Сделка недействительна: последствия

Юридические тонкости

Первое, что необходимо запомнить: сделка считается недействительной с момента ее совершения. Если же права и обязанности по недействительной сделке должны были возникнуть в будущем, то такие права и обязанности не возникают (ст. 236 ГКУ).

То есть если сделку признают недействительной (по суду) или ничтожной (т. е. недействительной автоматически, в силу закона), то считайте, что ее не было.

Что дальше? Есть общие последствия, не зависящие от причин недействительности, а есть специфические, присущие только недействительности по определенным причинам.

Вернуть полученное. Это общее последствие недействительности, независимо от ее причин.

Например, если признают недействительным договор купли-продажи, то продавец должен вернуть покупателю уплаченные деньги, а покупатель продавцу — товар.

А что если того, что было передано по договору, уже нет? В таком случае придется возместить стоимость переданного имущества (оказанной услуги/выполненной работы), но уже по ценам, существующим на момент возмещения (ч. 1 ст. 216 ГКУ, ч. 2 ст. 208 ХКУ).

Разберем на примерах. Недействительным признается договор аренды помещения. Это означает, что арендодатель должен вернуть арендатору фактически полученную арендную плату за весь период аренды до принятия соответствующего решения судом. Арендатор же обязан вернуть помещение плюс арендную плату по ценам, существующим на момент возмещения. А если недействителен договор подряда? В таком случае подрядчик должен вернуть уплаченные заказчиком деньги (если таковые были), а заказчик — стоимость выполненных работ по ценам, существующим на момент возмещения.

Если возникает разница между суммами, которые возвращают заказчик (арендатор) и исполнитель (арендодатель), то суд должен взыскать только ее. Если больше сумма от заказчика (арендатора), то разница взыскивается в пользу исполнителя (арендодателя). Если же больше сумма исполнителя (арендодателя) — в пользу заказчика (арендатора). Вся остальная сумма должна закрываться зачетом.

О возврате сумм по ценам на момент возмещения не может быть и речи, когда обязательства признали недействительными на будущее. Например, помещение по договору аренды передать еще не успели, а арендную плату перечислили авансом.

Все полученное — государству. Не волнуйтесь: это последствие грозит только в определенных случаях. В частности, тогда, когда причиной недействительности стало заключение сделки с целью, заведомо противоречащей интересам государства и общества (ч. 1 ст. 208 ХКУ, ч. 3 ст. 228 ГКУ).

Как это происходит? Если в результате проверки налоговики выявят, что тот или иной договор противоречит интересам государства, то они должны обратиться в суд. В иске фискалы будут требовать взыскать полученное сторонами договора в пользу государства.

Но взыскать эти суммы, как показывает судебная практика, не так уж и просто. Решений в пользу плательщика немало: постановления ВС от 14.11.2018 г. по делу № 2а-12869/12/2670, от 31.10.2018 г. по делу № 2а-12329/09/0470, от 20.06.2018 г. по делу № 802/470/17-а*.

* См. по ссылкам: reyestr.court.gov.ua/Review/77865367, reyestr.court.gov.ua/Review/77537821 и reyestr.court.gov.ua/Review/74894232 соответственно.

Запомните еще несколько важных нюансов.

1. Для того, чтобы применить последствия из ст. 208 ХКУ (ч. 3 ст. 228 ГКУ), нужно установить умысел хотя бы у одной из сторон на заключение «антигосударственной» сделки. То, что сделка ничтожна или недействительна, еще не говорит о том, что умысел есть.

2. Последствия из ст. 208 ХКУ — это административно-хозяйственная санкция (постановление ВС от 18.09.2018 г. по делу № 2а-446/11/1370**). А это означает, что у налоговиков ограничено время для подачи иска о взыскании полученного сторонами по договору. Срок составляет 6 месяцев со дня выявления нарушения, но не позднее чем через один год со дня его совершения (ч. 1 ст. 250 ХКУ).

** См. по ссылке: reyestr.court.gov.ua/Review/76614405

3. Ключевой момент — у кого был умысел на заключение такой «нехорошей» сделки.

Если умысел был у обеих сторон и они уже выполнили свои обязательства, то в доход государства взимается все полученное такими сторонами. А если договор выполнила только одна сторона? Тогда полученное другой стороной, а также то, что должно было быть передано стороне-исполнителю, будет взыскиваться со стороны, в пользу которой была выполнена часть договора.

Возьмем тот же договор купли-продажи.

Если товар уже передан, а оплата прошла, то в пользу государства у покупателя отберут товар, а у продавца — деньги.

Если передан только товар, то и товар, и оплату за него будут взимать с покупателя.

Если покупатель оплатил товар авансом, а товар не получил, то товар и деньги будут взыскивать с продавца.

Если злой умысел был только у одной из сторон, то эта сторона должна вернуть все полученное по ущербному договору. Но в доход государства, как ни странно, сумму полученного, а также возможное возмещение ущерба будут взыскивать с другой стороны.

И снова возьмем договор купли-продажи. Предположим, у продавца был умысел на заключение «антигосударственного» договора. В таком случае продавец должен вернуть покупателю уплаченные деньги за товар, а также возместить ущерб (если он был таким образом нанесен). Однако и деньги за товар, и возмещение ущерба должно отойти государству. Причем взыскивать эти суммы будут именно с покупателя, а не с продавца. Вот такая вот она, социальная справедливость… ☹

Возмещение вреда. Пострадавшая от недействительной сделки сторона может рассчитывать на возмещение убытков и морального вреда. Более того, в зависимости от причин недействительности, сумма такого возмещения может возрастать. Например, когда одна из сторон умышленно ввела другую сторону в заблуждение в отношении существенных обстоятельств (природа сделки, права и обязанности сторон и т. д.). В таком случае обманщик обязан возместить пострадавшему, кроме морального вреда, еще и убытки в двойном размере (ч. 2 ст. 230 ГКУ).

С юридической частью мы с вами разобрались. А что должно происходить в бухгалтерском учете и с налогами?

Бухучет и налоги

Вернуть полученное. Последствия признания договора недействительным участники сделки отражают в бухучете руководствуясь принципом превалирования сущности операции над ее юридической формой (ст. 4 Закона о бухучете). Поэтому используют общие правила исправления бухгалтерских ошибок. Подробности искоренения бухошибок см. в «Налоги & бухучет», 2019, № 25, с. 5.

Например, если по договору купли-продажи сначала произошла отгрузка товара, то продавец эту операцию зафиксировал проводками: Дт 361 — Кт 702; Дт 702 — Кт 641/НДС; Дт 902 — Кт 281/склад. Соответственно покупатель оприходовал купленный товар так: Дт 281/склад — Кт 631; Дт 644/1 — Кт 631; Дт 641/НДС — Кт 644/1.

Потом при признании договора недействительным в течение отчетного года продавец сделает записи методом «красное сторно»: Дт 361 — Кт 702; Дт 702 — Кт 643/2; Дт 902 — Кт 281/в пути, а в момент возврата товара: Дт 281/склад — Кт 281/в пути. При этом покупатель запишет тоже методом «красное сторно»: Дт 281/склад — Кт 631; Дт 641/НДС — Кт 631 и прямой записью в забалансовом учете: Дт 023.

Поскольку налоговый учет опирается на данные бухучета, такая ошибка повлечет искажение прибыльного объекта. А потому

ранее поданную за период реализации товара. Если такая ошибка привела к недоплате налога в бюджет, то нужно еще доначислить налоговые обязательства и уплатить самоштраф. Как уточниться, см. в «Налоги & бухучет», 2019, № 25.

В НДС-учете на дату первого события (отгрузки товаров / поставки услуг или получения оплаты за них) поставщик должен начислить налоговые обязательства (НО) по НДС (п. 187.1 НКУ). Покупатель отражает налоговый кредит (НК) на основании зарегистрированной налоговой накладной (пп. 198.2, 198.6 НКУ). После признания договора недействительным стороны должны вернуть все полученное по сделке. На дату возврата товара (см. письмо ГНАУ от 15.11.2007 г. № 14316/5/16-1516) поставщик оформляет расчет корректировки (РК). Откорректировать НО он сможет только после регистрации покупателем такого РК. А вот покупатель обязан уменьшить НК в периоде возврата товара, не дожидаясь регистрации РК.

А если товара, который был передан по договору, уже нет? В таком случае придется возместить стоимость переданного имущества по ценам на момент возмещения. То есть в условиях нашего примера продавец сделает запись: Дт 311 — Кт 361, а покупатель: Дт 631 — Кт 311. Если возникнет разница в большую сторону, продавец включит ее в доходы (Дт 311 —Кт 719), а покупатель спишет на расходы в периоде перечисления денег (Дт 949 — Кт 311). Но, скорее всего, налоговики будут против всех расходов (этих плюс исходя из стоимости товара) и налогового кредита покупателя по такому недействительному договору.

Подробнее о последствиях нотариального неудостоверения договора аренды читайте в «Налоги & бухучет», 2018, № 74, с. 37.

Все полученное — государству. Административно-хозяйственную санкцию в пользу государства по «антигосударственной» сделке в бухгалтерском учете отражают так:

— товар передан, оплата прошла — у покупателя товар: Дт 642 — Кт 281; Дт 642 — Кт 641/НДС; Дт 948 — Кт 642, а у продавца деньги: Дт 642 — Кт 311; Дт 948 — Кт 642;

— передан только товар — у покупателя товар и деньги: Дт 642 — Кт 281; Дт 642 — Кт 641/НДС; Дт 642 — Кт 311; Дт 948 — Кт 642;

— товар оплачен авансом, но не получен — у продавца товар и деньги: Дт 642 — Кт 281; Дт 642 — Кт 641/НДС; Дт 642 — Кт 311; Дт 948 — Кт 642.

Учтите! С 23 мая 2020 года высокодоходники и малодоходники-добровольцы применяют увеличивающую разницу согласно п.п. 140.5.11 НКУ на штрафы и пеню, начисленные налоговиками и другими государственными органами.

Что касается НДС, то товар, который изымается в доход государства, фактически не используется в хозяйственной деятельности предприятия. А это означает, что по п. 198.5 НКУ придется начислить НО. База налогообложения — не ниже цены приобретения товара (п. 189.1 НКУ).

Возмещение вреда. Пострадавшая от недействительной сделки сторона сумму причитающихся к возмещению убытков и морального вреда показывает в составе прочих операционных доходов: Дт 374 — Кт 715. В момент получения присужденных сумм сделает запись: Дт 311 — Кт 374.

В прибыльном учете НКУ не предусматривает никаких корректировок в отношении данного вида доходов. Поэтому такие суммы попадут под налогообложение в составе бухгалтерского финансового результата.

НДС также здесь не возникнет — полученное возмещение ущерба не включают в базу начисления НО согласно нормам п. 188.1 НКУ.