Темы статей
Выбрать темы

Арендные уступки в МСФО 16: как изменят в ответ на коронавирус

Войтенко Татьяна, налоговый эксперт
Карантинные ограничения из-за пандемии COVID-19 негативно повлияли на экономику предприятий. Сказались они и на арендных платежах. В связи с этим Совет по МСФО внес поправки в МСФО 16, направленные на упрощение учета арендатором арендных концессий (уступок), предоставленных в связи с коронавирусом. Окончательный вариант поправок планируют выпустить в конце мая текущего года. В чем суть изменений? Давайте изучать.

В чем проблема?

Попав из-за пандемии COVID-19 в затруднительное положение, многие арендаторы стремятся получить от арендодателей уступки (концессию) по аренде. Такие послабления могут иметь различные формы: разовое снижение или освобождение от арендной платы, отсрочку или льготный период для арендных платежей. Яркий пример уступки со стороны государства — льгота по арендной плате за земельные участки государственной и коммунальной собственности за март 2020 года (см. «Налоги & бухучет», 2020, № 34, с. 2 и с. 22).

Конечно же, МСФО 16 содержит указания насчет того, как учитывать изменения в арендных платежах, которые произошли в течение срока действия договора аренды. Обычно уступки по аренде соответствуют определению модификации аренды, если они не были предусмотрены в первоначальном договоре аренды.

В оригинальной версии МСФО 16 требует оценивать каждый арендный договор по отдельности, с тем чтобы определить, является ли изменение его условий модификацией аренды или нет. Если такое изменение — модификация, то арендатору на дату таких изменений придется переоценить арендное обязательство с использованием пересмотренной ставки дисконтирования и откорректировать первоначальную стоимость актива по праву пользования (см. «Модификация договора аренды» 'этого номера).

Однако разработчики МСФО считают, что применение всех этих требований МСФО 16 к большому объему арендных соглашений во время пандемии будет очень трудоемкой задачей. Поэтому решили включить в МСФО 16 практическое упрощение —

арендаторы могут не учитывать уступки по аренде как модификацию, если таковые являются прямым следствием COVID-19

и соответствуют определенным условиям.

Когда уступка = модификация

При применении в сложившихся пандемических условиях МСФО 16 любые изменения в арендных платежах рассматривают одинаково, вне зависимости от их природы*. Такие изменения могут быть вызваны действиями правительства в ответ на пандемию COVID-19. А они по условиям договора аренды могут быть отнесены к форс-мажорным обстоятельствам.

* mof.gov.ua/storage/files/ifrs-16-rent-concession-educational-material_ukr.pdf

Под модификацией аренды МСФО 16 понимает изменение (1) объема аренды или (2) компенсации за аренду, которое не было частью первоначальных условий договора аренды.

При оценке возможного изменения:

1) объема аренды первым делом смотрят, не произошли ли изменения в правах пользования, которыми договор аренды наделяет арендатора. Такие изменения в объеме аренды включают добавление/прекращение права пользования одним или несколькими базовыми активами, а также продление/сокращение договорного срока аренды. При этом одно только освобождение или снижение арендной платы само по себе не является изменением объема аренды;

2) компенсации за аренду принимают в расчет общий эффект от любых изменений в арендных платежах. Скажем, если арендатор не осуществляет платежи в течение трех месяцев, но за последующие периоды они могут быть пропорционально увеличены, договор аренды останется неизменным. В этом случае компенсация за аренду не изменилась.

Если ни объем аренды, ни компенсация не изменились, тогда и модификации аренды не происходит

А вот когда изменения все-таки произошли, выясняют, были ли эти изменения предусмотрены первоначальными условиями договора аренды. Для этого не только оценивают условия договора, но и принимают во внимание все уместные факты и обстоятельства (§ 2 МСФО 16).

Так, карантинные ограничения, введенные правительством, могут быть юридически истолкованы как форс-мажор, обозначенный в первоначальных условиях договора. Тогда изменения в арендных платежах, возникающие в результате оговорок, являются частью первоначальных условий аренды. Причем даже если их влияние, обусловленное таким событием, как пандемия COVID-19, ранее не предполагалось.

Так что, если форс-мажор был изначально предусмотрен договором, то для целей МСФО 16 уступка не считается модификацией аренды.

Упрощение для арендных уступок

Подправленный вариант МСФО 16 дает возможность арендаторам воспользоваться упрощенным практическим приемом для уступок по аренде, если они возникают как прямое следствие пандемии COVID-19. Тогда при получении арендных уступок, обусловленных пандемией, арендатор вправе не применять к ним правила учета модификации аренды. Но таким освобождением от модификации арендатор сможет воспользоваться только в том случае, если одновременно будут соблюдены такие условия:

1) пересмотренная компенсация по аренде практически не изменилась или стала меньше в сравнении с величиной непосредственно перед изменением;

2) снижение арендных платежей относится к платежам по аренде, которые приходятся на 30 июня 2021 года или ранее. Например, арендная уступка будет соответствовать этому условию, если она приведет к уменьшению арендных платежей в 2020 году и увеличению арендных платежей, которые будут осуществлены после 2020 года;

3) нет никаких существенных изменений в других положениях и условиях договора аренды.

Как видим, коронавирусное послабление временное — распространяется оно только на случаи изменений аренды вследствие COVID-19 и только на арендные платежи в этом году и первом полугодии следующего.

Если арендатор решит использовать это практическое упрощение для аренды, тогда он должен последовательно применять его ко всем договорам аренды с аналогичными характеристиками и в аналогичных обстоятельствах.

Внимание! Коронавирусные поправки в МСФО 16 актуальны исключительно для арендаторов. Ведь с основными сложностями в плане применения МСФО 16 сталкиваются на практике именно они. Какого-либо послабления для арендодателей не предусматривается. Арендодатели должны по-прежнему оценивать, являются ли предоставленные ими арендные уступки модификациями аренды, и учитывать их соответствующим образом. Совет по МСФО считает, что учет модификации по аренде является для арендодателей относительно простой задачей.

Отражение уступок в учете

Учет карантинных изменений в арендных платежах будет зависеть от особенностей арендных уступок. Совет по МСФО выделил три типа возможных изменений:

1. Прощение или отказ от арендных платежей. Такие уступки арендатор учитывает в качестве переменного арендного платежа, применяя § 38 МСФО 16. То есть признает их в составе прибыли или убытка в том периоде, в котором они возникают.

Поскольку арендатор продолжает пользоваться арендованным имуществом, то просто не начислять арендный платеж он не имеет права. Эта операция по нормам МСФО 16 должна быть зафиксирована в учете.

Также арендатор корректирует арендное обязательство — по сути,

прекращает признавать ту его часть, которая была погашена в результате прощения или отказа от соответствующих арендных платежей

При этом арендатор в своем бухгалтерском учете делает проводку: Дт 611 — Кт 719.

А вот балансовую стоимость актива по праву пользования на указанное изменение арендного обязательства, связанного с переменным арендным платежом, арендатор не корректирует.

2. Уменьшение в одном периоде — увеличение в другом. Если в результате изменения арендные платежи уменьшаются в одном периоде, но пропорционально увеличиваются в другом, то это не отменяет арендного обязательства арендатора и не изменяет компенсацию за аренду. Вместо этого изменяются только сроки отдельных платежей. В этом случае арендатор будет продолжать уменьшать арендное обязательство на платежи, произведенные арендодателю, применяя п. «б» § 36 МСФО 16 (ср. ). При этом в бухучете запишет: Дт 611 —Кт 311.

3. Комбинированный вариант. Некоторые связанные с коронавирусом арендные уступки уменьшают арендные платежи, включая как прощение, так и изменение сроков платежей. Соответствующим образом их и учитывают.

Дополнения к МСФО 16 требуют, чтобы арендаторы, применяющие освобождение от учета модификации для арендных уступок в связи с COVID-19, раскрывали в примечаниях к финансовой отчетности:

— сам факт применения упрощения;

— суммы изменений в арендных платежах, признанные в составе прибыли или убытка.

В то же время при первоначальном применении поправок арендатору не нужно раскрывать информацию, предусмотренную п. «д» § 28 МСБУ 8 «Учетные политики, изменения в учетных оценках и ошибки»*.

* Требует раскрывать, насколько это практически возможно, влияние первоначального применения стандарта или поправок на каждую статью финотчетности.

Льгота по аренде земли — грант

Освобождение от арендной платы за земельные участки госкомсобственности можно считать государственной помощью. То есть мерой правительства, направленной на предоставление определенных экономических льгот конкретному предприятию или группе предприятий, отвечающих определенным критериям (§ 3 МСБУ 20 «Учет государственных грантов и раскрытие информации о государственной помощи»).

Льготу по арендной плате за март 2020 года вполне можно рассматривать в качестве государственного гранта (§ 3 МСБУ 20). Признают такой грант в прибыли или убытке в том периоде, в котором арендатор соответствует критериям для его получения (§ 21 МСБУ 20): Дт 641 — Кт 484; Дт 484 — Кт 718. При этом ни арендное обязательство, ни балансовую стоимость актива по праву пользования арендатор не корректирует.

выводы

  • Арендаторы могут воспользоваться практическим упрощением и не применять учет модификации арендной платы к концессиям (уступкам) аренды, возникшим как прямое следствие COVID-19.
  • Учет изменений в аренде будет зависеть от особенностей арендной уступки. Например, если уступка предоставлена в виде разового снижения арендной платы, ее учитывают как переменный арендный платеж и признают в составе прибыли или убытка.
App
Скачайте наше мобильное приложение Factor

© Factor.Media, 1995 -
Все права защищены

Использование материалов без согласования с редакцией запрещено

Ознакомиться с договором-офертой

Присоединяйтесь
Адрес
г. Харьков, 61002, ул. Сумская, 106а
Мы принимаем
ic-privat ic-visa ic-visa

Мы используем cookie-файлы, чтобы сделать сайт максимально удобным для вас и анализировать использование наших продуктов и услуг, чтобы увеличить качество рекламных и маркетинговых активностей. Узнать больше о том, как мы используем эти файлы можно здесь.

Спасибо, что читаете нас Войдите и читайте дальше