Уменьшение уставного капитала

6.1. Уменьшаем уставный капитал добровольно и обязательно

Случаи уменьшения уставного капитала

Как мы сказали выше, уменьшение уставного капитала ООО может быть добровольным и обязательным. Начнем с того, что рассмотрим случаи, когда такое уменьшение является обязаловкой.

Так, уставный капитал должен быть уменьшен, если:

а) один из участников не внес или не полностью внес свой взнос в уставный капитал в дополнительный срок, специально предоставленный для этого исполнительным органом или уставом (ч. 2 ст. 15 Закона об ООО). Но имейте в виду: это всего лишь один из вариантов развития событий в случае с просрочкой осуществления взноса (см. с. 7);

б) стоимость чистых активов общества снизилась более чем на 50 % в сравнении с этим показателем по состоянию на конец предыдущего года. При этом исполнительный орган обязан созвать общее собрание участников, которое должно состояться в течение 60 дней со дня такого снижения. В этом случае уменьшение уставного капитала — это лишь один из возможных способов решения проблемы (причем сумму уменьшения Закон не устанавливает). Также общее собрание может предложить применить другие меры для улучшения финансового состояния или ликвидировать общество (ч. 3 ст. 31 Закона об ООО);

в) общество выкупает долю своего участника в случае несоздания резервного капитала в размере стоимости такой доли. Обратите внимание: если при госрегистрации изменений в ЕГР, связанных с выкупом доли, ООО не подаст справку о том, что оно создало соответствующий резервный капитал, регистратор самостоятельно внесет изменения в ЕГР об уменьшении уставного капитала на выкупленную долю (ч. 1 ст. 25 Закона об ООО, ч. 3 ст. 25 Закона № 755);

г) участник исключается или выходит из общества. В этом случае регистратор автоматически, безапелляционно уменьшает уставный капитал общества (ч. 3 ст. 25 Закона № 755).

Вот, собственно, и все случаи, когда у ООО в соответствии с законодательством может возникнуть необходимость уменьшить уставный капитал. Однако ничто не запрещает сделать это и добровольно, при отсутствии указанных выше обстоятельств. Это следует, в частности, из ч. 1 ст. 19 Закона об ООО. Например, общее собрание участников может принять решение пропорционально уменьшить все вклады участников и выплатить им стоимость части их долей.

Обратите внимание:

Полномочием принять решение об уменьшении уставного капитала наделено исключительно общее собрание ООО. Делегировать его исполнительному органу нельзя (ст. 30 Закона об ООО).

Порядок уменьшения уставного капитала

Перед тем как принимать решение об уменьшении уставного капитала ООО, отдельным обществам необходимо проверить, есть ли возможность для такого уменьшения. Это касается тех ООО, для которых законодательством установлен минимальный размер уставного капитала (см. табл. 1.1 на с. 3). Им нужно убедиться, не станет ли уставный капитал в результате уменьшения ниже законодательно допустимого размера.

Если же для ООО требования по минимальному размеру уставного капитала не установлены, главное, чтобы он в принципе был (т. е. нельзя уменьшить его до нуля).

Ограничительные требования (если они есть) не нарушены? Отлично! Тогда общее собрание участников может принять соответствующее решение об уменьшении уставного капитала общества.

В течение 10 дней после этого исполнительный орган должен сообщить кредиторам о принятом решении. Сделать это нужно письменно. При этом уведомлять следует только тех кредиторов, чьи требования к обществу не обеспечены залогом, гарантией или поручительством (ч. 3 ст. 19 Закона об ООО).

Кредиторы в течение 30 дней после получения такого уведомления могут обратиться к обществу с письменным требованием об осуществлении в течение 30 дней одного из таких действий (по выбору общества):

1) обеспечение выполнения обязательств путем заключения договора обеспечения;

2) досрочное прекращение или выполнение обязательств перед кредитором;

3) заключение другого договора с кредитором.

Если общество ни одного из этих действий не совершит, то кредиторы могут требовать в судебном порядке прекращения или исполнения обязательств обществом.

Если же кредитор не обратился к обществу с письменным требованием в 30-дневный срок, то считается, что он не требует от общества осуществления дополнительных действий по выполнению обязательств перед ним (ч. 5 ст. 19 Закона об ООО). Как говорится, кто не успел, тот опоздал.

А нужно ли «уменьшительные» изменения приводить в уставе общества? Как мы уже упоминали, информацию о размере и порядке формирования уставного капитала приводить в уставе не обязательно (ч. 5 ст. 11 Закона об ООО). Следовательно, если устав ООО не содержит информацию о величине уставного капитала, то вносить в него изменения в связи с уменьшением уставного капитала не нужно. Но!

Для этого госрегистратору подают документы, указанные в ч. 5 ст. 17 Закона № 755.

В общем-то, это и все основные организационные моменты, связанные с уменьшением уставного капитала ООО, о которых вам нужно знать. Далее будем говорить об учетной стороне вопроса.

6.2. Учет уменьшения уставного капитала

Отражение в учете уменьшения уставного капитала ООО будет зависеть от того, каковы причины такого уменьшения. Остановимся на основных ситуациях.

Уменьшение на сумму недовнесенных взносов

Вы помните: на то, чтобы полностью внести свою долю в зарегистрированный уставный капитал ООО, участникам отведен определенный срок (см. с. 7). Если участник просрочивает внесение взноса или его части, устанавливается дополнительный срок для погашения задолженности (ч. 1 ст. 15 Закона об ООО). Такой срок может быть прописан в уставе ООО или же установлен исполнительным органом общества. Но! Он не может превышать 30 дней. Если в дополнительный срок внесение взноса в полном объеме не происходит, общее собрание участников может принять решение об уменьшении уставного капитала на сумму недовнесенных взносов.

В бухгалтерском учете эмитента уменьшение уставного капитала показывают одновременно с уменьшением задолженности участника по невнесенному взносу: Дт 401 — Кт 46.

Что касается инвестора, то, на наш взгляд, подход здесь должен быть таким же, как и при выходе из ООО (см. раздел 7 на с. 45). При этом, по мнению Минфина (письмо от 21.12.2018 г. № 35210-07-10/34262 // «Налоги & бухучет», 2019, № 12, с. 2), выход из общества, в отличие от продажи доли, следует отражать свернуто проводкой: Дт 377 — Кт 14.

Таким образом, если провести аналогию, при уменьшении уставного капитала эмитента на сумму невнесенного взноса инвестора последнему в учете необходимо сделать следующую запись: Дт 685 — Кт 14. Но следует заметить, что балансовая стоимость финансовой инвестиции* может отличаться от суммы задолженности по взносу в уставный капитал ООО.

* Об оценке финансовых инвестиций на дату баланса см. в разделе 4 на с. 23.

В связи с этим разницу необходимо списать в состав:

— прочих доходов (Дт 685 — Кт 746), если стоимость финансовой инвестиции меньше суммы задолженности;

— прочих расходов (Дт 977 — Кт 14), если балансовая стоимость финансовой инвестиции превышает сумму задолженности по взносу в уставный капитал.

Учтите! Уменьшение уставного капитала в такой ситуации не обязательно приводит к исключению инвестора из состава участников общества. Например, несколько учредителей внесли свои взносы частично. Общее собрание принимает решение об уменьшении уставного капитала на сумму недовнесенных взносов. Тогда никто из учредителей не покидает ООО. Просто такое решение может привести к перераспределению их долей. В связи с этим при уменьшении суммы на счете 14 не переусердствуйте, чтобы не списать лишнего (см. пример 6.1).

Налоговый учет уставного капитала ООО и у эмитента, и у инвестора полностью ориентирован на бухучет независимо от того, являются они высокодоходниками или малодоходниками. В части НДС — без последствий.

Рассмотрим такую ситуацию на примере.

Пример 6.1. Зарегистрированный уставный капитал ООО «Хамелеон» составляет 960000 грн. Доля ООО «Саламандра» в уставном капитале ООО «Хамелеон» — 15 % (144000 грн). В установленные законодательством сроки этот учредитель полностью не внес свой взнос.

Недовнесенная сумма составила 115200 грн. В связи с этим общим собранием участников принято решение об уменьшении уставного капитала ООО «Хамелеон» на сумму недовнесенного взноса.

Финансовая инвестиция учитывается ООО «Саламандра» по справедливой стоимости. Ее балансовая стоимость на дату уменьшения уставного капитала составляет 110000 грн.

Покажем, как такое уменьшение отразить в учете эмитента и инвестора, в табл. 6.1 на с. 42.

Таблица 6.1. Уменьшение уставного капитала ООО на сумму недовнесенных взносов

Уменьшение из-за снижения стоимости чистых активов

Согласно п. 4 П(С)БУ 19 чистые активы — это активы предприятия за вычетом его обязательств. То есть фактически это сумма собственного капитала предприятия*.

* Согласно п. 3 НП(С)БУ 1 собственный капитал — это разница между активами и обязательствами предприятия.

Уставный капитал ООО может быть уменьшен, если стоимость чистых активов общества снизилась более чем на 50 % в сравнении с этим показателем по состоянию на конец предыдущего года (см. с. 39). Чаще всего такая ситуация возникает, когда у общества по окончании отчетного периода возникает непокрытый убыток. Следовательно, в таком случае, уменьшая уставный капитал, нужно уменьшить непокрытый убыток ООО: Дт 401 — Кт 442.

Никаких налоговых последствий у предприятия-эмитента в этом случае не будет.

Что касается инвестора, то, на наш взгляд, в его учете эта операция отражаться не должна. Однако не забудьте на дату баланса переоценить стоимость финансовых инвестиций в соответствии с требованиями пп. 8 — 15 П(С)БУ 12 (в зависимости от метода их учета).

Пример 6.2. В связи со снижением стоимости чистых активов более чем на 50 % в сравнении с этим показателем на конец предыдущего года общее собрание участников ООО приняло решение об уменьшении уставного капитала на 90000 грн. Уменьшение уставного капитала осуществляется с одновременным уменьшением непокрытых убытков. При этом доля участника А составляет 40 % уставного капитала, а участника Б — 60 %.

Как такие операции отразить в учете эмитента, см. в табл. 6.2.

Таблица 6.2. Уменьшение уставного капитала ООО с целью покрытия убытков

Выкуп и аннулирование доли в уставном капитале

Согласно ч. 3 ст. 25 Закона об ООО, если общество на день приобретения доли в собственном уставном капитале* не сформирует резервный капитал в размере цены приобретения такой доли, его уставный капитал будет уменьшен. Произойдет это автоматически при внесении госрегистратором изменений в ЕГР на основании ч. 3 ст. 25 Закона № 755.

* Подробно о выкупе доли участника самим ООО с последующей ее реализацией см. в разделе 10 на с. 68.

Если резервный капитал в необходимой сумме будет сформирован (и справку об этом общество предоставит госрегистратору), выкуп доли не повлечет уменьшения уставного капитала. Но в таком случае выкупленную долю необходимо «пристроить в хорошие руки» в течение года. ООО в течение указанного периода не реализовало эту долю? Порядок действий в такой ситуации Законом об ООО прямо не прописан, но, по-видимому, уставный капитал также придется уменьшить.

Как уменьшение уставного капитала в таких случаях отразить в учете, сейчас узнаете.

Стоимость выкупленных у участников ООО собственных долей отражается в учете эмитента в составе изъятого капитала по дебету субсчета 452 «Изъятые вклады и паи». При аннулировании долей делают проводку: Дт 401 — Кт 452.

Обратите внимание: согласно п. 8 П(С)БУ 13 доли относятся к инструментам собственного капитала (далее — ИСК). При этом расходы на приобретение ИСК отражают уменьшением дополнительного вложенного капитала, а при его отсутствии — уменьшением нераспределенной прибыли (увеличением непокрытого убытка). Причем к таким расходам относятся лишь расходы на оплату услуг сторонних организаций по операциям, результатом которых является увеличение или уменьшение величины собственного капитала предприятия (п. 25 П(С)БУ 13).

В свою очередь, прибыль (убыток) от аннулирования ИСК эмитент отражает увеличением (уменьшением) дополнительного вложенного капитала. Если убыток от аннулирования ИСК превышает сумму дополнительного вложенного капитала, сумму превышения отражают уменьшением нераспределенной прибыли (увеличением непокрытого убытка) (п. 28 П(С)БУ 13).

При этом в соответствии с Инструкцией № 291

Налоговые последствия при выкупе собственных долей у предприятия-эмитента за денежные средства не возникают независимо от того, является он высокодоходником или малодоходником, а также от того, зарегистрирован ли он плательщиком НДС.

Что касается инвестора, то операцию продажи доли в уставном капитале эмитенту он отражает в общем порядке купли-продажи корпоративных прав (особенности учета см. на с. 58).

Рассмотрим пример.

Пример 6.3. ООО выкупило долю участника-юрлица*. Номинальная стоимость доли — 60000 грн. Доля выкуплена по рыночной стоимости:

* В разделе 9 спецвыпуска (см. с. 63) вы можете узнать, как быть с НДФЛ и ВС в случае, если корпоративные права продает физическое лицо.

а) 90000 грн;

б) 52500 грн.

Поскольку госрегистратору не была подана справка о формировании резервного капитала, уставный капитал ООО уменьшается при внесении в ЕГР сведений о выкупе доли.

На момент уменьшения уставного капитала ООО сальдо по кредиту субсчета 421 составляло 25000 грн.

Покажем, как такие операции отразить в учете ООО, в табл. 6.3**.

** А о том, как продажа доли в уставном капитале отражается в учете участника, см. в разделе 8 на с. 56.

Таблица 6.3. Выкуп и аннулирование доли участника

Еще один нередко встречающийся случай уменьшения уставного капитала ООО — выход участника из общества. Но чтобы подробно рассмотреть все нюансы учета такой операции, мы вынесли этот случай в отдельный раздел, к которому сейчас и перейдем.