются импортные нормы пп. 187.8, 198.2, 201.12 НКУ (ср. ). Поэтому плательщик-кассовик (как и обычный импортер) относит импортный НДС (уплаченный при ввозе) в состав НК в периоде его уплаты на основании надлежащим образом оформленной таможенной декларации (письма ГФСУ от 09.10.2018 г. № 4353/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, от 19.11.2018 г. № 4874/6/99-99-15-03-02-15/ІПК и от 15.01.2018 г. № 146/6/99-99-15-03-02-15/ІПК). Напомним, что такой НК откладывать на 1095 дней нельзя. Поэтому момент расчетов с нерезидентом на импортный НК никак не повлияет.

НН кассовиков

Кассовики по п. 44 подразд. 2 разд. ХХ НКУ. Возможность составления сводных ритмичных НН для кассовиков по п. 44 подразд. 2 разд. ХХ НКУ прямо предусмотрена этим пунктом.

Такие плательщики при осуществлении «ритмичных» поставок:

— покупателям — плательщикам НДС — могут составлять не позднее последнего дня месяца, в котором получены средства, сводные НН на каждого плательщика налога, с которым поставки носят такой характер, с учетом всей суммы полученных от него средств на протяжении такого месяца;

— покупателям — неплательщикам НДС — могут составлять не позднее последнего дня месяца, в котором получены средства, сводную НН с учетом всей суммы полученных от них за месяц средств.

Напомним: в общем случае ритмичными являются поставки товаров/услуг одному покупателю два и более раз в месяц. Однако для кассовиков (с акцентом на оплате) ритмичным характером поставки считают получение оплаты за товары/услуги два и более раз в месяц. Причем налоговики не против составления кассовиками по п. 44 сводных НН, даже если под оплаты в отчетном месяце поставок не произошло (письмо ГФСУ от 23.08.2017 г. № 1729/6/99-99-15-03-02-15/ІПК).

А вот при одноразовой оплате в месяц (единым платежом, а не несколькими) операция не носит ритмичного характера, поэтому основания для составления сводной НН в таком случае отсутствуют, а составляют обычную НН датой поступления оплаты (письмо ГНСУ от 16.09.2019 г. № 274/6/99-00-07-03-02-15/ІПК). К тому же не сводную, а обычную НН оформляют и в случае поступления другой (неденежной) компенсации (письма ГНСУ от 24.02.2020 г. № 751/6/99-00-07-03-02-06/ІПК и от 03.12.2019 г. № 1681/6/99-00-04-03-02-15/ІПК).

Таким образом, для кассовиков по п. 44 есть своя спецнорма, позволяющая составлять сводные НН с учетом специфики кассового метода, т. е. исходя из проведенных за месяц денежных расчетов. Хотя при желании они могут составлять и обычные НН.

Другие кассовики. Что же касается других кассовиков, то, как разъясняют контролеры, для них возможность составления сводных НН в НКУ не предусмотрена. Поэтому на дату поступления оплаты им нужно составлять обычные НН (БЗ 101.16, письма ГНСУ от 06.03.2020 г. № 962/6/99-00-07-03-02-06/ІПК и от 14.06.2019 г. № 2754/6/99-99-15-03-02-15/ІПК).

И вправду, норм, аналогичных п. 44 (о составлении сводных НН с учетом всех оплат за месяц), для остальных плательщиков, применяющих кассовый метод, нет. Впрочем, считаем, ничто не запрещает им воспользоваться общим правилом составления сводных НН из п. 201.4 НКУ (однако, так как он заточен на поставки, приобщить к нему тонкости кассового метода путем сопоставления поставок и оплат за месяц). И, например, составлять сводные НН на товары/услуги, поставленные и оплаченные в том же отчетном месяце, а на сумму превышения поступивших оплат над поставками — не позже последнего дня месяца оформлять обычные НН. Хотя контролеры почему-то о такой возможности умалчивают.

Уход с кассового метода

Сперва заметим, что уйти с кассового метода, по сути, могут поставщики угля (если выберут угольную льготу по п. 45 подразд. 2 разд. ХХ НКУ) и кассовики при выполнении подрядных строительных работ. Правда, по мнению налоговиков, в последнем случае — при выполнении подрядных строительных работ отказаться от кассового метода можно только с начала года (путем внесения соответствующих изменений в приказ об учетной политике).

Учтите: при отказе от кассового метода налоговики требуют от экс-кассовика на дату перехода (последним днем отчетного периода применения кассового метода) начислить НО/НК по всем переходным — не оплаченным в период применения кассового метода поставкам/покупкам (БЗ 101.06, письмо ГНСУ от 27.12.2019 г. № 2187/6/99-00-07-03-02-15/ІПК). Хотя такой переходный момент не прописан в НКУ.

Что ж, надеемся, тогда налоговики не будут цепляться к покупателям и выкашивать у них НК с таких входных переходных НН, зашедших от поставщиков экс-кассовиков.